BzBook.ru

Бухучет, налогообложение, управленческий учет: самоучитель

Денис Александрович Шевчук.

Бухучет, налогообложение, управленческий учет: самоучитель.

Раздел 1. Основы бухгалтерского учёта (то, чему учат на курсах)

Данный раздел будет полезенкак для начинающих изучать бухгалтерский учет, так и для повторяющих. Позволяет систематизировать основы бухучета.

Для более качественного изучени рекомендую прочитать данное пособие несколько раз, желательно не менее трех.

Вначале вы привыкаете к тексту и новым терминам, потом понимаете суть и наконец запоминаете материал.

С уваже нием, Шевчук Денис.

www.deniskredit.ru.

Часть 1. Ликбез по бухучету, обязательный минимум.

Основы бухгалтерского учёта.

Виды хозяйственного учёта:

– статистический учёт (количество работ, учёт основных фондов, учёт структуры себестоимости)

– бухгалтерский учёт.

– оперативный учёт.

Задачи экономической статистики: определение динамики развития, тренда, определение зависимости от внешних и внутренних факторов.

Бухгалтерский учёт представляет собой систему сбора, обработки и передачи информации о характере деятельности предприятия для внешних и внутренних пользователей.

Оперативный учёт – текущая информация о ходе деятельности предприятия для принятия решений.

Виды бухгалтерского учёта.

В зарубежной практике под словом account (произносится [экаунт]) понимают три вида учёта:

– финансовый учё т (обязательный вид учёта, регламентируемый государством), все пять форм – результат финансового учёта. Предназначен для составления бухгалтерской отчётности и преимущественно для внешних пользователей (налоговая инспекция, органы статистики, учредители, инвесторы и пр.)

– управленческий учёт (стратегический) – интегрированная система планирования, учёта, контроля, анализа в хозяйственной деятельности предприятия. Предназначена для внутренних пользователей и является коммерческой тайной. Не является обязательной и не регулируется государством.

– Налоговый учёт тесно связан с финансовым, предназначен для внешнего пользователя.

Отличие финансового учёта от налогового:

Финансовый учёт отдаляет налоговые платежи в бюджет, а налоговый – приближает.

Существует три организационных формы взаимосвязи (в зависимости от предприятия, особенности системы бухгалтерского учёта):

1) ближе к американской: параллельное ведение финансового и налогового учёт а; составляются две формы отчётности.

2) Германия: и финансовый, и налоговый учёт ведутся по единым правилам.

3) Россия: ведётся один вид учёта – финансовый, а затем по определённым правилам составляется налоговая отчётность.

Основные принципы бухучёта.

Обобщённая модель деятельности предприятия. Эта модель замкнута, кругооборот хозяйственных средств. D’ – Д = П.

ст – средство труда |

пт – предмет труда | – производственные факторы.

тр – труд |

I – стадия заготовления.

II – стадия производства.

III – стадия реализации.

Прибыль – учредителей. Прежде, чем распределить прибыль, смотрят, нет ли долга.

Для устойчивой и успешной работы предприятия необходимо знать:

– где они, что они собой представляют.

– за счёт каких источников получены.

Основной принцип предприятия – рассмотрение х озяйственных средств предприятия с двух сторон:

1) по составу, форме и размещению в процессе производства.

2) за счёт каких источников приобретены хозяйственные средства.

Классификация хозяйственных средств проводится по двум принципам:

– по форме, составу и размещению в процессе производства.

– по источнику хозяйственных средств.

Основные средства – особенность – используются многократно в производственном цикле, стоимость начисления передаётся в процессе амортизации.

Классификация по первому признаку

Классификация по второму признаку

Балансовая прибыль является источником собственных и отвлечённых средств.

Измерители хозяйственных средств:

1. Натуральные (кг, литр и пр.)

2. Тру довые (нормо-час, станко-часы и пр.)

3. Стоимостные, денежные (рубли)

В бухучёте используется стоимостной измеритель, поскольку требуется финансовая отчётность.

Для оперативного учёта используют натуральные измерители. Бухучёт иногда называют денежным.

Основным документом является бухгалтерский баланс.

Хозяйственные средства – активы классификации по первому признаку.

Хозяйственные средства представляются в виде активов-пассивов.

Следствием основного принципа бухучёта является равенство активов и пассивов: А = П.

Пассив представляют как капитал + обязательства: П = К + О, актив – так же.

Предмет, объект и метод бухучёта.

Предмет – хозяйственная деятельность предприятия с замкнутым кругооборотом хозяйственных средств.

Объект – хозяйственные средства предприятия и источники их образования как материальная основа деятельности предприятия, хозяйственн ые процессы и хозяйственные операции как содержание хозяйственной деятельности предприятия.

С 1994 г. новый объект в условиях рыночной экономики – ценные бумаги.

Результаты деятельности предприятия:

1) Выручка (оборот) как материальный результат.

2) Прибыль как финансовый результат.

Метод бухучёта представляет собой совокупность способов и приёмов ведения бухгалтерского учёта.

Элементы метода бухучёта:

1. Документации. Регистрация хозяйственных операций осуществляется в первичных документах (унифицированы) – финансовая документация.

Каждый бухгалтерский документ должен иметь следующие реквизиты:

1) наименование предприятия, на котором осуществляют хозяйственную операцию или которое её осуществляет.

2) наименование самого первичного документа.

3) номер, дата свершения хозяйственной операции.

4) содержание хозяйственной операции.

5) измерение хозяйственной операции (в натуральном или д енежном выражении)

6) лица, ответственные за данную операцию.

7) печать предприятия для финансового документа.

Инвентаризация представляет собой способ документального оформления неучтённых операций, уточнения показателей учёта и контроля за сохранностью средств предприятия.

Неучтённые операции – усушка, утруска, испарение, кража, порча.

2. Инвентаризация проходит раз в месяц, обязательно – перед составлением бухгалтерской отчётности.

3. Счета бухгалтерского учёта предназначены для вторичной регистрации и систематизации хозяйственных операций.

4. Метод двойной записи (см. далее)

5. Оценка хозяйственных средств – важный элемент. В зависимости от различных методов можно получить разный результат.

В период социализма предприятие могло выбрать любую оценку. Бухгалтер должен знать стратегию развития предприятия: для привлечения инвесторов, завоевания имиджа должен показать максимальные прибыли; для завоевания рынка при том же уровне хозяйственной деятельности можно снизить прибыль для снижения налогов, продать акции и заполучить деньги обратно.

6. Калькуляция – метод расчёта себестоимости.

7. Бухгалтерский баланс – важный документ бухгалтерского учёта. Представляет собой отражение технико-экономических показателей деятельности предприятия на определённый момент времени (состав хозяйственных средств, финансовое положение предприятия на определённый момент времени). Отображение осуществляется, как правило, на последний день месяца.

8. Финансовая отчётность предприятия – отчёт о прибылях и убытках, движении капитала, движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу, пояснительная записка.

Сумма хозяйственных средств – валюта баланса.

Типы хозяйственных операций, влияющих на хозяйственный баланс.

Операции классифицируются по степени их влияния на баланс.

1 тип операции: с расчётного счёта в кассу предприятия получены 10 тыс. руб. наличных средств для выплаты зарплаты работникам предприятия. Задействованы только статьи актива баланса, перераспределяя хозяйственные средства. Валюта баланса не изменилась. Д 50 – К 51.

2 тип операции: за счёт краткосрочного кредита банка оплачены кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам в размере 5 тыс. руб. Задействованы только статьи пассива баланса, перераспределяя статьи источников хозяйственных средств. Валюта баланса не изменилась. Д 15 – К 60. Перераспределение осуществляется следующим образом: одна статья возрастает, другая – уменьшается на ту же сумму.

3 тип операции: от поставщика получены материальные ресурсы на сумму 15 тыс. руб. Задействованы 2 статьи баланса: материалы и кредиторская задолженность поставщикам. Валюта баланса увеличилась на сумму операции. Влияет на статьи актива и пассива, одновременно увеличивая их на сумму хозяйственной операции. Д 10, Д 19 – К 60.

4 тип операции: погашена кредиторская задол женность по зарплате работникам предприятия. Задействованы одновременно статьи актива и пассива, уменьшая их и валюту баланса на ту же сумму. Д 70 – К 50.

Бухгалтерские счета. Синтетический и аналитический учёт.

Счета бухгалтерского учёта предназначены для вторичной регистрации и систематизации хозяйственных операций.

На каждый вид хозяйственных средств открывается бухгалтерский счёт: основные средства, касса, расчётный счёт, уставный капитал и пр.

Каждый счёт имеет номер и наименование (в англо-американской практике – нет, только в России и некоторых европейских странах).

На счетах месячный период (каждый месяц счёт открывается и закрывается).

По отношению к бухгалтерскому балансу счета подразделяются на активные и пассивные.

ДО – оборот по дебиту (дебитовый оборот)

КО – оборот по кредиту (кредитовый оборот)

Структура активного с чёта.

Сальдо не может быть отрицательным, деньги либо есть, либо нет.

На активных счетах отражается наличие и движение хозяйственных средств по виду, форме и размещению в процессе производства.

Наличие и увеличение хозяйственных средств отражается по дебиту счёта, а уменьшение – по кредиту.

Открытие счёта – определение остатков на конец месяца – сальдо.

Начальное сальдо всегда подчёркивается.

Суммы, которые увеличивают хозяйственные средства – дебетовый оборот, которые уменьшают – кредитовый.

В конце месяца счёт закрывается, подсчитывается дебетовый и кредитовый оборот, конечное сальдо: ДКС = ДНС + ДО – КО.

На активных счетах сальдо всегда дебетовое.

Активные: 01 «Основные средства», 10 «Материальные запасы», 50 «Касса», 51 «Расчётный счёт».

Структура пассивного счёта.

Определяются источники хозяйственных средств. Является зеркальным отражением активного счёта.

Наличие или увеличение источника хозяйственных средств определяется по кредиту, а уменьшение – по дебиту. Сальдо всегда кредитовое. ККС = КНС + КО – ДО.

Пассивные счета: 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками», 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 80 «Уставный капитал». По счёту 80 в течение года никакого движения быть не может (кроме как в связи с выходом законодательного акта, предписывающего увеличить уставный капитал).

Хозяйственная операция в бухгалтерском учёте отражается дважды: один раз – по дебиту, второй – по кредиту соответствующих счетов бухгалтерского учёта. В этом и заключается сущность метода двойной записи. Контрольная функция метода двойной записи заключается в следствии: ? ДО = ? КО.

? – сумма (оборотов)

Об оротная ведомость.

В бухгалтерском балансе отражается конечное сальдо по счетам бухгалтерского учёта на конец периода.

Хозяйственные операции различают на простые и сложные.

Простая операция задействует как минимум 2 счёта, сложная – более двух.

Определение счетов бухучёта, на которых необходимо отразить хозяйственную операцию – бухгалтерская проводка (корреспонденция счетов).

Запись на первичном документе бухгалтерской проводки – контировка.

...

Пример:

Одна хозяйственная операция Д 50 – К 51; 50/51.

Сложная проводка: Д 10 – К 60 – 50 тыс. (поступления), Д 19 – К 60 – 10 тыс. (НДС)

Помимо активных и пассивных счетов в российской практике существуют активно-пассивные счета. Это как правило, счета расчётные, счёт 76 «Расчёты с дебиторами и кредиторами». Обычно открываются два счёта 76 по дебету и кредиту.

Различают синтетический и аналитический учёт.

Синтетические – счета, на которых хозяйственные средства, процессы и источники хозяйственных средств отражаются в обобщённом виде; учёт на этих счетах – синтетический, ведётся в денежном измерении.

Аналитические – счета, на которых отражаются дифференцированные данные по каждому объекту бухучёта; учет на этих счетах – аналитический, ведётся как в денежном, так и натуральном выражении.

По счетам материалов очень широкая номенклатура, введена классификация – счета предварительно группируются на субсчета. Счёт Ю субсчёт ® счёт аналитического учёта. Запись счёта: 10 – 1 – 1.

Совокупность синтетических счетов и субсчетов составляет план счетов бухгалтерского учёта.

План счетов бухучёта содержит 8 основных групп бухучёта и группу забалансовых счетов (заказали материал, но прислали не тот вагон).

I раздел: Внеоборотные активы.

II раздел: Производственные запасы.

III раздел: Затраты на производство.

IV раздел: Готовая продукция и товар.

V раздел: Денежные средства.

VI раздел: Расчёты.

VII раздел: Капитал.

VIII раздел: Финансовые результаты.

Формы бухгалтерского учёта.

Под формой бухучёта понимается совокупность учётных регистров и технология отражения учётной информации в этих регистрах.

Основные регистры, используемые в бухучёте:

По внешнему виду регистры подразделяются на:

Карточки. Предназначены для аналитического учёта основных средств (инвентарные карточки), материальные ценности по местам их хранения (карточки складского учёта материалов). Все карточки унифицированы.

Свободные листы. Предназначены для синтетического, аналитического и комбинированного учёта (журналы-ордера, журналы, ведомости). Самый распространённый вид регистра в отечественном учёте.

Книги. Представляют собой брошюрованные свободные листы определённого формата и ра змера. На производстве обязательно ведение двух книг: главной и кассовой.

В главной книге – информация о деятельности предприятия (синтетические счета, начальное и конечное сальдо). На ней – бухгалтерская отчётность предприятия.

Помимо двух книг на некоторых предприятиях существует книга остатков, материалов на складах. Готовится путём распечатывания, ведётся в автоматизированном виде.

Существуют различные формы бухгалтерского учёта:

– журнально-ордерная.

– мемориально-ордерная.

– упрощённая форма бухучёта – журнально-главная (для малых предприятий)

Схема журнально-ордерной формы бухучёта.

Основные положения по организации и ведению бухгалтерского учёта.

Два документа:

– ФЗ «О бухгалтерском учёте» с последующими изменениями и дополнениями;

– Положение по ведению бухучёта и бухгалтерской отчётности в РФ.

+ ПБУ (положения п о ведению бухучета, их несколько, иногда меняются, рекомендую уточнять по правовым системам).

За организацию бухучёта отвечает руководитель предприятия.

Организационные формы:

1. создать структурное подразделение («Бухгалтерия»)

2. можно нанять бухгалтера-профессионала для ведения бухучёта.

3. нанять соответствующую фирму, выполняющую бухгалтерскую и аудиторскую деятельность.

Бухгалтер отвечает за методологию, правильность ведения, разработку учётной политики предприятия.

Любой бухгалтер должен следовать основным принципам бухучёта:

1. Принцип сбалансированности (равновесия), его следствие – закон А = П.

2. Принцип имущественной обособленности. Имущество собственника и предприятия учитываются раздельно (в ИЧП совпадают), и предприятие не несёт ответственности по долгам учредителя, а учредитель – по долгам предприятия.

3. Принцип постоянно работающего предприятия. Касается сферы промышленности, учётной политики, исходя из того, что предприятие будет работать как можно дольше.

4. Принцип денежного выражения. В учёте все хозяйственные средства имеют денежную оценку.

5. Принцип консерватизма (осторожности) предлагает учёт подотчётности, потенциальных убытков, а не потенциальных прибылей.

6. Принцип существенности связан с точностью представления хозяйственные средства в бухгалтерском балансе; показывают, насколько существенны те или иные неточности. В западной практике предприятия сами решают, в России – единый.

7. Принцип реализации определяет момент реализации. В отечественной практике существует два момента: по оплате (отодвигаются платежи в бюджет) и по отгрузке (только в зарубежной практике).

Правила ведения бухучёта:

Все юридические лица, зарегистрированные на территории РФ, должны вести бухучёт методом двойной записи в соответствии с планом счетов бухгалтерского учёта.

Основанием для з аписей учётных регистров является первичный бухгалтерский документ.

Учётная политика предприятия в течение отчётного года неизменна. Учётная политика – методы оценки, способы отражения хозяйственных средств, источников, процессов, операций на счетах бухгалтерского учёта.

Ведётся раздельный капитальных и текущих затрат.

Полнота отражения в учёте за отчётный период всех хозяйственных операций, осуществлённых в этом периоде, и результаты инвентаризации имущества и обязательств.

Правильность отнесения доходов и расходов к отчётным периодам.

Тождество данных аналитического учёта оборотам и остаткам по счетам синтетического учёта на первое число каждого месяца.

Законодательное регулирование бухучёта.

В отечественной практике бухучёта существует система трёхуровневого нормативного регулирования:

высший уровень нормативного регулирования, включает закон о бухучёте, другие федеральные законы (о страхов ании, ГК, банковское законодательство), указы президента РФ, постановления правительства РФ.

средний уровень, включает нормативные документы и методические указания государственных органов, которые по закону о бухучёте имеют право нормативного регулирования бухучёта.

Делится на два соподчинённых уровня:

А – включает положения (стандарты) по бухучёту, их 15.

Б – другие нормативные акты и методические указания.

низший уровень регулирования бухучёта осуществляет предприятие, которое разрабатывает и утверждает учётную политику предприятия и внутренние документы.

Учёт хозяйственных средств и процессов.

Учёт кассовых операций, счёт 50

Краткая характеристика: активный, сальдо представляет собой остаток денежных средств в кассе предприятия; по дебиту отражается поступление наличных денежных средств в кассу предприятия, по кредиту – их расходование.

Основные бухгалтерские проводки.

По дебету (поступление денежных средств):

– № 51 «Расчётные счета»

– № 52 «Валютные счета»

– № 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»

– № 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»

– № 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам»

– № 71 «Расчёты с подотчётными лицами»

– № 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям»

– № 75 «Расчёты с учредителями»

– № 76 «Расчёты с разными кредиторами и дебиторами»

– № 80 «Уставный капитал»

По кредиту:

– № 51 «Расчётные счета»

– № 52 «Валютные счета»

– № 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»

– № 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»

– № 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам»

– № 68 «Расчёты по налогам и сборам»

– № 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»

– № 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»

– № 71 «Расчёты с подотчётными лицами»

– № 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям»

– № 75 «Расчёты с учредителями»

Учёт операций по расчётному счёту.

Содержание, принципы и виды безналичных расчётов.

Расчёты – денежные взаимоотношения, возникающие между предприятиями, организациями и учреждениями, которые, как правило, осуществляются безналичным путём.

Безналичные расчёты – денежные расчёты, осуществляемые путём записи на счетах банков, когда деньги списываются со счёта плательщика и зачисляются на счёт получателя.

Основные принципы организации безналичного расчёта:

1. Безналичные расчёты осуществляются по банковским счетам, которые открываются клиентам для хранения и перевода денежных средств.

2. Платежи со счетов должны осуществляться банками на основании распоряжения их владельцев в порядке установленной ими очерёдности и в пределах остатков средств на счёте.

3. Форма безналичных расчётов выбирается и со гласуется самостоятельно плательщиком и получателем и указывается в соответствующем пункте договора.

4. Срочность платежа означает осуществление расчётов в заранее оговоренный и фиксированный в соответствующем договоре срок.

Срочный платёж может осуществляться:

– до начала торговой операции (авансовый платёж)

– немедленно после завершения торговой операции.

– через определённый срок после завершения торговой операции (на условиях коммерческого кредита без оформления долгового обязательства или с письменным оформлением векселя)

На практике могут встретиться:

1. Досрочный платёж – выполнение денежного обязательства до истечения оговоренного срока.

2. Отсроченный платёж характеризуется невозможностью погасить денежные обязательства в оговоренный срок и установлением предприятием нового срока платежа.

3. Просроченный платёж возникает при отсутствии средств у плательщика и невозможностью получения банк овского или коммерческого кредита при наступлении установленного срока платежа.

Обеспеченность платежа предполагает для соблюдения принципа срочности платежа наличие у плательщика или гаранта ликвидных средств, которые могут быть использованы для погашения обязательств перед получателем денежных средств.

Формы безналичных расчётов:

По виду хозяйственных операций безналичные расчёты подразделяются на:

– расчёты по товарным операциям.

– расчёты по нетоварным операциям (расчёты с банками, в бюджетные и внебюджетные фонды, неоплата материальных ценностей, работ и услуг)

По территориальному признаку расчёты подразделяются на:

– одногородние, время расчёта – 1–2 дня.

– иногородние (банк получателя и банк плательщика в разных городах), 6-10 дней.

В зависимости от формы безналичные расчёты подразделяются на:

– платёжные поручения (основная форма безналичных расчётов)

– платёжные требования, поручени я.

– чеки (в России не нашла широкого применения)

– аккредитивы.

Перечни документов, необходимых для открытия счетов

Документы, необходимые для открытия счета юридическому лицу-резиденту:

1. Свидетельство о государственной регистрации юридического лица;

2. Свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ о юридическом лице, зарегистрированном до 01.07.2002 г.;

3. Свидетельство о постановке юридического лица на учёт в налоговом органе;

4. Устав;

5. Учредительный договор (для ассоциаций и союзов, а также для товариществ и обществ с ограниченной и дополнительной ответственностью, за исключением обществ с ограниченной и дополнительной ответственностью, учрежденных одним лицом);

6. Изменения в учредительные документы (либо новая редакция);

7. Лицензии (разрешения), выданные юридическому лицу на право осуществления соответствующей деятельности, являющемуся кредитной организацией, кредитным потребительским кооперативом, страховщиком, страховым брокером, обществом взаимного страхования, фондовой биржей, валютной биржей, ломбардом, лизинговой компанией, негосударственным пенсионным фондом, управляющей компанией (инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда либо негосударственного пенсионного фонда), специализированным депозитарием (инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда либо негосударственного пенсионного фонда), профессиональным участником рынка ценных бумаг;

8. Письмо Госкомстата РФ о присвоении кодов и классификационных признаков;

9. Выписка из ЕГРЮЛ, выданная не ранее 30 календарных дней до дня передачи ее Банка;

10. Решение (протокол) уполномоченного органа об избрании единоличного исполнительного органа;

11. Документы, подтверждающие полномочия лиц, указанных в карточке образцов подписей и оттиска печати: приказ руководителя либо доверенность о наделении правом первой или второй подписи расчётных документов.

Приказ о назн ачении главного бухгалтера/бухгалтера. В случае отсутствия в штатном расписании организации должности бухгалтерского работника, приказ единоличного исполнительного органа о возложении обязанностей главного бухгалтера на себя либо о передаче на договорных началах ведения бухгалтерского учета иному лицу;

Документы, подтверждающие персональный состав органов юридического лица (данные сведения могут быть указаны юридическим лицом в анкете клиента либо представлены в виде списка за подписью уполномоченного лица; сведения о персональном составе общего собрания акционеров (для акционерных обществ) могут быть представлены в виде выписки из реестра акционеров, заверенной руководителем клиента);

12. Для филиалов (представительств) юридических лиц дополнительно представляются:

– положение о филиале (представительстве);

– уведомление о постановке на учёт в налоговом органе юридического лица по месту нахождения обособленного подразделения на территории РФ;

– документы, подтверждающие полномочия руководителя обособленного подразделения (приказ либо решение о назначении и доверенность).

13. Доверенность на открытие счёта и копия документа, удостоверяющего личность в случае, если от имени юридического лица заявление на открытие счёта подписывает лицо, не являющееся руководителем юридического лица;

14. Копии документов, удостоверяющих личность лиц, указанных в карточке образцов подписей и оттиска печати;

15. Карточка с образцами подписей и оттиска печати по установленной Банком России форме, удостоверенная нотариально или КБ;

16. Заявление на открытие счёта, договор банковского счета (в 2-х экз.) и анкета клиента, заполненные и подписанные юридическим лицом по форме, утвержденной Банком;

Документы, предусмотренные пунктами 1-14, представляются в виде:

– копий заверенных нотариально или государственным органом выдавшим/зарегистрировавшим документ или

– копий, изготовле нных и заверенных Банком или

– копий, заверенных подписью должностного лица и печатью клиента – юридического лица с обязательной расшифровкой должности, фамилии, имени, отчества (при наличии) подписавшегося при предоставлении Банку оригинала для сличения или

– оригиналов.

Данный перечень может быть расширен Банком при рассмотрении документов для открытия счета в отдельных случаях.

Документы, необходимые для открытия счета юридическому лицу – нерезиденту:

1. Документы, подтверждающие правовой статус юридического лица по законодательству страны, на территории которой создано это юридическое лицо:

– учредительные документы;

– документы, подтверждающие государственную регистрацию юридического лица;

2. Для филиалов (представительств) юридических лиц-нерезидентов дополнительно предоставляются:

– положение о филиале (представительстве);

– документ, подтверждающий государственную ак кредитацию филиала (представительства) в Российской Федерации;

– документы, подтверждающие назначение на должность и полномочия руководителя филиала (представительства);

3. Свидетельство о постановке на учёт в налоговом органе (об учёте в налоговом органе) в РФ;

4. Лицензии (разрешения), выданные юридическому лицу на право осуществления деятельности, подлежащей лицензированию (при наличии лицензий);

5. Документы, подтверждающие полномочия единоличного исполнительного органа (руководителя) юридического лица;

6. Документы, подтверждающие полномочия лиц, указанных в карточке образцов подписей и оттиска печати: приказ руководителя либо доверенность о наделении правом первой или второй подписи расчётных документов.

Документ, подтверждающий избрание (назначение) лица, уполномоченного учредительными документами на выдачу доверенности (в случае предоставления полномочий на распоряжение счётом представителю юридического лица либо в случае заключен ия договора об открытии счёта представителем юридического лица);

Доверенность на заключение договора на открытие счёта, копия документа, удостоверяющего личность, в случае заключения договора об открытии счёта представителем юридического лица;

Документы, подтверждающие персональный состав органов юридического лица (данные сведения могут быть указаны юридическим лицом в анкете клиента либо представлены в виде списка за подписью уполномоченного лица; сведения о персональном составе общего собрания акционеров (для акционерных обществ) могут быть представлены в виде выписки из реестра акционеров, заверенной руководителем клиента);

7. Копии документов, удостоверяющих личность лиц, указанных в карточке образцов подписей и оттиска печати.

8. Карточка с образцами подписей и оттиска печати по установленной Банком России форме, удостоверенная нотариально;

9. Заявление на открытие счёта, договор банковского счета (в 2-х экз.), анкета клиента, заполненные и п одписанные по форме, утвержденной Банком;

Документы, предусмотренные пунктами 1–7, представляются в виде нотариально заверенных копий

Документы, выданные за границей РФ, должны быть легализованы в посольстве (консульстве) Российской Федерации за границей или в посольстве (консульстве) иностранного государства в Российской Федерации. Легализация документов не требуется, если указанные документы были оформлены на территории:

а) государств – участников Гаагской Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов 1961 года (при наличии апостиля, проставляемого на самом документе или отдельном листе компетентным органом иностранного государства в соответствии с требованиями Конвенции);

б) государств – участников Конвенции о правовой помощи и правовых отношениях по гражданским, семейным и уголовным делам 1993 года;

в) государств, с которыми Российская Федерация заключила договоры о правовой помощи и правовых отношениях по гражданским, семейным и уголовным дела;.

Документы, составленные на иностранном языке, представляются в Банк с переводом на русский язык, заверенным в установленном порядке.

Документы, необходимые для открытия счета индивидуальному предпринимателю или физическому лицу, занимающемуся в установленном законодательством РФ порядке частной практикой:

1. Документ, удостоверяющий личность;

2. Карточка с образцами подписей и оттиска печати по установленной Банком России форме, удостоверенная нотариально или КБ;

3. Документы, подтверждающие полномочия и копии документов, удостоверяющих личность лиц, указанных в карточке образцов подписей и оттиска печати (если такие полномочия передаются третьим лицам):

– доверенность о наделении правом первой или второй подписи на расчётных документах;

4. Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе;

5. Свидетельство о государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя;

6. Свидетельство о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 1 января 2004 г;

7. Выписка из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей, выданная не ранее 30 календарных дней до дня ее предоставления в Банк;

8. Лицензии (патенты) на право осуществления деятельности, подлежащей лицензированию (регулированию путем выдачи патента) (при наличии лицензий);

9. Для нотариусов: документ, подтверждающий полномочия (назначение на должность), выдаваемый органами юстиции субъектов РФ;

10. Для адвокатов: документ, подтверждающий регистрацию адвоката в реестре адвокатов;

11. Заявление на открытие счёта, договор банковского счета (в 2-х экз.) и анкета клиента, заполненные и подписанные по форме, утвержденной Банком;

Документы, предусмотренные пунктами 1-10, представляются в виде:

– копий заверенных нотариально или государственным органом выдавшим/зарегистрировавшим документ или

– копий, изготовленных и заверенных Банком или

– оригиналов.

Образец тарифов на банковские операции для организаций и ИП.

Открытие и ведение счетов в валюте Российской Федерации.

2. Открытие и ведение счет ов в иностранной валюте.

* платежи в пользу некоторых фондов осуществляются бесплатно.

3. Документарные операции.

Примечание:

Операции по международным расчетам в форме документарных аккредитивов в иностранной валюте проводятся в соответствии с «Унифицированными правилами и обычаями для документарных аккредитивов» (редакция 1993 г., публикация Международной Торговой палаты № 500). При осуществлении операций по международным расчетам в форме документарных аккредитивов в рублях, содержащих ссылку на подчиненность «Унифицированным правилам и обычаям для документарных аккредитивов» (редакция 1993 года, Публикация МТП № 500), применяются тарифы п о международным расчетам в форме документарных аккредитивов в иностранной валюте.

Операции по аккредитивам «Standby» и гарантиям проводятся в соответствии с «Унифицированными правилами и обычаями для документарных аккредитивов» (редакция 1993 г, публикация Международной Торговой палаты № 500-в той степени, в которой они применимы), публикацией Международной Торговой палаты "Международная практика по аккредитивам «Standby», соответствующими положениями гражданского законодательства РФ и/или других стран-участниц аккредитивной/гарантийной сделки, а также международной банковской практикой.

Операции по международным расчетам в форме инкассо проводятся в соответствии с «Унифицированными правилами по инкассо» (редакция 1995 г, публикация Международной Торгово-промышленной палаты № 522).

3Началом периода считается дата открытия/подтверждения аккредитива при этом, если срок действия аккредитива истекает до окончания периода в 3 месяца, то вознаграждение за часть периода, в который истекает срок действия аккредитива, выплачивается в том же размере, как и за целый период. В случае увеличения срока действия/добавление подтверждение к увеличению срока действия аккредитива расчет периода начинается со дня, следующего за днем истечения оплаченного периода. В случае увеличения суммы аккредитива плата взимается с суммы, на которую увеличивается сумма аккредитива, при этом расчет периода начинается с даты добавления подтверждения к увеличению суммы /увеличение суммы аккредитива.

4Период рассрочки платежа – период до наступления даты платежа по аккредитивам, подлежащим оплате в виде: отсрочки платежа; акцепта тратт. Под датой платежа следует понимать дату последнего платежа в рамках вышеуказанных аккредитивов, произведенного банком-эмитентом в пользу исполняющего банка.

4. Выполнение функций агента валютного контроля.

5выдача ведомости банковского контроля осуществляется на основании Инструкции Банка России от 15.06.2004 № 117-И, Положения Банка России от 01.06.2004 № 258-П.

5. Операции по покупке-продаже иностранной валюты на внутреннем рынке.

Примечание:

Комиссия, указанная в п. 5.3 и 5.4 при проведении операций на ММВБ, по договоренности с клиентом, может не включаться в курс КБ, а взиматься дополнительно. Комиссия взимается в день совершения операции.

6. Инкассация.

7. Система Интернет Банкинг.

8. Дополнительные услуги для клиентов.

6Услуга предоставл яется только Клиентам-резидентам РФ.

7Услуга предоставляется только Клиентам-резидентам РФ.

9. Тарифы на расчетно-кассовое обслуживание счетов юридических лиц с предоставлением банковской карты (в долларах США)8.

8 Тарифы по банковским картам, счет которых ведется в рублях РФ, взимается по курсу Банка России на дату обработки операций в системе. Тарифы по банковским картам, счет которых ведется в Евро, взимается по кросс-курсу Банка России на дату обработки операции в системе.

*Тарифы, действующие в других регионах просьба уточнять.

Система «Интернет-Банк» представляет собой специализированную систему дистанционного банковского обслуживания – удаленного управления счетами через Интернет.

Система «Интернет-Банк» расширяет возможности компании по совершению платежей, предоставляя свободу выбора режима общения с банком.

Система «Интернет-Банк» позволит самостоятельно, без посторонней помощи, совершать большинство банковских операций и получать всю необходимую Вам информацию в любом месте, где есть компьютер с доступом в Интернет.

Интернет-банк реализован с учетом всех требований Банка России что дает возможность корпоративным клиентам отправлять в банк следующие финансовые документы:

· – Платежное поручение.

· – Платежное требование.

· – Инкассовое поручение.

· – Аккредитив.

· – Заявление об отказе от акцепта.

· – Кассовая заявка.

· – Реестр переданных на инкассо расчетных документов.

· – Заявление на перевод валюты.

· – Поручение на покупку валюты.

· – Поручение на продажу валюты.

· – Поручение на обязательную продажу валюты.

· – Поручение на конвертацию валюты.

· – Заявление на открытие импортного аккредитива.

· – Заявка на выдачу наличной валюты.

· – Справка о валютных опе рациях.

Корпоративные клиенты могут получать из Банка следующие типы документов:

· – Выписка по счету за произвольный период.

· – Оборотно-сальдовая ведомость за произвольный период.

· – Платежное требование, выставленное Клиенту.

Некоторые системы позволяют работать с любого компьютера, где есть интернет, иногда необходимо иметь специальный носитель с ключом (дискета, флэшка, диск), иногда установить специальную программу – все зависит от вида программы. Есть аналоги и для счета физического лица.

Межбанковские расчёты. Виды.

Существует две формы межбанковских расчётов:

– централизованная форма (наиболее развита в РФ, ок. 90 %), влияет на длительность платежа;

– децентрализованная форма – прямые расчёты между банками, общая информационная система, оборудование, во главе – банк.

Централизованная форма платежей

Все расчёты осуществляются между расчётно-касс овыми центрами, открываемыми под эгидой Центробанка. Каждому банку присваивается корреспондентский счёт в РКЦ.

РКЦ – территориальная структура.

Чтобы осуществить платёж из одного банка в другой:

Иногородние расчёты (телеграфные и почтовые переводы)

РКЦ, который инициирует платёж – филиал «А». В конце операционного дня банки передают денежные документы в РКЦ для осуществления платежа.

Расчёты платёжными поручениями

(1) – отгрузка продукции, оказание услуг, выполнение работ, передача счетов к оплате.

(2) – получение документов от поставщика на отгрузку продукции. Акцент платежа – согласие оплатить отражённые на счетах бухучёта задолженности перед поставщиком, выписка и оформление платёжных поручений для оплаты продукции. Если расчёты одногородние, то выписывается 4 платёжных поручения, первое подпис ывается руководителем, главным бухгалтером и ставится печать. Далее платёжки передаются в банк на оплату. Для иногородних – 6 п/п, только первый экземпляр является банку основанием к оплате.

(3) – передача банку платёжных поручений на перечисление денежных средств поставщику.

(4) – передача документов на ВЦ (вычислительный центр) для отражения операций по счетам (снятие денежных средств с расчётного счёта плательщика и зачисление их на корреспондентский счёт банка на основании первого экземпляра платёжного поручения). Оформление и подготовка документов для передачи в РКЦ (филиал «А»)

(5) – передача плательщику 4-го экземпляра п/п с отметкой банка о выполнении платежа и выпиской с расчётного счёта плательщика. Любое изменение денежных средств на расчётном счёте клиента определяется распечаткой. Выписка – основание для отражения хозяйственных операций по расчётному счёту. П/п – первичные документы.

(6) – отражение на счетах бухгалтерского учёта платежа за п родукцию на основании документов, полученных из банка плательщика.

(7) – передача документов в РКЦ (филиал «А»)

(8) – списание денежных средств с корреспондентского счёта банка плательщика и оформление кредитового авизо.

(9) – отсылка кредитного авизо в РКЦ (филиал «Б»)

(10) – зачисление денежных средств на корреспондентский счёт банка получателя и оформление дебетового авизо.

(11) – отсылка дебетового авизо как подтверждение выполнения зачисления средств.

(12) – передача документов в банк получателя денежных средств.

(13) – передача документов на вычислительный центр банка для списания денежных средств с корреспондентского счёта банка и зачисления на расчётный счёт получателя денежных средств на основании 2-го экземпляра п/п.

(14) – передача получателю денежных средств 3-го экземпляра п/п и выписки с расчётного счёта.

(15) – отражение на счетах бухгалтерского учёта операции получения денежных средств за отгруженную проду кцию.

Учёт операций по расчётным счетам (№ 51)

Для учёта операций по расчётным счетам в бухучёте предназначен счёт № 51 «Расчётные счета».

Счёт балансовый, активный, сальдо представляет остаток денежных средств на расчётных счетах предприятия. По дебету отражается поступление денежных средств, по кредиту – их расходы.

Основанием для записи операции по расчётному счёту являются: выписка с р/с, платёжное поручение и счёт-фактура.

Учёт расчётов с персоналом по оплате труда.

Для организации учёта каких-либо хозяйственных средств необходимо решить три главные задачи:

Классификация хозяйственных средств.

Оценка (труда работников (персонала, предприятия, тарифная ставка, оклад)

Единица учёта (каждый работник)

Задачи учёта на предприятии:

Учёт персонала на предприятии (поступление, перемещение, увольнение)

Расчёт заработн ой платы (точный, правильный, своевременный)

Расчёт удержаний из заработной платы работников.

Расчёт единого социального налога и его перечисления.

Контроль за расходованием фонда оплаты труда.

Классификация и учёт личного состава работников

Действующая система организации и оплаты труда на предприятии характеризуется двумя основными признаками:

Государственное регулирование трудовых отношений и оплаты труда: устанавливаются:

– минимальный размер оплаты труда.

– минимальная продолжительность отпуска – 28 дней.

– продолжительность рабочей недели – 40 часов.

– максимальная продолжительность рабочего дня – 8 часов, остальное – сверхурочные.

– платежи за непроработанное время.

– обязательные социальные выплаты.

– выплаты из внебюджетных фондов.

– ставки налогообложения доходов физических лиц и пр.

Для бюджетных организаций разработана единая тарифная сетка ЕТС.

Расширение прав предприятия в выборе форм системы оплаты труда, установление режима работы:

– в вопросах найма и увольнения решает само предприятие.

– выбор формы и системы оплаты труда.

– каждое предприятие самостоятельно разрабатывает систему оплаты труда и классифицирует работников.

– оплата отклонений от нормированных условий труда.

– определение режима работы предприятия.

Типовая классификация:

По сфере применения труда различают:

– производственный персонал.

– непроизводственный персонал.

По категориям персонал подразделяется на:

– рабочих: основных и вспомогательных.

– руководителей.

– специалистов.

– служащих.

– младший обслуживающий персонал.

– учеников.

– охрану.

По однородности выполняемых работ рабочие подразделяются по профессиям, специалисты – по специальностям.

По сложности выполняемых работ рабочие подразделяются по разрядам, специалисты – по категориям.

Оперативный учёт численности персонала (найма, движения, увольнения) и отработанного времени ведёт отдел кадров предприятия или инспектор по персоналу кадров, входящий в состав бухгалтерии, если нет отдела кадров.

При найме и увольнении пишется приказ, при поступлении присваивается табельный номер.

Табель учёта отработанного времени ® отдел кадров ® бухгалтерия.

Классификация расходов по содержанию и обслуживанию трудовых ресурсов

Структура ФЗП (фонда заработной платы):

(1):

– тарифная зарплата в денежной и натуральной форме, пересчитанной по рыночным ценам.

– премии и вознаграждения.

– стимулирующие выплаты и надбавки за профессиональное мастерство, совмещение профессий.

– компенсационные выплаты, связанные с режимом работы и условиями труда и пр.

(2):

– оплата ежегодных отпусков.

– оплата учебных отпусков.

– оплата льготных часов подросткам (с 14 лет)

– оплата времени выполнения государственных обязанностей (призыв в военкомат, заседание в суде, связь с выборами, перепись населения)

– оплата простоев не по вине работников и пр.

(3):

– единовременные премии независимо от источника выплаты.

– вознаграждение по итогам работы за год, за выслугу лет.

– материальная помощь, предоставленная всем или большинству работников предприятия.

– денежные компенсации за неиспользование отпуска.

– другие единовременные поощрения, включая стоимость подарка.

(4):

– стоимость бесплатно выдаваемого питания и продуктов.

– полная или частичная оплата стоимости питания (талона) сверх предусмотренной законодательством.

– стоимость бесплатно предоставляемого жилья и коммунальных услуг в соответствии и сверх предусмотренного законодательством.

– стоимость бесплатно предоставляемого топлива.

Выплаты социального характера:

– оплата услуг, оказываемых работникам медицинскими предприятиями, за счёт предприятия.

– оплата путёвок работникам предприятия, членам их семей, отдых за счёт средств предприятия.

– материальная помощь, предоставляемая отдельным работникам по семейным обстоятельствам. Разовая – 12 МРОТ, не платится подоходный налог.

– страховые платежи по договорам личного, имущественного и иного страхования в пользу работников за счёт средств предприятия.

Расходы, не относящиеся ни к ФЗП, ни к выплатам социального характера:

– доходы по акциям от участия работников в собственности предприятия.

– единый социальный налог.

– выплаты из внебюджетных фондов: пособие по временной нетрудоспособности, беременности, родам, пособие по уходу за ребёнком.

– стоимость бесплатно выданных спецодежды, обуви, средств защиты (каски) и пр.

– стоимость бесплатно выданных питания (молока) в целях профилактических средств.

– командировочные расходы и пр.

Формы и системы оплаты труда на предприятии

Две основные формы: повременная и сдельная.

При повременной форме оплаты труда критерии начисления зарплаты – фактически отработанное время, при сдельной – фактический объём выработки.

Каждая из этих форм имеет ряд систем.

1:

– повременная.

– повременно-премиальная.

2:

– прямая сдельная.

– сдельно-прогрессивная.

– аккордная.

Критерии выплаты премий

При повременной оплате:

– выполнение плана.

– качество выполнения.

– экономия ресурсов.

– экономия материалов.

– рост производительности труда.

При сдельной форме – качество продукции.

Прогрессивная форма оплаты труда – повременная (самое главное – выполнить то, что запланировали: ритмичность производства, точность, отсутствие сбоев, рост эффективности производства)

3. Бестарифная (в основном в торговле)

Исчисление сумм зарплаты и удержание из неё: за отработанное и непроработанное время:

– Зарплата, начисляется по всем основаниям в соответствии с разработанной предприятием системой оплаты труда (СОТ)

– Премии, зависят от СОТ. Бывают ежемесячные, ежеквартальные, за год.

– Компенсационные выплаты: компенсации по больничному листу, командировочные расходы и пр.

– Дивиденды или часть причитающегося дохода.

– Конкурсы, призы.

Удержание из зарплаты может быть обязательным и необязательным.

К обязательным удержаниям относятся:

в соответствии с законодательством государство позволяет удерживать налог с работников предприятия.

по исполнительным листам судебной формы.

административные удержания на основании приказа руководителя предприятия:

а) удержание подотчётных сумм.

б) за нанесённый материальный ущерб.

Не более величины среднемесячной заработной платы. Ущерб постепенно списывается на основании заявления работника предприятия.

Необязательные удержания: на основании заявления работника предприятия, услуга платная, кредиты, учебные учреждения, образования.

Налогообложение доходов работников предприятия

Существует три ставки налогообложения доходов физических лиц:

35 % – выигрыши в лотереи, тотализаторы, и другие рисковые игры, стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, при превышении дохода 2000 руб., а также материальной выгоды процентных доходов по вкладам в банк в части превышения сумм, рассчитанных из превышения ѕ ставки рефинансирования ЦБ, по валютным вкладам по 9%

30 % – дивиденды (с 01.01.2001)

13 % – все остальные доходы.

Налогооблагаемая база определяется отдельно по каждому виду налогов, в отношении которых установлены различные процентные ставки.

Налогом не облагаются:

– государственные пособия.

– государственные пенсии.

– компенсационные выплаты в пределах норм (командировочные)

– алименты.

– оплата стоимости питания, жилья, топлива и пр.

Доходы, облагаемые по ставке 13 %, выплачиваемых на предприятии, имеют ряд льгот:

Стандартные вычеты:

а) на физическое лицо.

б) 3000 руб. независимо от доходов (Чернобыль, специальные предприятия с ядерной опасностью)

в) 500 руб. независимо от получаемого дохода – участники ВОВ, герои Союза, участники военных действий, инвалиды I и II группы.

г) 400 руб. для остальных, пока доход не превысил 20 тыс. руб.

д) 300 руб. на ребёнка, пока доход не превысил 20 тыс. руб.

е) для одинокого родит еля 2хЗОО руб. на ребёнка до 18 лет, кроме студентов, аспирантов дневного отделения (до 24 лет)

Социальные налоговые вычеты:

а) не облагается сумма налога, перечисленная на благотворительную деятельность (до 25 % доходов)

б) суммы, уплаченные за обучение (собственное, детей) в образовательном учреждении (не более 25 тыс. руб. за налогооблагаемый период), услуги должны быть лицензированы.

в) суммы, потраченные на лечение самого физического лица, его родителей и детей до 18 лет (не более 25 тыс. руб.), на медикаменты – не более 2 тыс. руб.

Имущественные налоговые вычеты; зависят от продолжительности нахождения в собственности, стоимости реализации, льготы до 600 тыс. руб. физическим лицам на строительство дома, жилья (в рамках предприятия)

Учёт расчётов по оплате труда с работниками предприятия (счёт № 70)

Счёт № 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда».

Балансовый, как правило, пассивн ый, сальдо – суммы, которые предприятие должно выдать работникам за минусом всех удержаний. По кредиту – начисление доходов всем работникам предприятия по всем основаниям, по дебету – удержания из доходов работников предприятия.

Типовые проводки

К 70 – в зависимости от того, какую работу выполняет рабочий и к какой категории относится:

Основные производственные рабочие – Д 20,

Вспомогательные рабочие (слесарь) – Д 25,

Заводские служащие (грузчик на складе) – Д 26,

Доставщики продукции – Д 43,

Монтажные работы – Д 43.

Премии – аналогичным образом.

Компенсации – за счёт фонда социального страхования, оплата больничного листа: Д 69-1 – К 70.

Удержания:

Удержание подоходного налога Д 70 – К 68.

Удержание по исполнительным листам, алименты Д 70 – К 76.

Возмещение ущерба Д 70 – К 73.

Удержание подотчётных сумм Д 70 – К 71 и пр.

Рекомендую прочитать трудов ой кодекс (ТК РФ).

Учёт материалов.

Задачи, решаемые при учёте материалов:

Своевременное отражение поступления материальных ресурсов.

Исчисление себестоимости используемых материальных ресурсов.

Контроль за сохранностью запасов материальных ресурсов.

Контроль за нормами использования материальных ресурсов.

Классификация материалов

В зависимости от роли, которую материальные ресурсы играют в производстве, они подразделяются на следующие группы:

сырьё и материалы.

вспомогательные материалы (отличаются стоимостью)

покупные полуфабрикаты.

топливо на технические цели.

тара и тарные материалы.

запчасти.

МБП (малоценные быстроизнашивающиеся предметы, срок службы – менее года: технологическая оснастка, инструмент и т. д.)

В свою очередь, каждая из групп подразделяется на виды, сорта, марки и типоразмеры.

В качестве един иц учёта принимается наименьшая единица классификации – типоразмер, отсюда ограниченная номенклатура материальных ресурсов на предприятии.

Существует номенклатурный номер каждой единицы учёта материального ресурса, действует только на данном предприятии в зависимости от широты номенклатуры. Проставляется на всех первичных документах.

Данная классификация материальных ресурсов лежит в основе построения аналитического учёта материалов. Последний план счетов предусматривает только один счёт № 10 «Материалы».

Открывается 9 субсчетов, по этим субсчетам организуется аналитический учёт на предприятии.

Способы оценки материальных ресурсов

На счетах бухгалтерского учёта и в отчётности материалы отражаются по фактической себестоимости их приобретения:

1) продажная цена (с учётом НДС). НДС из продажной цены должен быть выделен на отдельный счёт.

2) транспортно-заготовительные расходы, доставка до места назначения, страхование грузо в в пути (может входить, а может идти отдельно)

3) затраты по оформлению таможенных документов при импортировании материалов.

4) прочие расходы, связанные с приобретением материальных ресурсов (оценка качества, слежение за доставкой и т. д.)

Учёт поступления материальных ресурсов

Поступление материальных ресурсов осуществляется через счёт № 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Счёт балансовый, активный. Права на материальные ресурсы вместе с получением документов. Сальдо представляет собой материальные ресурсы, находящиеся в пути. По дебету отражается сумма отгруженных материальных ресурсов данного предприятия, по кредиту – сумма материальных ресурсов, поступивших на предприятие.

Хозяйственные операции: акцептованы счета поставщиков: Д 15, Д 19 – К 60.

Счёт № 15 является калькуляционным, на котором формируется фактическая себестоимость приобретённых материальных ресурсов.

Счёт № 19 «Налог на до бавленную стоимость по приобретённым ценностям».

Когда материальные ресурсы поступили на склад: Д 10 – К 15.

Отпуск материалов

В зависимости от того, на какие цели отпускаются материалы:

1) на основное производство: Д 20 – К 10.

2) на цеховые нужды: Д 25 – К 10.

Счёт 25 имеет два субсчёта:

25-1 «Расходы на содержание, эксплуатацию оборудования»

25-2 «Общепроизводственные расходы»

3) на хозяйственные нужды: Д 26 – К 10.

Счёт № 26 «Общехозяйственные расходы»

4) выдана тара и тарные материалы, расходы, связанные с продажей: Д 44 – К 10.

Счёт № 44 «Расходы на продажу»

5) монтаж Д 08 – К 10 (отпуск строительных материалов)

Счёт № 08 «Капитальные вложения»

6) отпуск материалов во вспомогательное производство Д 23 – К 10.

Счёт № 23 «Вспомогательное производство» – производство инструмента, оснастки, ремонт основных средств.

Учёт выявленных недос тач груза в пути

Если недостача вследствие естественной убыли (усушка, утруска), то списывается на себестоимость продукции: Д 10, Д 26 – К 15.

Если недостача больше норм естественной убыли, то все потери отражаются на счёте № 94 «Недостача и потери от порчи ценностей» на основании акта о недостаче: Д 10, Д 94 – К 15.

Если пришедший груз не наш, то он отражается на забалансовом счёте 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». На забалансовых счетах учёт ведётся по приходно-расходному признаку. Д 002 – всё, что в отгрузочных документах. При возврате груза – К 002.

Оплата материальных ресурсов

Когда поступают: Д 15, Д 19 – К 60.

Себестоимость S = Sм + Sзп + Sесн + Sкосв.

Sм – материальных затрат.

Sзп – трудовых затрат.

Sесн – единый социальный налог.

Ц = (S + Пн)(1 + 0.2)

На счёте 15 материалы без НДС.

Пример:

Материальный ресурс 12 т ыс., НДС – 2 тыс. Д 15 – 10 тыс., Д 19 – 2 тыс., К 60 – 12 тыс.

Есть реализация, выручка 60 тыс., НДС – 10 тыс. В бюджет перечисляется 8 тыс. вместо 10, т. к. 2 тыс. уже были учтены в материальных ресурсах.

Необходимо, чтобы материальные ресурсы были оприходованы на склад и оплачены:

Д 60 – К 51 ? 12 тыс., Д 68 – К 19 ? 2 тыс.

Если оплата материальных ресурсов осуществлена частями, то можно возместить только часть НДС.

Учёт долгосрочных инвестиций.

Долгосрочные инвестиции – все виды инвестиций, кроме финансовых.

Долгосрочные инвестиции – затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования, не предназначенных для продажи, связанных со строительством зданий и сооружений, основными средствами, т. е. I частью баланса, кроме финансовых вложений.

Внеоборотные активы, учёт которых регулируется данным положением: земля, объекты природопользования, основные средства, нематериальные активы, капитальное строительство.

Для уч ёта внеоборотных активов предусмотрен счёт № 08 «Вложения во внеоборотные активы». Если строительство, то по завершении – переход на 01 или 04.

Счёт балансовый, активный. Сальдо по счёту – незавершённые капиталовложения. По дебету отражаются суммы капиталовложений во внеоборотные активы, по кредиту – инвентаризационная стоимость внеоборотных активов (передача на счёт 01 или 04).

08 – калькуляционный по своей сути счёт, на нём формируется инвентарная стоимость внеоборотных активов.

На счёте 08 открываются субсчета:

08-1 «Приобретение земельных участков»

08-2 «Приобретение объектов природопользования»

08-3 «Строительство объектов основных средств». По этому субсчёту отражаются основные средства, которые требуют монтажа, доведения до работоспособного состояния, доработки и т. д.

08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» (которые не требуют монтажа)

08-5 «Приобретение нематериальных активов»

Учёт долгосрочных инвестиций на приобретение земельных участков и объектов природопользования

Инвентарная стоимость земельных участков и объектов природопользования включает:

– затраты на приобретение.

– налоги, сборы за приобретение.

– комиссионное вознаграждение посреднику, если он был.

– капитальные вложения по улучшению качественного состояния земли и объектов природопользования.

Внеоборотные активы, срок службы которых не ограничен во времени, относятся к неизнашиваемым объектам (земля, вода, леса, озёра, реки).

Учёт этих видов объектов.

Приобретение земельного участка: Д 08-1,2, Д 19 – К 60.

Капитальные вложения по улучшению состояния земли или объектов природопользования:

– если выполняет подрядчик: Д 08-1,2, Д 19 – К 60.

– если само предприятие: Д 08-1,2 – К 70, 10, 69.

Передача в эксплуатацию земли или объекта природопользования: Д 01 – К 08.

Учёт основных средств.

Классификация основных средств:

По отраслевому признаку

– промышленность.

– сельское хозяйство.

– связь и т. д.

Такая классификация позволяет получать данные о стоимости основных средств.

По назначению

– производственные основные средства основной деятельности.

– производственные основные средства другой отрасли.

– непроизводственные основные средства.

Активы – это затраты, которые в будущем принесут доход.

С этой точки зрения основные средства – те, которые используются в производственной хозяйственной деятельности предприятия.

По видам

– здания.

– сооружения.

– передаточные устройства.

– машины и оборудование.

– транспортные средства.

– инструменты.

– производственный инвентарь и принадлежности.

– хозяйственный инвентарь.

– скот.

– многолетние наса ждения.

– капитальные затраты по улучшению земель.

– прочие основные средства (библиотечные фонды), по которым амортизация не начисляется.

Данная классификация лежит в основе организации аналитического учёта.

По принадлежности

– собственные.

– арендуемые.

– полученные в лизинг.

по признакам использования

– находящиеся в эксплуатации.

– находящиеся в запасе (резерве)

– находящиеся на консервации.

Данная группировка лежит в основе исчисления амортизации. На средства, находящиеся на консервации, амортизационные отчисления не начисляются.

Оценка основных средств

Для основных средств методологией бухгалтерского учёта предусмотрено 3 вида оценки:

– первоначальная стоимость.

– восстановительная стоимость.

– остаточная стоимость.

Первоначальная стоимость включает:

– продажную цену основных средств.

– транспортные расходы, связанные с доставкой основных средств до станции отправления и от станции прибытия до предприятия.

– стоимость разгрузочно-погрузочных работ.

– страхование грузов в пути.

– налоги, сборы и отчисления, связанные с приобретением основных средств.

– комиссионные вознаграждения посредникам.

– расходы на консультационные услуги.

– таможенные пошлины по импортируемым основным средствам и расходы на документацию.

– расходы на монтаж основных средств и доведение их до работоспособного состояния.

Это относится к закупаемым основным средствам.

Для основных средств, полученных в качестве пая в уставном капитале, первоначальная стоимость представляет собой согласованную стоимость участников (учредителей).

Для безвозмездно полученных основных средств первоначальная стоимость – текущая рыночная стоимость объектов основных средств.

Основные средства отражаются по фактической себестоимости их приобрет ения.

Восстановительная стоимость – это стоимость основных средств в текущий момент времени. Это стоимость, до которой необходимо дооценить имеющиеся основные средства.

Остаточная стоимость определяется расчётным путём как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой накопленной амортизации на момент определения остаточной стоимости.

С 2001 г. остаточная стоимость рассчитывается на счёте 01 в момент выбытия (списания) основных средств. На счетах в основном не отражается, только в момент выбытия.

Единицы учёта

Единица учёта основных средств – инвентарный объект, представляющий собой отдельную единицу основных средств или комплексную единицу основных средств, выполняющих одну функцию.

Если агрегат или комплекс состоит из основных средств, имеющих разные сроки службы, то инвентарных объектом является каждое отдельное основное средство.

Каждому основному средству на пред приятии присваивается инвентарный номер, который прикрепляется к объекту основных средств (пластинка, бирка, надпись краской).

При выбытии объекта основных средств с баланса инвентарный номер данного объекта не присваивается ещё в течение 3-х лет.

На каждый объект основных средств заводится инвентарная карточка.

Начиная с 2001 г. по тем основным средствам, которые поступают, норма амортизационных отчислений определяется самим предприятием, исходя из периода их полезного использования. До 2001 г. существовали единые нормативы.

Период полезного использования – срок, в течение которого от основных средства предполагается получать доход.

(Затраты в активе – те затраты, которые в будущем принесут доход)

Первоначальная стоимость может увеличиваться в случае реконструкции, технического перевооружения, сопровождаемого увеличением производственной мощности предприятия, повышением качества выпускаемой продукции или снижением издержек произво дства (пр.: этаж надстроили). Она также может уменьшаться в случае частичной ликвидации объекта (пр.: снесли крыло здания).

Восстановительная стоимость определяется инфляцией, резким ростом стоимости.

Синтетический учёт движения основных средств

Движение включает:

– поступление основных средств.

– перемещение основных средств.

– выбытие основных средств.

Основные средства могут поступать путём:

приобретения.

поступления в качестве пая в уставный капитал.

безвозмездного поступления.

Приобретаемые основные средства

Основные средства, требующие монтажа – субсчёт 3

Д 08-3, Д 19 – К 60.

Акцептован счёт на приобретаемые основные средства и поступление основных средств на предприятие.

Если поставщик оплачивает доставку, то все расходы на страхование и пр. будут учтены в счёте поставщика (К 60), а если оплачивает только стоимость основных средств, то существует ряд проводок по счёту 08: страхование груза, оплата комиссионных вознаграждений, консультационные услуги, оплата различных сборов и др.

Нетоварные операции:

Д 08-3, Д 19 – К 76.

Если нанимаем подрядные организации, транспортировка с помощью услуг найма рабочих по транспортировке,

Д 08-3, Д 19 – К 60 (76)

Если собственными силами, то.

Д 08-3 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Когда основные средства поставляют, то они передаются в монтаж. Монтаж основных средств и доведение их до работоспособного состояния осуществляется подрядным способом.

Д 08-3, Д 19 – К 60.

Счёт 08 является калькуляционным счётом для основных средств, где формируется первоначальная стоимость объектов основных средств.

Когда основные средства смонтированы, доведены до рабочего состояния, то создаётся приёмочная комиссия, где рассматриваются основные средства. Составляется акт о приёмке основных средств в эксплуатацию, его подп исывает приёмочная комиссия и утверждает руководитель. Этот документ определяет момент начисления амортизации.

Приказ о постановке основных средств на баланс.

Акт передаётся в бухгалтерию, где на основе технических данных бухгалтер заводит инвентарную карточку, определяется материально ответственное лицо, отвечающее за сохранность основных средств и передаётся этому лицу.

Картотека создаётся по местам расположения основных средств, по структуре (цех 1, цех 2), по виду.

Если их немного, то заводится инвентарная книга, в которой отражаются основные средства, закреплённые за данным материально ответственным лицом. Это лицо, выдавая основные средства, должно просить расписаться в книге в получении основных средств. Т. о., известно, где в какой момент времени находятся основные средства.

После того, как выпущен приказ, основные средства поступают в эксплуатацию:

Д 01 – К 08-3.

Основные средства, не требующие монтажа – субсчёт 4

Приобретение.

Д 08-4, Д 19 – К 60.

Транспортировка, подрядный способ, если есть доставка.

Д 08-4, Д 19 – К 60 (76)

Если доставка собственными силами:

Д 08-4 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Счёт о приёмке, приёмная комиссия, подпись в бухгалтерию, инвентарная карточка, номер и – в эксплуатацию:

Д 01 – К 08-4.

Основные средства, поступившие в виде взноса в уставный капитал:

Д 75-1 – К 80 (Счёт 75 «Расчёты с учредителями»)

Внесение основных средств.

Д 08-3(4) – К 75-1.

Транспортные расходы (могут быть, а могут и не быть)

– подрядный способ:

Д 08-3(4), Д 19 – К 60 (76) (76 – для транспортных организаций)

– хозяйственный способ:

Д 08-3(4) – К 10, 70, 69, 96, 02…

Монтаж основных средств:

– подрядный способ:

Д 08-3, Д 16 – К 60.

– собственными силами:

Д 08-3 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Акт о приёмке осн овных средств, издаётся приказ, документация – в бухгалтерию, оформляется инвентарная карточка – основные средства вместе с карточкой передаются в эксплуатацию.

Д 01 – К 08-3(4)

Отличие:

– задолженность учредителей по взносам в уставный капитал.

– НДС отсутствует.

Безвозмездно передаваемые основные средства

Они являются доходом предприятия, с этой суммы должен быть выплачен налог, но сумма подводится частями.

Поступление основных средств:

Д 08-3(4) – К 98-2.

(счёт 98 «Доходы будущих периодов», 98-2 «Безвозмездные поступления»)

Доставка основных средств:

– подрядным способом.

Д 08-3(4), Д 19 – К 60 (76)

– хозяйственным способом.

Д 08-3(4) – К 10, 70, 69, 96, 02…

Монтаж основных средств:

– подрядным способом.

Д 08-3, Д 19 – К 60.

– хозяйственным способом.

Д 08-3 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Ввод в эксплуатацию:

Д 01 – К 08-3 (4)

Поставляют основные средства по текущей рыночной стоимости. Чтобы оценить стоимость, требуется независимая экспертная оценка (приглашается эксперт).

Счёт 01 – балансовый, активный.

Сальдо представляет собой первоначальную (восстановительную) стоимость основных средств, принадлежащих предприятию. По дебету отражается поступление основных средств, а по кредиту – их выбытие.

Амортизация основных средств

Амортизация – перенос части стоимости основных средств на стоимость готовой продукции.

Основной нормативный акт – 25 глава Налогового кодекса «Налог на прибыль организации», который определяет амортизируемое имущество.

Амортизации не подлежит:

– имущество или активы, находящиеся на консервации.

– основные средства, выведенные из эксплуатации на срок до 12 месяцев (ремонт, реконструкция, модернизация и т. д.)

Амортизация по основным средствам начинает начисляться со следующего месяца после месяца введения основных средств в эксплуатацию.

По основным средствам, введённым в эксплуатацию в 2001 г., норма амортизации определяется предприятием самостоятельно, исходя из срока полезного использования.

В главе 25 представлены 10 групп амортизируемого имущества в зависимости от срока полезного использования: от «1–2 года» до «свыше 30 лет».

Это даёт возможность использовать те или иные методы начисления амортизации. Сейчас существует 4, разделяются на две группы:

Линейный метод (предполагает пропорциональность)

Нелинейный метод:

– метод уменьшаемого остатка.

– кумулятивный метод (метод суммы чисел)

– пропорционально объёму произведённой продукции (когда используется специальное оборудование, оснастка и инструмент)

В линейном методе норма амортизации определяется в процентном отношении от срока полезного использования и рассчитывается ежемесячно.

Для мето да уменьшаемого остатка амортизация начисляется от остаточной стоимости, для всех остальных – от первоначальной стоимости.

Амортизация прекращает начисляться в следующем месяце после того, как амортизирована вся первоначальная стоимость основных средств.

Для линейного метода:

Норма амортизации: аН = 1 / Тпол. исп. · 100%

Норма ежемесячного начисления: аН. еж = аН / 12.

Ежемесячные амортизационные отчисления: Sа. еж = Sпервонач. · аН. еж / 100%

Для кумулятивного метода (метода ускоренной амортизации):

Норма амортизации: аНi = (Тпол. исп. – i) / е Тпол. исп. · 100 % (отношение числа лет до окончания срока полезного использования к сумме чисел лет всего срока полезного использования)

В течение года амортизация начисляется равномерно.

Ежемесячные амортизационные отчисления: Sа. еж = Sпервонач. · аНi / (12 · 100 %)

Метод уменьшаемого остатка:

Это мето д ускоренной амортизации, коэффициент ускорения равен 2.

Норма амортизации: аН = 2 / Тпол. исп. · 100%

Ежегодные амортизационные отчисления: Sа. г = Sост. · аН.

Ежемесячные амортизационные отчисления: Sа. еж = Sа. г / 12.

Этот расчёт будет проводиться ежегодно, пока остаточная стоимость не станет равна 20 % первоначальной. Тогда методика расчёта будет отличаться: остаточная стоимость делится на количество месяцев, оставшихся до конца срока полезного использования (чтобы не было отрицательных величин).

Пропорционально объёму выработанной продукции:

Ежемесячные амортизационные отчисления: Sа. еж = Sпервонач. / Nплан. · Nфакт. мес.

Nплан. – плановый объём выпуска продукции.

Nфакт. мес – фактический объём продукции, произведённой в данном месяце.

Для учёта амортизационных отчислений в бухучёте предусмотрен счёт 02 «Амортизация основных средств» – пассивный балансовый, сальдо – накопленная сум ма амортизации. По кредиту отражается начисление амортизации, по дебету – выбытие основных средств и сумма начисленной амортизации. Списываются на 01 (рассчитывается остаточная стоимость) и оттуда выбывают.

Начисление амортизации:

Д… – К 02.

В зависимости от того, на какое оборудование:

Основные средства, занятые изготовлением основной продукции предприятия: Д 20 (специальное оборудование), 25-1 (универсальное оборудование).

Общецеховые основные средства (здания, транспорт, цеха): Д 25-2.

Основные средства общехозяйственного и общезаводского назначения: Д 26.

Основные средства для монтажа: Д 08 и т. д.

Ремонт основных средств

Расходы по ремонту основных средств относятся к текущим расходам, отражаются в момент возникновения.

2 способа учёта затрат на ремонт основных средств:

– без создания резерва.

– с созданием резерва.

Без создания резерва:

В зависимости от того, где расположено оборудование, какое оборудование ремонтируется, какие функции оно в себе несёт, будут разные счета.

Ремонт может осуществляться подрядным и хозяйственным способом.

– подрядным:

Д 20, 23, 25-1, 25-2, 26…; Д 19 – К 60.

– хозяйственным: Д 20, 23, 25-1, 25-2, 26… – К 10, 70, 69, 96…

С созданием резерва:

На предстоящий год в конце текущего года создаётся смета затрат, учитываются объём, материалы и т. д., т. е. вся совокупность расходов.

Зависит от того, какое оборудование ремонтируется:

– подрядный способ:

Д 20, 23… – К 96-2 (ежемесячно)

Д 96-2, Д 19 – К 60.

– хозяйственный способ:

Д 20, 23… – К 96-2 (создание резерва)

Д 96-2 – К 10, 70, 69, 96-1, 02… (в момент наступления выполнения ремонтных работ)

Выбытие основных средств

Невозможность дальнейшей эксплуатации.

Полная амортизация.

Продажа.

Передача в качестве пая в уставный капитал, безвозмездно и т. д.

Выбытие основных средств вследствие невозможности дальнейшей эксплуатации

Выбытие отражается на счёте 91 «Прочие доходы и расходы». Счёт сальдо не имеет, относится к вспомогательным счетам, где рассчитывается результат операции. По дебиту – расходы предприятия, по кредиту – доходы.

Первая операция – накопление амортизации. Списывается на счёт 01. Для этого можно открыть счёт аналитического учёта «Выбытие основных средств». На этом счёте и определяется остаточная стоимость выбывающих основных средств.

Каждый аналитический счёт имеет сальдо. Каждый месяц определяется финансовый результат – сальдо доходов и расходов. В конце года все счета закрываются а на счёт 91-9.

Закрытие аналитических счетов счёта 91:7140.

Д 91-1 – К 91-9.

Д 91-9 – К 91-2.

Счёт 01-1:

Д 02 – К 01-1 (списа на накопленная амортизация по выбывающим основным средствам)

Д 01-1 – К 01 (выделена первоначальная стоимость выбывающего объекта)

Списание с баланса основных средств: Д 91 – К 01-1.

Если основные средства монтировались, то нужно демонтировать. Демонтаж:

Д 23 – К 10, 70, 69, 96, 02… (начислены расходы)

Д 91 – К 23 (затраты на демонтаж; списаны расходы по демонтажу основных средств)

В конце операции будет подсчитан результат. Прибыль отражается на Д 91-9, убыток – на К 91-9.

Выбытие основных средств с целью их продажи

Д 02 – К 01-1.

Д 01-1 – К 01.

Д 91 – К 01-1.

Д 23 – К 10, 70, 69, 96, 02…

Д 91 – К 23.

Цена реализации имеет НДС, который необходимо выделить и перечислить.

Передача в качестве пая в уставный капитал

Д 02 – К 01-1 (спи сывается амортизированная часть выбывающих ОС)

Д 01-1 – К 01 (выделяется первоначальная стоимость ОС)

Д 91 – К 01-1 (списание ОС с баланса по согласованной цене)

Д 23 – К 10, 70, 69, 96, 02… (расходы по демонтажу)

Д 91 – К 23 (списаны расходы по демонтажу)

Счёт 58 «Финансовые вложения», 58-1 – вложения в качестве паёв и акций.

Безвозмездная передача

Д 02 – К 01-1 (списывается амортизированная часть выбывающих ОС)

Д 01-1 – К 01 (выделяется первоначальная стоимость ОС)

Д 91 – К 01-1 (списание ОС с баланса)

Д 23 – К 10, 70, 69, 96, 02… (расходы по демонтажу)

Д 91 – К 23 (списаны расходы по демонтажу)

Предприятие в этом случае несёт убытки.

Переоценка основных средств

Существует два метода переоценки основных средств:

– с испо льзованием коэффициентов, которые публикует ГосКомСтат.

– методом прямого счёта (непосредственно по восстановительной стоимости переоцениваются основные средства)

Пример:

Первоначальная стоимость ОС – 1’000’000 руб.

Накопленная амортизация – 400’000 руб.

Опубликованный ГосКомСтатом коэффициент переоценки – 2.5 (цена выросла в 2.5 раза)

По первому методу:

Восстановительная стоимость 1’000’000 · 2.5 = 2’500’000 руб.

На момент переоценки накопленная амортизация 400’000 · 2.5 = 1’000’000 руб.

Дооценка первоначальной стоимости 2’500’000 – 1’000’000 = 1’500’000 руб.

Дооценка амортизации 1’000’000 – 400’000 = 600’000 руб.

Приращение стоимости при переоценке учитывается на счёте 83 «Добавочный капитал».

Доначисление первоначальной стоимости.

Д 01 – К 83-1 а 1’500’000 руб. (на Д 01 ОС учитываются по первоначальной стоимости)

Доначисление амортизации.

Д 83 -1 – К 02 а 600’000 руб.

Или можно заменить одной проводкой:

К 83-1 а 900’000 руб.

Д 01(1’500’000)

К 02 а 600’000 руб.

Капитал возрастает, но денег на счёте 51 не прибавляется.

По второму методу:

Известна текущая стоимость данных оборотных средств. В налоговую инспекцию за стоимостью: финансовые органы или поставщики должны подтвердить эту стоимость.

Восстановительная стоимость 2’500’000 руб.

Должна рассчитываться до амортизации. Проводки те же.

Учёт нематериальных активов.

Регулируется Положением по бухучёту «Учёт нематериальных активов».

Нематериальные активы – группа активов, не имеющая физического содержания и обладающая следующими свойствами:

– возможность идентификации активов от любого другого имущества.

– наличие активов в производстве продукции или для управленческих нужд предприятия.

– срок использования активов – более 12 месяцев.

– не предполагается последующая перепродажа активов.

– способность приносить доход.

– наличие надлежащим образом оформленных доку ментов, подтверждающих существование самого актива и исключительных прав у организации на результаты интеллектуальной собственности (патенты, свидетельства и пр.)

Если хотя бы одно условие не выполняется, то актив не может быть принят на учёт как нематериальный.

Классификация нематериальных активов:

Интеллектуальная собственность (патенты, свидетельства)

Имущественные права.

Отложенные затраты (организационные расходы, цена фирмы или goodwill)

Оценка нематериальных активов:

Оцениваются по фактической себестоимости их приобретения. Фактическая стоимость их приобретения соответствует первоначальной стоимости.

Остаточная стоимость представляет собой разность между первоначальной стоимостью и суммой накопленной амортизации.

Единица учёта – каждый отдельный объект нематериальных активов.

Синтетический учёт движения нематериальных активов

Поступление

– приобретение.

– поступление в качестве пая в уставном капитале.

– безвозмездная передача.

Проводится через счёт 08-5 «Приобретение нематериальных активов». Здесь формируется первоначальная стоимость нематериальных активов; все проводки – по аналогии с основными средствами (за исключением транспортных расходов – их нет).

Д 08-5, Д 19 – К 60 (76)

Доведение нематериальных активов до работоспособного состояния

Подрядным способом:

Д 08, Д 19 – К 76.

Если своими силами:

Д 08 – К 70, 96, 69, 02…

Передача в эксплуатацию:

Д 04 – К 08-5.

Счёт № 04 «Нематериальные активы» – балансовый, активный, сальдо – первоначальная стоимость нематериальных активов, числящихся на балансе. По дебиту – поступление нематериальных средств в эксплуатацию, по кредиту – выбытие.

Амортизация нематериальных активов

Предприятие само назначает период эксплуатации. Б азой для определения периода являются сопровождающие документы.

Период назначается, исходя из расчёта:

– 20 лет max (ограничение ПБУ)

– период существования предприятия.

или любой другой срок в пределах этих ограничений.

Способы начисления амортизации: (с 01.01.2001 можно использовать несколько методов)

– линейный.

– прямо пропорционально объёму выпущенной продукции (патент на способ выпуска данной продукции)

– метод уменьшаемого остатка.

Амортизация прекращает начисляться, когда полностью восстановлена первоначальная стоимость.

Для нематериальных активов существуют два варианта начисления амортизации:

– с использованием специального счёта 05 «Амортизация нематериальных активов»

– без использования спецсчёта 05.

Методы списания стоимости:

1 вариант используется для третьей группы нематериальных активов:

Д 20, 23, 25, 26… – К 05.

2 вариант используетс я для второй группы нематериальных активов:

Д 20, 23, 25, 26… – К 04.

Выбытие нематериальных активов

В отличие от основных средств, амортизация нематериальных активов в соответствии с положением № 14 не списывается на счёт 04. Любые активы выбывают с баланса со счёта 91.

Если нематериальные активы выбывают досрочно, то будет убыток на сумму недоначисленной амортизации.

Если продаём право пользования этими нематериальными активами:

Реализация лицензии даёт право пользования, однако лицензия является не НМА, а текущими расходами.

Учёт затрат на производство.

Классификация:

По отношению к технологии производства затраты подразделяются на.

– основные (включают все затраты, непосредст венно связанные с производством продукции)

– накладные (связаны с обеспечением и управлением)

По способу включения в себестоимость:

– прямые.

– косвенные.

Прямые затраты – такие, которые можно и целесообразно в полной сумме отнести на конкретный вид продукции и заказов.

Косвенные затраты – нельзя и нецелесообразно отнести в полной сумме на конкретный вид продукции и заказ. Они подлежат распределению между видами продукции и заказами.

Ставка = Косвенные расходы / База распределения.

Два производственных фактора определяют содержание прямых или косвенных затрат:

– широта номенклатуры выпуска.

– принцип организации в цеху.

Номенклатура выпускаемой продукции = 1 ?и все затраты прямые; больше 2? и принцип специализации цехов: все затраты, связанные с производством продукта, производственные, цеховые затраты – прямые, общехозяйственные – косвенные.

Базу распредел ения определяет само предприятие.

Пр.: отопление зависит от площади, а не от количества выпускаемой продукции. Если в цехе два вида выпускаемой продукции, то затраты на отопление поделить между ними. Если два продукта выпускаются каждый в своём цехе, то предметный принцип специализации: по одному цеху все производственные затраты – прямые.

Пример: лампочка в цеху горит.

– по предметному принципу затраты прямые.

– по технологическому – косвенные.

По отношению к объёму производства: (возможно в краткосрочный период, поэтому оценивается условно)

– условно-переменные (пропорционально изменяются при изменении объёма производства)

– условно-постоянные (не зависят от объёма производства)

По структуре.

– простые (включают однородные виды затрат: зарплата, стоимость материалов)

– комплексные (разнородные: расходы на содержание и эксплуатацию оборудования)

По планируемости.

– планируемые.

– н е планируемые (в основном потери от брака и простоя)

Оценка производственных затрат

Необходимо оценить готовую продукцию, незавершённое производство и возвратные отходы.

Оценка готовой продукции

Готовая продукция – полностью укомплектована и передана на склад для реализации.

Оценка:

– по фактической себестоимости (цеховая и заводская)

– по нормативной (плановой) себестоимости (цеховой или заводской)

– по прямым статьям затрат.

Оценка незавершённого производства

Незавершённое производство – незаконченная продукция, находящаяся на различных стадиях технологического процесса.

Оценка:

– по фактической себестоимости (цеховая и заводская)

– по нормативной (плановой) себестоимости (цеховой или заводской)

– по прямым статьям затрат.

– по материальным затратам.

Оценка возвратных отходов

– по ц ене возможного использования (ниже цены исходного материала)

– по полной цене исходного материала, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного сырья или передаются в цех ширпотреба.

– по прямым статьям затрат.

Объекты учёта

места возникновения затрат. Где возникают затраты? В основном и вспомогательном производстве. В каком структурном подразделении основного производства? Цеховая структура.

Элемент затрат.

Статьи калькуляции.

Изделие, полуфабрикат или заказ.

Состав затрат, входящих в себестоимость продукции, работ, услуг, регламентируется государством, т. к. составляющая – образующая прибыли, а прибыль – объект налогообложения.

552 положение «о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», утв. Правительством РФ 05.08.1992 г.

Себестоимость – сумма понесённых расходов.

Себестоимость – стоимостная оценка использованных в процессе производства продукции природных ресурсов, материалов, сырья, топлива и т. д., а также других затрат на её производство и эксплуатацию.

Система счетов бухгалтерского учёта для учёта затрат на производство

Счета учёта затрат на производство подразделяются на три группы:

Калькуляционные счета (20, 23, 28)

Собирательно-распределительные счета (25, 26)

Отчётно-распределительные счета (96, 97)

При больших производственных затратах существует две группировки:

– по экономическим элементам затрат.

– по статьям калькуляции.

Экономические элементы:

– материальные ресурсы.

– зарплата (основная и дополнительная)

– единый социальный налог.

– амортизация.

– прочие затраты.

По ним может составляться любая смета затрат на прои зводство.

В промышленности сложились следующие типовые статьи калькуляции:

1. сырьё и материалы (за вычетом возвратных отходов)

2. топливо и энергия на технологические цели.

3. покупка изделий, полуфабрикатов, и услуг производственного характера сторонних организаций.

4. основная зарплата производственных рабочих.

5. дополнительная зарплата производственных рабочих.

6. единый социальный налог.

7. расходы на подготовку и освоение производства.

8. расходы на содержание и эксплуатацию оборудования.

9. потери от брака.

10. прочие производственные расходы.

11. общепроизводственные расходы.

12. общехозяйственные расходы.

12. коммерческие расходы (расходы на продажу)

1 – 7 – преимущественно прямые статьи затрат.

8 – 13 – косвенные.

1 – 11 – суммарная цеховая себестоимость.

1 – 12 – заводская себестоимость.

1 – 13 – полная себестоимос ть.

1 – 6 – простые статьи затрат.

7 – 13 – комплексные статьи затрат.

Краткая характеристика счетов учёта затрат на производство

Счёт 20 «Основное производство» – балансовый, активный, сальдо – величина незавершенного производства. По дебиту отражаются фактические затраты текущего месяца на производство продукции, работ и услуг. По кредиту – фактическая себестоимость бракованной продукции и готовой переданной на склад в текущем месяце.

Счёт 23 «Вспомогательное производство» аналогичен счёту 20, только во вспомогательном производстве.

Счёт 25 «Общепроизводственные расходы» – небалансовый, сальдо нет, открывается и закрывается ежемесячно. По дебету – фактические расходы текущего месяца по статьям калькуляции, по кредиту – их распределение по носителям затрат (изделие, заказ)

Счёт 25-1 «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования»

Счёт 25-2 «Общепроизводственные расходы»

Счёт 26 «Общехозяйственные расходы» – небалансовый, по дебету расходы собираются по статье 12 калькуляции (все службы, затраты, общие на предприятие – командировочные), по кредиту – распределяются. Аналогичен счёту 25.

Счёт 28 «Брак производства» – небалансовый, калькуляционный. По дебиту калькулируется себестоимость окончательного брака или затраты на его исправление. По кредиту – возмещение потерь от брака и невозмещённые потери от брака.

Счёт 96 «Резервы предстоящих расходов» – балансовый, пассивный, сальдо – сумма накопленных резервов на соответствующие цели (на выплату отпускных, ремонт основных средств). По кредиту – формирование резервов (начисление, взносы резервов), по дебету – их использование.

Счёт 97 «Расходы будущих периодов» – балансовый, активный, сальдо – ранее произведённые расходы, относящиеся к будущим периодам (арендная плата, подписка на экономическую литературу). По дебиту – расходы в текущем периоде, но относ ящиеся к будущим периодам, по кредиту – списание ранее произведённых расходов в текущем периоде.

Счёт 44 «Расходы на продажу» учитывает расходы, связанные с реализацией продукции. Как правило, небалансовый, сальдо не имеет. Дебит – собираются расходы, связанные с реализацией продукции в текущем периоде, кредит – их распределение. В некоторых случаях счёт балансовый и имеет сальдо: если продукция затаривается не в цехе, а на складе, а дальше есть тарный участок – по нему может быть сальдо: полученные, но не израсходованные материалы. Те материалы, которые не пошли на затаривание продукции, составят сальдо на конец месяца (затаривание после передачи продукции на склад).

Счёт № 25-1:

1) Топливо на технологические цели и прочие материальные ресурсы, вспомогательные материалы для производства, вспомогательные ресурсы для обслуживания технологического оборудования.

4) Затраты на ремонт основных средств при хозяйственном и подрядном способе.

5) Амортизация.

(1) – (5) – прямые к содержанию и эксплуатации, косвенные к затратам на производство.

Счёт № 25-2: для процесса управления.

На счёте 20 открываются счета аналитического учёта по каждому виду выпускаемой продукции (по видам заказов).

Брак в производстве – счёт 28 (сальдо не имеет), 2 варианта: исправимый и неисправимый.

Порядок закрытия счетов учёта затрат на производство

Сначала закрываются счета вспомогательного производства. В результате получается себестоимость услуг собственного производства основному (производство инструмента, подача кислорода, тепла от собственной ТЭЦ). Счёт 23 – промышленные услуги собственного производств. После этого после конца меся ца закрываются счета затрат на производство.

Определяются расходы по счетам 25-1, 25-2, 26 с целью их распределения между выпущенной продукцией.

По счёту 25-1 средства распределяются в два этапа:

– между бракованной и небракованной продукцией (списывается часть расходов на исправление брака на сч. 28)

– оставшаяся часть расходов по содержанию и эксплуатации оборудования распределяется между видами продукции и услуг, произведённых в отчётном периоде (пропорционально ставке, напр., трудоёмкости)

Пример:

2’000’000 руб. (25-1)

Ставка распределения 1’000 руб/час работы.

Выпускается 4 вида продукции:

1) 600 станко-часов.

2) 400 станко-часов.

3) 300 станко-часов.

4) 680 станко-часов.

5) Исправление брака 20 станко-часов.

Производственная мощность – 2’000 станко-часов (1’000 руб/час = 2’000’000 / 2’000)

Распределяем 2’000’000 руб.:

5) Брак – 20’000 а счёт 28: Д 28 – К 25-1.

1) – 4) 1’980’000 а аналитические счета счёта 20: Д 20 – К 25-1.

По счёту 25-2 средства распределяются в два этапа:

– между бракованной и небракованной продукцией.

– между видами продукции, работ, услуг.

По счёту 28:

– Определяется сумма расходов по исправлению брака.

– Возмещение брака:

если виноват рабочий, то при малой сумме – счёт 70, большой – счёт 94 в пределах среднемесячной зарплаты + оставшееся на счёт 20.

если виноват поставщик, то потери за счёт поставки материальных ресурсов отражением по счёту 94; если не возмещает, то из балансовой прибыли.

Если оценка себестоимости продукции проводится по цеховой производственной себестоимости, то после распределения общепроизводственных расходов на счёте 20 и закрытия счетов 25-1, 25-2, 28 можно перейти к определению фактической себестоимости готовой продукции, выпущенной в отчётном периоде.

Если оценка себестоимости продукции проводится по зав одской производственной себестоимости (единичное производство, позаказная система учёта), то нужно распределить общехозяйственные расходы.

По счёту 26 распределение идёт в 2 этапа:

– Общехозяйственные расходы распределяются между продукцией массового и вспомогательного производства, предназначенного для реализации на сторону (кроме внутренних)

– Соответствующая доля общехозяйственных расходов распределяется по видам продукции, работ и услуг.

Счёт 20: дебетовый оборот – затраты текущего месяца на производство продукции, работ, услуг основного производства; кредитовый оборот – фактическая себестоимость продукции, произведённой в отчётном периоде.

Фактическая себестоимость:

КДС = НДС + ДО – КО.

Величина незавершённого производства на конец периода определяется двумя методами:

– инвентаризации.

– расчётно-аналитическим. Находится КДС а фактическая себестоимость готовой продукции, выпущенной в отчётном периоде.

Схема реализации готовой продукции и формирование финансового результата по её реализации

Д 43 – К 20 а Фактическая производственная (заводская) себестоимость.

1) Д 90-2 – К 43 а Средневзвешенная фактическая производственная (заводская) себестоимость.

2) Д 90-2 – К 44 а Расходы текущего месяца, связанные с реализацией продукции.

4) К 68-2 – Д 90-3 а НДС.

5) К 99 – Д 90-9 а Прибыль.

3) Д 62 – К 90-1 а выручка.

Д 68-2 – К 19 а возмещение НДС (расходы текущего месяца, связанные с реализацией продукции).

Учёт готовой продукции и её реализация.

Схема реализации готовой продукции и формирования финансового результата по её реализации при следующих условиях:

1) оценка готовой продукции – фактическая заводская себестоимость.

2) имущественные права передаются в момент отгрузки готовой продукции.

3) момент признания выручки доходом – момент реализации – отгрузка продукции.

Счёт 90 «Продажи» – операционный, сальдо не имеет. Определяет результат по операциям от основой деятельности предприятия. Открывается в начале года и закрывается в конце.

На счёте 90 открывается несколько счетов аналитического учёта:

90-1 «Выручка»

90-2 «Себестоимость реализации»

90-3 «НДС»

90-4 «Акцизы»

90-5 «Прочие пошлины»

90-9 «Прибыль/убыток от продаж» – финансовый результат от реализации.

Субсчета 1, 2, 3 отражают информацию нарастающим итогом: счёт открывается в начале года, закрывается в конце, определяется финансовый результат, который списывается на 90-9, т. е. аналитические счета имеют сальдо, а синтетические – нет.

Может быть открыто несколько других счетов:

Счёт 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»

Счёт 68-2 «НДС» – отражается возмещение со счёта № 19.

Счёт 44 «Расходы на продажу»

Счёт 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»

Счёт 99 «Прибыли и убытки»

На счёте 90 формируется полная себестоимость. В выручке всегда есть НДС.

В конце года сравниваются: если КО ДО, то прибыль, если ДО КО, то убыток.

Прибыль записывается по кредиту счёта 99 (в конце месяца списывается Д 90 – К 99)

Для возмещения НДС требуются два условия: поступление на склад и оплата.

Счёт-фактура, где указываются дата и номер платёжного поручения и сумма оплаты, является основанием для оплаты.

Схема реализации готовой продукции и формирования результата при следующих условиях:

– оценка готовой продукции – фактическая заводская себестоимость.

– момент передачи имущественных прав не в момент отгрузки, а в установленный момент соответствующим договором.

– момент признания выручки доходом – момент реализации – отгрузка продукции.

Счёт 45 «Товары отгруженные» – балансовый, активный. Сальдо – величина отгруженной продукции в соответствующей оценке, но не оплаченной на данный момент времени (на начало текущего периода). По дебиту – отгрузка продукции в текущий период, по кредиту – сумма оплаченной отгруженной продукции в текущем периоде.

Для данной схемы сальдо счёта 45 оценивается по полной себестоимости, которая отражена в прошлом периоде. Полная себестоимость формируется на счёте 45.

Чаще всего эти условия связаны с экспортом продукции, с риском (кто платит: поставщик или покупатель; где передаются имущественные права – если есть общая граница, то при пересечении; граница, декларация; в момент передачи – доход.

Д 43 – К 20 а Фактическая производственная (заводская) себестоимость.

1) Д 45 – К 43 а Средневзвешенная фактическая производственная (заводская) себестоимость.

2) Д 45 – К 44 а Расходы на продажу.

1) Д 90-1 – К 45 а Средневзвешенная полная себестоимость оплаченной продукции в текущем периоде.

3) К 68-2 – Д 90-3 а НДС.

4) К 99 – Д 90-9 а прибыль.

2) Д 62 – К 90-1 а выручка.

Д 68-2 – К 19 а возмещение НДС.

Схема формирования себестоимости и реализации продукции при следующих условиях:

– оценка готовой продукции – производственная цеховая стоимость.

На счёте 90-2 получена заводская себестоимость, т. е. на нём формируется в итоге полная себестоимость.

Д 43 – К 20 а Фактическая производственная (цеховая) себестоимость.

1) Д 90-2 – К 43 а Средневзвешенная фактическая производственная (цеховая) себестоимость.

2) Д 90-2 – К 26 а Общехозяйственные расходы (считаются расходами периода и в общей сумме списываются сразу на счёт 90)

3) Д 90-2 – К 44 а Расходы на продажу.

5) К 68-2 – Д 90-3 а НДС.

6) К 99 – Д 90-9 а прибыль.

2) Д 62 – К 90-1 а выручка.

Схема формирования себестоимости продукции и определение финансовых результатов при следующих условиях:

– оценка готовой продукции – нормативная заводская себестоимость.

– момент передачи имущественных прав – момент отгрузки.

– момент реализации – момент отгрузки продукции.

Счёт 40 «Выпуск продукции» предназначен для оценки готовой продукции двумя методами: по кредиту – нормативная заводская себестоимость, по дебиту – фактическая заводская себестоимость. Выявляет отклонения между фактической и нормативной себестоимостью. Сальдо не имеет, открывается и закрывается ежемесячно.

Определяются нормативные цены, зарплата и т. д., затем устанавливается нормативная себестоимость, по которой ведётся работа на счетах бухучёта. В течение года она неизменна, по этой себестоимости продукция передаётся на склад.

На счёт 90 передаётся по нормативной себестоимости, в конц е месяца счёт 20 закрывается и определяется фактическая себестоимость, есть ли отклонения от нормативной.

Если есть отклонения:

1) Если ДО КО, то фактическая себестоимость больше нормативной, и финансовый результат в текущем периоде завышен; необходимо доначислить: на отклонение ДО-КО делается проводка Д 90-2 – К 40 (1а).

2) Если ДО КО, то фактическая себестоимость меньше нормативной; проводка та же на КО-ДО; записывается красной ручкой (1б). Сумму надо вычесть из оборота.

То же самое – для вспомогательного производства, только вместо счёта 20 – счёт 23.

Д 40 – К 20 а Фактическая производственная (заводская) себестоимость.

Д 43 – К 40 а Нормативная заводская себестоимость.

1) Д 90-2 – К 43 а Нормативная заводская себестоимость.

1а) / 1б) (сторно) Д 90-2 – К 40 а Нормативная заводская себестоимость.

3) Д 90-2 – К 44 а Расходы на продажу.

5) К 68-2 – Д 90-3 а Н ДС.

6) К 99 – Д 90-9 а прибыль.

2) Д 62 – К 90-1 а выручка.

Схема формирования себестоимости работ, услуг и определение финансового результата от их реализации

Работы и услуги не складируются, т. е. счёта 43 для них нет.

Условия:

– оценка работ, услуг – фактическая производственная (заводская) себестоимость.

– момент реализации – дата подписания акта сдачи-приёмки работ и услуг.

Формирование финансового результата предприятия за отчётный период.

Счёт 99 открывается в начале года, закрывается в конце, сальдо не имеет. Накопленный оборот за 11 месяцев – не сальдо, не должен подчёркиваться.

Ежемесячно списывается финансовый результат от реализации продукции, работ и услуг от основной деятельности предприятия.

На счёте 99 финансовый результат:

Балансовая прибыль.

Нераспределённая прибыль (разность между балансовой прибылью и платежами в бюджет)

Балансовая приб ыль – разность между кредитовым и дебетовым оборотом до начисления (без учёта) платежей в бюджет.

Нераспределённая прибыль – разность между кредитовым и дебетовым оборотом после начисления платежей в бюджет.

В конце года счёт закрывается, определяется нераспределённая прибыль, которая списывается на счёт 84. Для следующего года берётся нераспределённая прибыль прошлых лет.

Только после этого учитываются чрезвычайные доходы и расходы, т. е. они не увеличивают и н уменьшают налогооблагаемую базу.

Чрезвычайные доходы и расходы не оказывают влияния на величину балансовой прибыли, а влияют на нераспределённую прибыль.

Чистая прибыль = нераспределённая прибыль ± чрезвычайные доходы/расходы.

Учёт финансовых вложений.

Финансовые вложения представляют собой:

1) инвестиции в ценные бумаги и уставный капитал других организаций.

2) предоставления займа другим организациям.

Счёт № 58 «Финансовые вложения». На нём учитываются как долгосрочные, так и краткосрочные финансовые вложения. Балансовый, активный, сальдо представляет собой стоимость финансовых активов на конец отчётного периода, а также сумму незаконченных капитальных вложений. По дебету отражается приобретение финансовых активов, по кредиту – их выбытие.

Является калькуляционным счётом, т. к. на нём калькулируется фактическая сумма финансовых затрат, связанных с приобретением финансовых активов.

Все активы отражаются по фактической стоимости их приобретения.

Состав финансовых вложений может отличаться разнообразием, целесообразно открыть счета:

58-1 «Паи и акции»

58-2 «Долговые ценные бумаги»

58-3 «Предоставленные займы»

58-4 «Вклады по договору простого товарищества»

Счёт 58 не предназначен для:

– товарных векселей заказчика, по лученных в обеспечение дебиторской задолженности (учитываются на счёте 62)

– чековых книжек (счёт 55, специальные счета банков)

– депозитных и сберегательных сертификатов (счёт 55)

– производных ценных бумаг (фьючерсы, опционы, варранты и т. д. – забалансовый счёт 008)

– собственных акций (счёт 81)

– вкладов участников в имущество действующей организации (счёт 91)

Аналитический учёт по счёту № 58 рекомендуется вести по видам, объектам и географическим регионам вложений и по длительности обращения (разделить на краткосрочные и долгосрочные).

Существует два метода оценки:

– по фактической себестоимости приобретения ценных бумаг.

– по номинальной стоимости (для долговых обязательств)

По фактической себестоимости: включает.

– стоимостную оценку – цену продажи.

– стоимость консультационных и информационных услуг, связанных с приобретением финансовых активов.

– вознаграждение посредника.

– проценты по заёмным средствам, используемые на приобретение акций (долгосрочное), но до принятия их к учёту.

– другие расходы, непосредственно связанные с приобретением финансовых активов.

Классификация пая по видам предприятия, в которое вложены средства

Классификация ценных бумаг по признакам:

по эмитентам (тем предприятиям, которые их выпускают)

– государственные фондовые инструменты (ценные бумаги федерального правительства, местных администраций, государственных министерств и ведомств)

– инструменты частного сектора (ценные бумаги предприятий, банков, инвестиционных фондов)

– инструменты иностранных субъектов (государственных, частных в иностранных валютах)

по экономической природе ценные бумаги подразделяются на:

– долевые ценные бумаги (акции)

– долговые обязательства (облигации, векселя, и пр.)

– производственные фондовые акции – обратимые бумаги (вексель можно обратить в акции), специальные ценные бумаги банков (золотой вексель), все производственные ц.б. (фьючерсы, варранты и пр.)

по связям с обращением и размещением ценных бумаг.

– используемые на первичном рынке (эмитенты выпускают сами)

– используемые на вторичном рынке ценных бумаг.

по длительности привлечения временно свободных средств рынок ценных бумаг подразделяется на:

– денежный рынок (осуществляются краткосрочные депозитно-ссудные операции)

– рынок капиталов (на котором формируется спрос и предложение на капитал.

по способу выплаты доходов ценные бумаги подразделяются на:

– ц.б. с фиксированным доходом (всегда – у облигаций, привилегированных акций)

– с изменяющимся доходом (обыкновенные акции – собрание учредителей определяет сумму дивидендов)

по территориям, на которых обращаются ценные бумаги:

– регион.

– республика.

по уровню риска.

– рисковые ценные бумаги (акции)

– обеспеченные ценные бумаги (облигации государственных органов)

Методы оценки ценных бумаг

Схема выбытия через 91 счёт как прочие доходы и расходы.

Объект учёта – отдельная ценная бумага.

Если серия – каждый лист с разным номером.

Учёт вложений в уставный капитал других организаций

Д 75 – К 80 – отражение задолженности учредителя по взносам в уставный капитал.

Взнос делается денежными средствами: Д 58 – К 51(76)

Взнос делается основными средствами: если согласованная стоимость основных средств более 200 МРОТ, то требуется независимая экспертная оценка этих основных средств.

Учёт акций (кроме собственных)

Акции приобретаются через счёт 58.

Приобретение акций: Д 58 – К 51 (76)

Если акции оплачиваются полностью и сразу, то они учитываются как финансовые вложения, если оплачиваются частями, то оплаченная часть акций отражает ся как дебиторская задолженность: Д 76 – К 51, пока все акции не будут оплачены. Если права передаются в момент первой оплаты: Д 58 – К 76, иначе Д 76 – К 51, пока не будет погашена задолженность по акциям.

Имеются все права: право голося, соответствующая доля, право на получение дивидендов.

Существует два нормативных акта:

– по формированию уставного капитала.

– по финансовым вложениям.

В них имеются противоречия: по акциям выплачиваются дивиденды, если они полностью оплачены.

Дивиденды могут выплачиваться в зависимости от финансового успеха предприятий, от изменения рыночной стоимости акции, акции не являются основной деятельностью предприятия. В конце года в соответствии с принципом осмотрительности необходимо решать, создавать резерв под обесценивание ценных бумаг (необходимо учитывать потери, расходы).

Резерв создаётся за счёт балансовой прибыли на счёте № 59 «Резерв под обесценивание ценных бумаг» и не влияет на налогооблагаем ую величину прибыли. Д 91 – К 59.

Если в течение следующего года резерв не использовали, то Д 59 – К 91 (возвращается обратно, не надо учитывать… Резерв создаётся ежегодно, если рыночная стоимость ценных бумаг меньше финансовой стоимости. В этом случае финансовые вложения отражаются по рыночной стоимости.

Выбытие ценных бумаг

Может быть в случае продажи, передачи в качестве пая в уставный капитал. Выбытие ценных бумаг проводится через счёт № 91 «Прочие доходы и расходы».

Списание акций с учёта по фактической стоимостиих приобретения:

Д 91-2 – К 58.

Отражается цена их продажи:

Д 76 – К 91-1.

Информационные расходы, услуги по консультированию, комиссионные вознаграждения, расходя, связанные с реализацией:

Д 91-2 – К 76 (51).

Передача в качестве пая не подлежит НДС, реализация облагается НДС:

Д 91-3 – К 68-2 (любой субсчёт на предприятие).

Финансовый резуль тат от продажи акций:

Д 91-9 – К 99 (прибыль), Д 99 – К 91-9 (убыток).

Пример:

Предприятие приобрело 100 акций по рыночной стоимости 80000 руб. Каждая акция стоит 800 руб.

Д 58-1 – К 51 ® 80’000.

На 31 день рыночная стоимость акций составила 600 руб. за акцию, необходимо создать резерв под обесценивание ценных бумаг на сумму 80 – 60 = 20 тыс. руб.

Д 91-2 – К 59 ® 20’000.

В балансе акции отражаются в сумме 60 тыс.

В течение следующего года предприятие реализовало 50 акций по цене 700 руб. за акцию. Сумма продажи – 35 тыс. руб.

Выбытие:

В данном случае НДС не облагались.

Теперь необходимо снизить наполовину резерв, т. е. вернуть на счёт 91:

Д 59 – К 91-1 ® 10’000.

Прибыль – 5 тыс.

Д 91-2 – К 58 ® 40’000.

Д 76 – К 91-9 ® 35’000.

Д 99 – К 91-9 ® 5’000.

Д 59 – К 91-1 ® 10’000.

В результате получена прибыль от созданного ранее резерва – 5’000, они не должны облагаться налогом. Так как рыночная стоимость превышает резервную, то 31.12 необходимо списать резерв.

Учёт облигаций

Облигации могут быть обратимыми: покупаются облигации, обмениваются на акции.

На счёте 58 должна быть номинальная стоимость облигаций.

Превышение или доначисление стоимости осуществляется в течение периода обращения облигации в момент получения дохода по облигации.

Если номинальная стоимость 100 руб., а куплены за 110 руб., то необходимо списать 10 рублей стоимости в течение года в момент получения дохода.

Также доначисление производится в момент получения дохода.

Пример:

Предприятие приобрело облигации номинальной стоимостью 2 млн. руб. со сроком погашения 2 года под выплату 10 % в год от номинальной стоимости.

1) фактические затраты на приобретение составили 2.2 млн. руб. (2 раза в год будут начисляться проценты)

S = |Sфакт – Sномин|/ТК, где.

Т – период обращения облигации.

К – количество начислений в год.

S = 50’000.

Приобретение облигаций:

Д 58-2 – К 51 ® 2’200’000.

Начисленный доход через полгода:

Д 76 – К 91-9 ® 100’000 (2’000’000x0.05 = 10 %)

Д 98-2 – К 58-2 ® 50’000.

Операция повторяется ещё три раза. Итого в конце второго года стоимость облигации стала равна номинальной стоимости в 2 млн.

Погашение облигации:

Д 91-2 – К 58-2 ® 2’000’000.

Д 76 – К 91-2 ® 2’000’000.

Здесь НДС нет, обороты уравниваются (нет ни прибылей, ни убытков).

2) покупная цена облигации – 1.7 млн. руб. Доход начисляется раз в год.

S = 150 тыс.

Приобретение облигаций:

Д 58-2 – К 51 ® 1’700’000.

Доход по процентам:

Д 76 – К 91-1 ® 200’000.

Доначисление облигаций на сумму 150 тыс.

Д 58-2 – К 91-2 ® 150’000.

Общий доход 350 тыс.

Повторяется ещё один раз в конце второго года.

Погашение облигаций:

Д 91-2 – К 58-2 ® 2’000’000.

Д 76 – К 91-1 ® 2’000’000.

Учёт уставного капитала.

Вклады участников без выпуска акций:

Д 75-1 – К 80 (основные средства в качестве пая в уставный капитал)

Д 51 – К 75-1 (вклад денежными средствами)

Пример:

Пусть уставный капитал акционерного общества для строительства Третьего Транспортного Кольца – 1 млрд. (объявленный). В течение какого-то периода времени идёт сбор желающих подписаться под этим капиталом – подписной капитал. По мере подписки внутри счёта 80 идут проводки: 80-1, 80-2, 80-3, 80-4. Часть акций учитывается как оплаченный капитал.

Пусть подписались на 300 млн. 80-1 – объявленный капитал, 80-2 – подписной капитал, 80-3 оплаченный капитал, 80-4 – изъятый капитал.

Д 80-1 – К 80-2 ® 300 млн.

Объявленный капитал ос тался неподписанным на 700 млн.

В следующем месяце часть акций оплачена, часть – подписались.

Д 80-1 – К 80-2 ® 400 млн.

Задолженность записывается по номинальной стоимости, а продажа акций может быть выше номинальной стоимости.

Если продажная стоимость выше номинальной, то разность образует эмиссионный доход, который учитывается на счёте № 83 «Добавочный капитал»:

83-1 «Переоценка основных средств»

83-2 «Эмиссионный доход»

Поступление акций в уставный капитал:

Д 51 – К 75-1 – по номинальной стоимости.

Д 51 – К 83-2 – разность между продажной ценой и номинальной стоимостью акции.

Параллельно делается проводка:

Д 80-2 – К 80-3 на сумму номинальной стоимости.

Выкуп собственных акций

Счёт № 81 «Собственные акции (доли)» предусмотрен для выкупа акций. Активный, по дебету отражается стоимость выкупленных акций, по кредиту – их продажа или аккумулирование.

По старому плану счетов показывались в активе баланса, по международным стандартам показываются в балансе на уменьшение уставного капитала (принцип осторожности).

Возможны следующие ситуации:

Покупаем, но не хотим уменьшить уставный капитал:

Д 81 – К 51 (76)

Если выкуп производится с целью продажи, то внутри счёта 80 на сумму акций не делается проводка Д 80-3 – К 80-4.

Реализация акций с целью получения дохода:

Д 91-2 – К 81 – списание стоимости акций.

Д 51 – К 91-1 – продажная цена акций.

Д 91-9 – К 99 – прибыль от реализации собственных акций.

– Приобретение с целью уменьшения уставного капитала:

Д 81 – К 51 – по номинальной стоимости.

Д 80-3 – К 80-4 – по номинальной стоимости.

Уменьшение уставного капитала уменьшает обязательства.

Д 80-4 – К 81 – по номинальной стоимости.

По рыночной стоимости на счёте 81 будет результат, он списывается на счёт 84.

Д 84 – К 81 – разница между покупной ценой и номиналом.

Если появилась прибыль, то налогообложение на разницу между номинальной ценой и покупной.

Д 80-4 – К 91.

Резервный и добавочный капитал, другие вопросы.

Резервный капитал

Счёт № 82 «Резервный капитал» – пассивный, балансовый, создаётся за счёт нераспределённой прибыли предприятия. По кредиту – создание резервного капитала, по дебиту – использование. Сальдо – накопленная сумма резервного капитала. В акционерных обществах по законодательству – из балансовой прибыли.

Д 84 – К 82 – создание резервного капитала.

Цели, на которые используется уставный капитал:

Покрытие убытка предприятия в текущем году.

Д 82 – К 84.

Можно использовать часть резервного капитала или всю сумму.

На покрытие сумм, связанных с погашением облигаций акционерного общества, если прибыли недостаточно.

Д 82 – К 66 (67)

Доба вочный капитал

Счёт № 83 «Добавочный капитал» – пассивный, балансовый, сальдо представляет сумму добавочного капитала. По кредиту – формирование добавочного капитала за счёт:

– приращения активов по переоценке.

– эмиссионный доход.

По дебету движения нет, возможно только в случае:

– погашения сумм снижения стоимости активов по их переоценке.

– направления средств на увеличение уставного капитала (Д 83 – К 80-3)

– предприятие закрывается и осуществляется распределение сумм между учредителями предприятия.

Нераспределённая прибыль

Счёт № 84 «Нераспределённая прибыль (убыток)» – пассивный, балансовый. В балансе отражается прибыль или убыток прошлых лет, отражение – в конце каждого года. Сальдо представляет собой величину нераспределённой прибыли (убытка), накопленной предприятием за период его существования. По кредиту отражается увеличение величины нераспределённой прибыли, по дебету – её испо льзование.

Использование нераспределённой прибыли:

выплата дивидендов по решению собрания учредителей.

Д 84 – К 75-2 – начисление дивидендов.

Д 75-2 – К 51 – выплата дивидендов.

Производится в первом квартале после отчётного года. При выплате дивидендов налог берётся у источника выплат. Существует две методики: налог (платежи больше, уровень документов ниже) и Минфин (платежи меньше).

создание резервного капитала.

Д 84 – К 82.

Покрытие убытка простого товарищества за счёт взносов членов этого товарищества.

Д 75-1 – К 84.

Если убыток не в простом товариществе (АО, ООО), то убытки можно покрыть за счёт резервного капитала или снижения уставного капитала (за счёт скупки акций)

Долгосрочные кредиты и займы

Счёт № 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам» представляет долгосрочную кредиторскую задолженность предприятий (выпуск облигаций: Д 51 – К 66 (67))

В бухгалтерской отчётности сумма займа показывается с процентами, которые необходимо выплатить по этому займу.

В соответствии с новым планом счетов, ПБУ, проценты уплаченные и полученные отражаются на счёте 91 как прочие доходы и расходы.

Если взят целевой кредит, то можно начислять проценты, когда материальные ресурсы – на счёте 15, как только на баланс, проценты начислять нельзя (см. подробнее на сайте www.deniskredit.ru).

Краткосрочные пассивы

Берутся под обеспечение на покрытие нехватки денежных средств для выплаты зарплаты, покупки основных средств, когда выручка ещё не поступила.

Резервы предстоящих расходов

Выплата отпускных, премий и на ремонт основных средств.

Отчётность предприятия

Готовая продукция:

По какой оценке, управленческие расходы, если в отчёте о прибылях и убытках на 040 – прочерк, то годовая продукция по общезаводской себестоимости, если цифра – то по общецеховой стоимо сти.

Отгруженная продукция:

Если 040 отсутствуют, то учтены по полной заводской себестоимости, если заполнены, то по общецеховой себестоимости + коммерческие расходы.

Методы оценки незавершённого производства:

Если совпадают с методом оценки готовой продукции, то проблем нет, но счёт № 20 имеет ещё две оценки по прямым статьям.

Себестоимость готовой продукции = незавершённое производство – прямые статьи.

Незавершённое производство – материальные затраты.

Себестоимость готовой продукции немного завышена на ту долю косвенных расходов, которые не списываются на незавершённое производство.

Себестоимость реализованной продукции:

Отчёт о прибылях и убытках – 020…

Реализованная продукция по существу ничем не отличается от отгруженной, возникает, когда момент передачи прав определяется финансовым результатом. Отгруженная продукция в балансе принесёт доход, реализованная – уже принесла.

Часть 2. Оптимизация налогообложения.

Оптимизация налогообложения. Критерии законности налоговой оптимизации.

В приемную управляющего неожиданно входит его жена и видит, что у него на коленях сидит секретарша…Управляющий, заметив в дверях жену, диктует: «…на этом основании прошу выделить для моей приемной второй стул. А теперь – подпись».

На сегодняшний день фискальные органы предъявляют все более жесткие требования, затрагивая права и интересы компаний.

К сожалению, приходится констатировать, что имеют место случаи, когда правоохранительные органы действуют в отношении проверяемых компаний не с целью защиты интересов общества и государства, а с целью своих собственных интересов.

Государство, сознавая, насколько вымогательство представляет серьезную угрозу его экономическим интересам, предпринимает меры борьбы с данным видом престу плений.

Нередко должностные лица компаний, либо владельцы компаний, сами изъявляют желание решить проблемы с проверяющими органами, так называемым, «договорным» путем, забывая при этом об уголовной ответственности за дачу взятки (статья 291 УК РФ).

При этом компании не принимают во внимание, что, дав взятку однажды, они компрометируют себя и попадают в зависимость от вымогателей. Вымогатели включают компанию, готовую решать проблемы «договорным» путем в список своих «постоянных клиентов».

Криминологические исследования показывают, что уровень образования вымогателей довольно высок и они, тщательно отслеживая деятельность своих «постоянных клиентов» и совершаемые ими банковские транзакции, готовы воспользоваться малейшей оплошностью и прийти для очередного сбора дани.

Как минимум, нужно понимать, что компания будет обязательно проверена снова по истечении двух лет.

Таким образом, решив проблему «договорным» путем один раз, компания подписывает себ е приговор и должна быть готова «договариваться» и в дальнейшем.

Процесс получения взятки также тщательно продумывается с тем расчетом, чтобы действительные «получатели» средств остались не раскрытыми, но при этом «плательщиков» можно наглядно проследить для того, чтобы в случае дальнейшего отказа платить «дань», оставить себе возможность шантажировать «ослушавшегося плательщика» уголовной ответственностью за дачу взятки.

Дав взятку, компания попадает в зависимость от вымогателей.

Искоренить зло вымогательства можно будет только тогда, когда не будет желающих решать проблемы «договариваясь».

Несмотря на то, что все больше компаний готовы защищать свои права законным путем, о чем свидетельствует постоянный рост количества судебных тяжб за последние десять лет, нужно заметить, что преступность по вымогательству не угасает.

Как считает Заместитель генерального директора INTERFINANCE Шевчук Денис, компании имеют реальные возможности защитить свой биз нес, нужно только четко представлять свои права и знать средства защиты (подробнее www.denisshevchuk.narod.ru).

На сегодняшний день проверяющие органы пристальное внимание уделяют деятельности компаний с точки зрения выявления фактов уклонения от налогов.

Поэтому те компании, которые используют какие-либо механизмы снижения налогового бремени, должны больше внимания уделять тем критериям, которые предъявляют проверяющие органы к понятию добросовестности налогоплательщика для того, чтобы своевременно отреагировать и скорректировать свои действия для защиты своих интересов (подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

По своей сути, налоговая оптимизация представляет собой целенаправленные действия налогоплательщика, которые позволяют ему избежать или в определенной степени уменьшить его обязательные выплаты в бюджет, производимые им в виде налогов, сборов, пошлин и других платежей.

Уклонение от уплаты налогов определяется как минимизация налогоплательщиком своих обязательств перед бюджетом противоправными, незаконными способами, как правило, путем сокрытия своих налоговых обязательств, представления в налоговые органы ложных сведений либо непредоставления налоговых деклараций и документов. Уголовная ответственность за уклонение организацией от уплаты налогов предусмотрена ст. 198 УК РФ.

Достаточно сложно выработать определенные критерии разграничения законной и незаконной деятельности по уменьшению налогов, поскольку, именно в этой плоскости пересекаются интересы государства и частных лиц. Более того, законодательство не содержит определений для понятий «оптимизация налогообложения» и «уклонение от уплаты налогов» (подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

В такой ситуации налогоплательщики оказываются в крайне не выгодном положении, так как любые их действия, направленные на снижение налоговой нагрузки в рамка х действующего законодательства, могут быть при определенных обстоятельствах признаны уголовно наказуемым уклонением от уплаты налогов.

Если налогоплательщик для снижения своей налоговой нагрузки использует явно противоправные приемы и методы, не представляет труда признать такие действия уклонением от уплаты налогов. В случае же, когда налогоплательщик действует строго в рамках действующего законодательства, достаточно сложно однозначно квалифицировать его действия (подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

В подобных ситуациях следует, по нашему мнению, придерживаться правил, выработанных в мировой практике для признания сделок не соответствующими требованиям закона по мотивам их заключения с целью уклонения от уплаты налогов или незаконного обхода налогов. Это, во-первых, правило преимущества существа сделки над формой, которое позволяет определить последствия мнимых сделок; и, во-вторых, правило достижения дел овой цели, которое предполагает, что любая сделка должна быть направлена на достижение конкретной хозяйственной цели, отличной от получения исключительно налоговых преимуществ.

Поскольку обязанность по уплате налогов возникает вследствие гражданско-правовых сделок либо иных гражданско-правовых оснований, налогообложение должно производиться в соответствии с фактическими правоотношениями.

Следовательно, из содержания сделки и всех последующих действий ее участников не должно усматриваться умышленное совершение сторонами сделки лишь для виду, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, с единственной целью изъятия средств бюджета.

К сожалению, вопросы, касающиеся разрешенных законом способов и средств получения налоговой экономии, до сих пор четко не прокомментированы ни правоприменительными, ни судебными органами, сами же формулировки положений налогового законодательства не дают полной уверенности в легитимности действий налогоплательщика.

Однако можно сказать с уверенностью, что любая налоговая оптимизация должна основываться на добросовестности действий налогоплательщика.

Налог на прибыль. Рекомендации налоговых юристов.

Совет 1. Заключите трудовые договора с сотрудниками.

Часть расходов организации в виде выплат в пользу работников можно признать для целей налогообложения налогом на прибыль только при условии включения в трудовой договор обязанности организации осуществлять такие расходы. К таким расходам следует отнести все расходы, не указанные в статье 255 Кодекса, за исключением перечисленных в статье 270 (например, премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений, оплата дополн ительных отпусков, дивиденды и проценты по акциям и вкладам трудового коллектива, оплата путевок на лечение и отдых и т. д.).

Трудовой договор также может помочь уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на те суммы, которые Кодекс (ст. 270) изначально запрещает признавать расходами, если они не предусмотрены трудовым договором: расходы на любые вознаграждения, предоставляемые руководству или работникам (п. 21 ст. 270); расходы на бесплатное или льготное питание (п. 25 ст. 270); расходы на оплату проезда к месту работы и обратно (п. 26 ст. 270).

Напоминаем, что в соответствии с недавно вступившим в силу Трудовым кодексом Российской Федерации заключение трудовых договоров с работниками является, в отличие от действовавшего прежде порядка, обязательным.

Совет 2. Установите наиболее выгодный для Вас размер компенсации за использование для служебных поездок личных грузовых автомобилей.

Налоговый Кодекс (п. 40 ст. 270) ограничивает разме р расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль в части личных легковых автомобилей. В отношении грузовых автомобилей такого ограничения нет. Следовательно, соответствующие компенсации могут учитываться для целей налогообложения в полном объеме. Однако рекомендуем включить обязанность выплачивать такие компенсации и их размер в трудовой договор. Впрочем, следует учитывать, что такие компенсации будут облагаться ЕСН и взносами по обязательному пенсионному страхованию.

Совет 3. Используйте задатки!

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 251 Кодекса денежные средства, поступившие в виде задатка, не облагаются налогом на прибыль. Если Ваше предприятие применяет метод начисления, замена авансов задатком позволит избежать налогообложения авансов до момента отгрузки. В случае использования кассового метода можно добиться гораздо более существенной отсрочки налога на прибыль. Пример: Организация намеревается продавать товар за 10.000 у.е. С покупателем заключается договор, преду сматривающий стоимость товара в размере 12.000 у.е. но с отсрочкой платежа на 1 год. По договору предусмотрен задаток в размере тех самых 10.000 у.е., передаваемых покупателем в момент заключения договора. Продавец должен будет включить 12.000 у.е. в налоговую базу только тогда, когда получит от покупателя оставшиеся 2.000 у.е. или, если тот не заплатит их в срок, – по истечение срока давности. Сумма же задатка в размере 10.000 у.е. налогами не облагается.

Совет 4. Платите налог на прибыль вместо единого социального налога!

Кажется, странный совет? Вовсе нет! Ставка налога на прибыль – 24 %, а ЕСН – 35,6 %. Некоторые из перечисленных в статье 270 Кодекса расходов в пользу работников согласно п. 3. ст. 236 Кодекса не облагаются ЕСН, а в силу п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. # 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» они не облагаются и взносами по обязательному пенсионному страхованию. То есть, если платишь на лог на прибыль, освобождаешься от ЕСН и наоборот. В результате налогоплательщик не сможет уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму указанных расходов в пользу работников и заплатит налог на прибыль (24 %), при этом сбережет ЕСН (35.6 %).

Перечислим некоторые выплаты, не облагаемые ЕСН: расходы на любые вознаграждения, предоставляемые руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (п. 21 ст. 270); премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22 ст. 270); в виде сумм материальной помощи работникам (п. 23 ст. 270); оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору отпусков работникам (п. 24 ст. 270); расходы на бесплатное или льготное питание (п. 25 ст. 270); расходы на оплату проезда к месту работы и обратно (п. 26 ст. 270); расходы в виде ценовых разниц при реализации работникам товаров (работ, услуг) по льготным ценам (п. 27 ст. 270); расходы на оп лату путевок на лечение или отдых, занятий в спортивных секциях, на оплату товаров для личного потребления и т. д. (п. 29 ст. 270); иные выплаты в пользу работников, не указанные в статье 255 Кодекса и не предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) (п. 24 ст. 255) или не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса: обоснованность (т. е. экономическая целесообразность) и документальное подтверждение.

Следует обратить внимание, что часть из указанных не облагаемых ЕСН расходов в пользу работников также не облагается и налогом на доходы физических лиц, что делает такие выплаты особенно предпочтительными – см пункты 3, 8, 9, 10, 28 статьи 217 Кодекса.

Совет 5. Используйте амортизацию!

Налоговый Кодекс позволяет уменьшать налоговую базу на сумму расходов на амортизацию амортизируемого имущества. Чем меньше срок полезного использования амортизируемого имущества (который согласно п. 1. ст. 258 Кодекса определяется налогоплательщ иком самостоятельно на основании определяемой Правительством РФ классификации основных средств и договоров передачи нематериальных активов), тем больше амортизационные отчисления и меньше налог на прибыль!

Совет 6. Проведите инвентаризацию и оценку (переоценку) имеющихся нематериальных активов.

Перечень нематериальных активов содержится в статье 257 Кодекса, которая к ним также относит «ноу-хау», секретные формулы и процессы, информацию в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта. Таким образом, Налоговый кодекс позволяет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму амортизации «ноу-хау», которые даже не подлежат бухгалтерскому учету согласно ПБУ 14/2000 ввиду того, что в российском законодательстве в области нематериальных активов нет норм, регулирующих оборот «ноу-хау». В условиях же полного отсутствия определения «секретной формулы или процесса» как в налоговом, так и в иных отраслях права налогоплательщику дана возможность широко применять свою фантазию. Учет ранее не учитывавшихся или недооцененных нематериальных активов с одновременным сокращением срока их полезного использования позволяет увеличивать амортизационные отчисления.

Совет 7. Используйте возможности льготного налогообложения индивидуальных предпринимателей.

Налоговый Кодекс позволяет признавать расходами для целей налога на прибыль расходы на оплату предпринимателям услуг по управлению организацией или отдельными ее подразделениями (п. 18 ст. 264); услуг по предоставлению в аренду (лизинг) имущества (п. 10 ст. 264); юридических и информационных услуг (п. 14 ст. 264); консультационных и иных аналогичных услуг (п. 15 ст. 264); услуг по набору работников (п. 8 ст. 264); услуги по ведению бухгалтерского учета и др. При этом нужно заметить, что данный список не является исчерпывающим, т. к. п. 41 ст. 264 Кодекса позволяет признавать для целей налогообложения любые расходы по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), заключенным с индивидуальными предпринимателями.

Оплачивая многочисленные услуги предпринимателей, организация переносит более тяжкое налоговое бремя (24 %) с себя на предпринимателя, который даже в случае наличной оплаты услуг будет платить налог на доходы физических лиц по меньшей ставке – 13 %. Впрочем, уплату налога на доходы физических лиц можно заменить уплатой патента на право применения упрощенной системы налогообложения, сумма которого часто намного меньше указанного налога (например, в Москве стоимость патента равна 1200, 2400 и 4800 рублей за первый, второй и третий и последующие годы работы по патенту, соответственно).

При этом, уплата НДС предпринимателю не создает дополнительной налоговой нагрузки организации, т. к. НДС ей пришлось бы заплатить в любом случае. Впрочем, можно воспользоваться услугами предпринимателя, получившего в порядке ст. 145 Кодекса освобождение от НДС (в пределах 1 млн. рублей выручки за любые три последовательные м есяца) или зарегистрированного в качестве предпринимателя до 01 января 2001 года – даты введения в действие главы 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» (в пределах 4-х лет с даты регистрации предпринимателя – на любую сумму выручки).

Оказывая некоторые виды услуг (консультационные, аудиторские, бухгалтерские), предприниматели могут быть плательщиками налога на вмененный доход (ЕНВД), уплата которого заменяет уплату НДС, налога с продаж, налога на доходы физических лиц и пр. При этом в некоторых субъектах Российской Федерации уплата ЕНВД предпринимателем может быть гораздо выгоднее уплаты налога на прибыль организацией (например, годовой размер ЕНВД на доходы от оказания консультационных услуг в Ивановской области равен 6.000 рублей)!

Совет 8. Не платите налог с сомнительных доходов в виде санкций, вероятность получения которых низка!

Штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба согласно п. 3 ст. 250 и пп. 3 п.4 ст. 271 Кодекса признаются внереализационными доходами (и облагаются налогом на прибыль) на дату их признания должником или согласно решению суда. Поэтому, прежде чем подавать иск в суд и предъявлять имущественные претензии своим должникам, оцените возможность и сроки получения соответствующих санкций, иначе должник признает за собой долг (суд присудит вам санкции) и сразу же возникнет обязанность уплатить налог на прибыль с суммы таких санкций, хотя сами санкции взыскать с должника, возможно, будет либо невозможно, либо займет много времени (подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Совет 9. Избегайте нормирования расходов для целей налогообложения.

Ряд расходов Налоговый Кодекс позволяет учитывать для целей налогообложения налогом на прибыль в ограниченных пределах (нормах). При этом п. 41 статьи 264 позволяет эти же расходы, произведенные по договорам гражданско-пра вового характера с предпринимателями, признавать без ограничений! Рассмотрим примеры замены нормируемых расходов расходами по договорам с предпринимателями:

Расходы, не принимаемые для целей налогообложения или ограничения Вариант замены расходов по договорам с предпринимателями.

1 Расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний представителей других организаций в рамках представительских мероприятий или подготовки (переподготовки) кадров. В отношении представительских расходов они также ограничены 4 процентами от расходов на оплату труда.

Расходы по договору подряда или возмездного оказания услуг с предпринимателем на проведение представительских мероприятий или подготовку (переподготовку кадров) принимаются в размере фактических затрат.

2 Расходы на подготовку (переподготовку) кадров признаются для целей налогообложения только при соблюдении ряда условий (см. подпункт 23 настоящего пункта и комментарий к не му).

Расходы по договору с предпринимателем на подготовку (переподготовку) кадров.

3 Расходы на ремонт основных средств, произведенные организациями, не относящимися к промышленности, агропромышленному комплексу, лесному хозяйству, транспорту и связи, строительству, геологии и разведке недр, геодезической и гидрометеорологической службе, жилищно-коммунальному хозяйству (ограничены 10 % первоначальной стоимости основных средств согласно подп. 2 пункта 1 статьи 260 Кодекса)

Расходы по договору с предпринимателем на ремонт основных средств (в размере фактических затрат).

Совет 10. Создавайте резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию.

Отчисления на формирование такого резерва уменьшают налоговую базу. Формирование и использование резерва регулируется статьей 267 Кодекса, согласно которой налогоплательщик, ранее не осуществлявший реализацию товаров (работ) с условием гарантийного обслуживания, вправе самостоятельно о пределить размер резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию товаров (работ) в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты с учетом срока гарантии и плана на выполнение гарантийных обязательств. При этом, если по итогам налогового периода (календарного года) фактические расходы на гарантийный ремонт и обслуживание будут меньше созданного резерва, разница включается в налоговую базу налогового периода, а не тех отчетных периодов, в которые она уменьшалась на отчисления в гарантийный резерв. Таким образом, искусственно завышая размер резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, налогоплательщик переносит на конец года уплату части налога на прибыль.

Философия налогового менеджера (руководителя по налогам), лекция о налоговом планировании.

Средневековая реклама:”Заплати оброк, пес – и смерди спокойно”!

Видя огромное количество книг и публикаций, посвященных "уклонени ю от налогов" не перестаешь удивляться – вроде бы названия статей более чем громкие, а конкретного содержания очень и очень мало. Одни авторы пересказывают переводы иностранной литературы, которые в наших условиях не применимы, другие дают общие теоретические рассуждения, третьи перечисляют всем известные налоговые льготы. Но проблема остается: так и нет конкретного содержания, нет практических рекомендаций.

Именно поэтому налоговая оптимизация стала напоминать некое Тайное Знание, которое вроде бы есть, но о нем мало кто знает.

На самом деле, советы, которые могут помочь в Вашем и только в Вашем случае, вряд ли можно найти в книгах. Это как самолечение в медицине: мало изучить справочник по болезням, усвоить основное действие того или иного лекарства. Самолечение может привести и к печальным последствиям. Ведь каждый конкретный случай индивидуален. Конечно, есть стандартные техники, применимые в тех или других обстоятельствах, но это всего лишь техники.

Надо УМЕТЬ. Надо очень хорошо представлять себе, как пользоваться тем или иным инструментом налогового планирования, на что он годится, а для чего не подходит, чем он может помочь, а чем навредит. Для этого нужен налоговый менеджер. Это его хлеб.

Итак, о том, с чем работает налоговый менеджер (финансовый директор, главбух)

Налоговое планирование – это выбор “оптимального” сочетания риска от внедрения и стоимости различных форм осуществления деятельности и способов размещения активов (управления пассивами), направленный на достижение возможно более низкого уровня возникающих при этом налогов.

Налоговое планирование – это непрерывный процесс, который можно охарактеризовать 5 последовательными этапами:

1. прежде всего анализ существующего порядка налогообложения (построение налоговой модели предприятия),

2. последовательное применение в расчетах того или иного инструмента налогового планирования,

3. сравнительный анализ эффективности выбранных вариантов оптимизации налогообложения (модернизация налоговой модели),

4. внедрение наиболее эффективных инструментов на предприятии,

5. сопровождение и адаптирование реализованной схемы.

Налоговое планирование является одной из составляющих частей процесса финансового планирования. Существует субъективное мнение, что оптимизация проводится только с целью максимального законного снижения налогов. Однако, налоговая оптимизация – это процесс, связанный с достижением определенных пропорций всех финансовых аспектов сделки или проекта (ликвидность, оборачиваемость, трудоемкость учета и контроля).

Нужно ли проводить налоговое планирование на предприятии? Здесь следует сказать, что необходимо соотносить мотивы налогового планирования со стратегическими приоритетами предприятия (его миссией). И уж конечно, эффективность налогового планирования всегда следует соотносить с затратами и риском на его проведение (подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

На моей практике встречались разные аппетиты руководителей предприятий. Но в среднем необходимость налогового планирования можно охарактеризовать следующими цифрами:

Если доля всех уплаченных Вами налогов не превышает 4 % выручки, то можно забыть о дополнительной оптимизации и обойтись точным и своевременным ведением бухгалтерского и налогового учета и сдачи отчетности.

Если доля налогов в выручке более 4 % но менее 10 % – бейте в колокола, срочно наймите налогового менеджера или консультанта. Налоговое планирование нужно сделать частью общей системы финансового управления и контроля. Необходим обязательный налоговый анализ и экспертиза любых организационных, юридических и финансовых мероприятий и инноваций.

Если доля всех уплаченных налогов в выручке более 10 % то я искренне удивлен, что Ваш бизнес еще держится на плаву.

В любом случае, решение о необходимости налоговог о планирования должен принять руководитель, а точнее собственник предприятия. Это решение относится к разряду стратегических целей, и имеет далеко идущие последствия.

Мне известны 3 стратегии налогового планирования в черно-белом изображении:

Первый путь («черный»), который, не для кого не секрет, выбрала вся страна – это уклонение от уплаты налогов. То есть нелегальный путь сокращения налогов, который основан на «сознательном, уголовно наказуемом, использовании методов сокрытия учета доходов и имущества от контроля налоговых органов, а также намеренного искажения бухгалтерской и налоговой отчетности», как любил говорить мой следователь. Эта стратегия предусматривает использование следующих инструментов налогового планирования: левые печати, фирмы-однодневки, черный нал.

Второй путь («белый») – это легальный путь сокращения налогов, при котором используются возможности предоставленные законом, путем выбора режима хозяйственной деятельнос ти с меньшей налоговой нагрузкой, методов ведения бухгалтерского учета, прямых налоговых льгот. Современное налоговое законодательство предлагает нам различные малоэффективные инструменты: налоговые режимы, которые зависят от статуса налогоплательщика, места его регистрации и организационно-правовой формы, а так же направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности (упрощенная система).

И третий путь (назовем его «серый») – это грамотное использование методов и инструментов налогового планирования, когда реально не изменившаяся деятельность Вашего бизнеса формально меняется и дает налоговые преимущества. Это острое лезвие бритвы, которое разделяет «черный» и «белый» путь, на котором приходится балансировать налоговому оптимизатору. Этот путь эффективен, и позволяет чувствовать себя спокойно, хотя не исключено, что в дальнейшем придется оспаривать в суде претензии налоговых органов к выбранной Вами налоговой политике.

В независимости от того, на ка кой путь стал Ваш руководитель, налоговый менеджер всегда должен следовать 6 золотым правилам выживания налогового менеджера:

1) Принцип разумности. Разумность означает, что «все хорошо – что в меру». Что-то заплатить придется. Применение грубых налоговых инструментов будет иметь только одно последствие – налоговых санкции и репрессии;

2) Цена вопроса. Выгода, получаемая от налоговой оптимизации должна значительно превосходить затраты, которые необходимо осуществить для реализации данного решения;

3) Комплексный подход. Выбрав инструмент снижения какого-либо налога, необходимо проверить, не приведет ли его применение к увеличению других налоговых платежей;

4) Индивидуальный подход. Только зная все тонкости Вашего предприятия, можно рекомендовать тот или иной инструмент снижения налогов. Механически переносить одну и ту же схему с одного предприятия в другое нельзя;

5) Юридическая чистота. Уделите внимание докуме нтальному оформлению операций, т. к. небрежность в оформлении может привести к применению более сурового порядка налогообложения. И главное подумайте, на чем ОНИ лично Вас могут поймать.

6) Но самое главное, что должен для себя понять налоговый оптимизатор – налоговое планирование надо осуществлять не после осуществления какой-либо хозяйственной операции или прошествия налогового периода, а ДО него!!!

А теперь рассмотрим базовые инструменты налогового планирования.

1. Место регистрации

В Дагестане, Алтае, Элисте или Угличе нет местной составляющей налогов. Например, налог на имущество 0 %. Но если вы, при определении налоговой юрисдикции и режима налогообложения, решили ориентироваться только на размер налоговых ставок, вас может постигнуть разочарование. Так, в ряде случаев, при небольших ставках, закон устанавливает дополнительные сборы и платежи «в нагрузку». С другой стороны, низкая квалификация сотрудников местных налоговых инспекц ий не позволяет полноценно проверить даже местные предприятия, не говоря уже о новых фирмах, десятками регистрируемых ежедневно.

2. Организационно-правовая форма

Выбор организационно-правовой формы влияет на простоту (сложность) налогового учета. В основном выбор осуществляется между ИП (ранее ПБОЮЛ), юр. лицом (ООО, ЗАО, ОАО) или некоммерческой организацией (АНО). Сразу скажу, что проще чем учет у ИП не бывает. Но и маневренности в налоговой оптимизации у ИП меньше. Некоммерческая организация, в свою очередь, может постоянно работать в убыток (не преследуя цели извлечь прибыль). А выплаты профсоюза (если он является самостоятельным юр. лицом) в пользу своих членов освобождены от ЕСН. Есть из чего выбирать, не правда ли…

3. Состав учредителей

Участие в составе учредителей иностранцев, например, существенно усложняет жизнь налоговому оптимизатору. Рекомендую избегать прямого участия иностранцев (как физ. лиц, так и юр. лиц) в уставно м капитале, а компенсировать контроль и управленческие функции через договор доверительного управления акциями (долями) с одновременным обременением договором залога акций в пользу иностранца. И уж не дай Вам Бог государственную долю в 25 %. Это запрет на проведение реструктуризации, передачи имущества и распределение полученных доходов, а также участие в создании аффилированных групп. Идеальный учредитель (с точки зрения налоговой оптимизации) это головная (управляющая) компания – субъект малого предпринимательства – доли, в уставном капитале которой, в свою очередь распределены между владельцами бизнеса.

Особый статус для целей налоговой оптимизации приобретет Ваше общество, если его единственным учредителем будет Общероссийская Общественная Организация Инвалидов. В этом случае не надо платить НДС, ЕСН, налог на прибыль, налог на пользователей автодорог, налог с владельцев автотранспортных средств, налог на имущество. Своего рода «оффшор». Но и стоит недешево.

4. Формирование уставного капитала

В случае формирования уставного капитала посредством внесения имущества, возникают первоначальные налоговые обязательства в виде налога на имущество. Но с другой стороны, вклад в уставный капитал – это один из немногих дешевых вариантов вывода с баланса предприятия какого-либо дорогостоящего имущества. Например, можно передать недвижимость во вклад в уставный капитал нового предприятия, а полученные акции продать за деньги. Тем самым произошла купля-продажа недвижимости за деньги, но НДС не облагается.

5. Учетная политика

Как правило, ей не уделяют должного внимания. И правильно делают. Учетная политика не самый эффективный инструмент налоговой оптимизации. Хотя следует отметить, что действующее налоговое законодательство еще оставляет немало возможностей для переноса срока уплаты налогов. Например, метод учета товарно-материальных ценностей ЛИФО (который уже давно запрещен в странах Европы), позволяет списывать в затраты более дорогие товарно-материальные ценности, а более дешевые (т. е. ранее купленные) оставлять на балансе как переходящий остаток. В нормальных условиях товары, купленные позднее, стоят дороже товаров, приобретенных ранее, на величину инфляции. Кассовый метод, ускоренная амортизация – вот те элементы учетной политики, которыми можно перенести срок уплаты налога на более поздний срок.

6. Замена отношений

Метод замены отношений базируется на том, что операция, предусматривающая обременительное налогообложение заменяется на операцию, позволяющую достичь ту же или максимально близкую цель, и при этом применить более льготный порядок налогообложения. Но необходимо особо отметить, что заменяться должны именно правоотношения (весь комплекс прав и обязанностей), а не только формальная сторона сделки (например, название договора). Замена не должна содержать признаков притворности, мнимости или фиктивности.

Пример, Вам, физическому лицу, нужны деньги в займы. И Вы берете их на родном предприятии. Но к чему заключать договор займа и потом рассчитывать материальную выгоду, да еще и платить 35 % с материальной выгоды государству в виде налога на доходы физических лиц. Нужно заключить договор купли-продажи ценных бумаг (например, акций Сбербанка) между Вашим предприятием и Вами. Договором купли-продажи должна быть предусмотрена 50 % предоплата, отсрочка исполнения на 6 месяцев и мягкое расторжение договора без санкций. Через шесть месяцев Вы передумали продавать акции Сбербанка (которых у Вас, кстати, и нет) Вашему предприятию и вернули полученную предоплату. И никакой материальной выгоды.

7. Разделение отношений

Классический пример, приводимый в литературе по налоговой оптимизации – это разделение отношений по договору подряда (строительства) на отношения по договору оказания услуг (строительства) из материалов заказчика и отношения по договору купли-продажи материалов. Для принимающей организации нет ра зницы: поставить на баланс объект строительства целиком, либо поставить на баланс объект строительства, стоимость которого складывается из стоимости материалов и стоимости работ. А для организации, оказывающей услуги строительства, разница есть. Разница эта – налог на пользователей автодорог 1 % на сумму строительных материалов.

8. Отсрочка налогов

Кроме трудоемких механизмов отсрочки, рассрочки, реструктуризации налоговой задолженности и налогового инвестиционного кредита можно упомянуть перенос срока уплаты налога на более поздний срок в связи с разными формами осуществления бизнеса. Так, например ИП, ведущий деятельность не первый год, уплачивает налог на доходы физического лица авансовыми платежами. В то время как вновь зарегистрированный ИП будет платить налог лишь с мая следующего года. Получается отсрочка уплаты налога – более года.

Еще один из банальных способов переноса срока уплаты налога – уточненная декларация. Например, в одном месяце у Вас НДС к уплате, а в следующем будет к возмещению. Значит, Вы должны заплатить НДС в этом месяце, а положенный к возмещению НДС следующего месяца уйдет на покрытие будущих платежей. Вас это не устраивает? Сдаете искаженную декларацию по НДС за текущий месяц с заниженным НДС к уплате. А в следующем месяце сдаете нормальную декларацию с возмещением и уточненную декларацию за прошлый месяц с доначислением НДС. Платить налог не надо. Цена вопроса – пени 2 % за месяц.

9. Прямое сокращение объекта налогообложения

К традиционному методу сокращения налога на имущество можно отнести переоценку. К концу года приглашаете независимого оценщика и просите его переоценить отдельную дорогостоящую группу основных средств за отдельную плату. Оценщик готовит отчет о рыночной заниженной стоимости имущества. В межотчетный период бухгалтер проводит переоценку. И в следующем году среднегодовая стоимость основных средств, а значит и налог на имущество существенно сокращается.

Из незаконных методов широко распространено получение выручки «черным налом» (неучтенка, живыми деньгами, минуя ККМ, через ККМ с отключаемой фискальной памятью), выплата неофициальной зарплаты.

Одним из наиболее популярных в народе инструментов прямого сокращения объекта налогообложения по всем налогам сразу является «фирма-однодневка».

10. «ПОГАНКА», «ИНДЕЕЦ», «ФИРМА-ОДНОДНЕВКА»

Да, с тех пор как в 1992 году появились фирмы-однодневки, налоговые оптимизаторы вздохнули с облегчением. Более эффективного инструмента, пожалуй, не придумаешь. Фирмы-однодневки можно воспевать и посвящать им стихи. Обычно это фирмы, зарегистрированные на утерянный паспорт (на ушедшего в армию призывника, малограмотного студента, пьяницу, наркомана, старичка, душевнобольного и т. д.

11. «ПАРАЛЛЕЛЬНАЯ» ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

В общем случае в соответствии с российским законодательством компания несет налоговую ответственность по месту фактического ведени я бизнеса. Однако определить налоговую ответственность для льготной фирмы, действующей «параллельно» основной фирме и на ее базе, не всегда возможно. Например, в нее может быть перенесена наиболее прибыльная часть операций, или номенклатуры продукции, или операции с отдельными постоянными клиентами. В то же время основные фонды будут оставаться на балансе базового предприятия. Его прибыли в налоговых целях могут поддерживаться на минимальном уровне. Оборудование льготной фирмы может быть передано в аренду базовому предприятию и установлено на нем. Таким образом, есть достаточные возможности для перераспределения ресурсов и фондов в каждой конкретной деловой ситуации.

12. «ДАВАЛЬЧЕСКАЯ» ПЕРЕРАБОТКА

Этот тип бизнеса широко распространен на Западе. «Контрактные» (давальческие) корпорации занимаются не только посредничеством, но и выпуском промышленной продукции (в том числе технически сложной, например, компьютеров). При этом они не имеют своих собственных произ водственных мощностей. Производственные услуги заказываются «на стороне». Сама контрактная корпорация занимается сбытом, рекламой, поиском рыночных ниш, разработкой и проектированием новой продукции. Эта схема распространена и в России. Так работают, например, издательские предприятия, которые не имеют собственных типографий.

«Давальческий» вариант хорошо подходит для организации межрегионального бизнеса. В рамках этой схемы офис компании (юридический адрес) находится в российском налоговом оазисе. Свой бизнес она может осуществлять через своих представителей, расположенных в различных регионах. Счета компании открываются в различных банках. Локализация бизнеса, равно как и локализация налоговой ответственности, в этом случае затруднена. В результате фактически имеется только один пункт «налоговой ответственности»– место официальной регистрации льготной компании.

13. ДОГОВОР КОМИССИИ

По договорам комиссии работают все более-менее серьезные сети розничных магазинов Москвы. Они давно заняли свою нишу, уверенно в финансовом отношении «стоят на ногах» и могут диктовать условия поставщику. Хотя договор комиссии не всегда интересен поставщику, да и трудоемок в учете. По договору комиссии комиссионер (магазин) принимает на реализацию товар комитента (оптовика), обязуется продать товар, а полученные деньги перечислить комитенту и предоставить отчет об исполненном. Право собственности на товар не переходит к комиссионеру, а значит, он не платит налог на имущество. Не пла тит комиссионер и НДС независимо от сроков получения выручки и перечисления комитенту. Комиссионер платит налоги (НДС, на прибыль, на пользователей автодорог) только со своего вознаграждения, которое ему перечислит комитент.

Договор комиссии делает возможным уход от уплаты налога с продаж (а у солидных магазинов это несколько миллионов долларов в год). Так, например, если комитент является субъектом налогообложения того региона, где региональный налог с продаж не установлен (например, Чечня), а комиссионер работает по упрощенной системе налогообложения («упрощенка») в Москве, то налог с продаж не должны платить ни первый, ни второй. Комиссионер не уплачивает налог с продаж, т. к. он освобожден от уплаты всех налогов кроме единого налога на доход с субъектов малого предпринимательства и ЕСН. А комитент не платит налог с продаж, т. к. в регионе его регистрации такой налог не установлен.

14. Оффшоры

(подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой о птимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Посмотрим, как может выглядеть стратегическое налоговое планирование:

– во-первых, это обязательный обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий,

– во-вторых, обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики (настоятельно рекомендую завести себе за правило: «встречаться с ‘интересными’ людьми, например, по пятницам»),

– далее необходимо составление прогнозов налоговых обязательств фирмы,

– нужно продумать варианты схем управления финансовыми, документарными, информационными и товарными потоками,

– составить сетевой график соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации,

– обязательна оценка риска различных инструментов, проработка вариантов возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации,

– прогноз эффективности применяемых инструментов налоговой оптимизации.

Текущ ее налоговое планирование может выглядеть следующим образом:

– еженедельный мониторинг нормативных правовых актов,

– составление прогнозов налоговых обязательств организации и последствий планируемых сделок,

– составление графика соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения активов фирмы,

– прогноз и исследование возможных причин резких отклонений от среднестатистических показателей деятельности организации и налоговых последствий инноваций или проводимой сделки.

Для проведения этих мероприятий вам понадобятся:

1. правовые системы, которые должны обновляться хотя бы не реже одного раза в месяц,

2. налоговая модель Вашего предприятия,

3. консультации экспертов.

Подытоживая вышесказанное, скажу следующее. Можно не платить налоги и жить в страхе, что за Вами придут. Можно платить все налоги и ходить без штанов. Можно оптимизировать налоговые платежи и при этом и спать спокойно, и жить в достатке.

Выбирать Вам.

Все мужчины, как и инвестиционные инструменты, обладают тремя важнейшими характеристиками:

* надежность;

* доходность;

* ликвидность.

Надежные мужчины, как правило, имеют низкую доходность.

Мужчины с высокими доходами ненадежны.

Ненадежные мужчины с низкой доходностью не ликвидны. От таких активов очень сложно избавиться.

Надежные и доходные мужчины обладают очень высокой ликвидностью. Проблема в том, что их сложно найти и еще труднее удержать в своем инвестиционном портфеле.

Высокий спрос на надежных и высокодоходных мужчин приводит (иногда внезапно), к тому, что они теряют или свою надежность, или свою доходность. Как говорят – бумага испортилась

Диверсифицируйте риски своего инвестиционного портфеля. Во избежание больших жизненных дродаунов при разумной доходности рекомендуется порядка 70 % времен и вкладывать в надежных низкодоходных мужчин, 25 % в нескольких высокодоходных, но ненадежных и не более 5 % в надежных и высокодоходных.

Раздел 2. Углубленный курс бухучета, налогообложения, управленческого учета.

Часть 1. Организация бухгалтерского и налогового учета на предприятии.

Сущность и общие положения бухгалтерского учета.

Прежде чем детально рассмотреть вопросы организации бухгалтерского и налогового учета на предприятиях рассмотрим основные понятия и принципы бухгалтерского учета.

Многие руководители и собственники предприятий недооценивают место и значимость бухгалтерского учета в управлении предприятием, между тем правильное ведение бухгалтерского учета дает в руки руководителям предприятия мощный инструмент для организации финансово-материальных потоков в своей деятельности, а также данные для принятия управленческих решений и оценки финансовой устойчивости и стабильности деятельности предприятия. Пренебрежение же ведением бухгалтерского учета на предприятии (чем часто грешат руководители малых предприятий) не только ведет к увеличению рисков налоговых взысканий и штрафов со стороны контрагентов, но и может привести к банкротству самого предприятия, поскольку у руководителя отсутствуют объективные данные для оценки деятельности предприятия и принятия оперативных решений.

Поэтому бухгалтерский учет часто называют «азбукой и языком» бизнеса. В бизнесе широко используются данные бухгалтерской отчетности, включая баланс, отчет о прибылях и убытках, пояснительную записку к годовому отчету.

Пользователями бухгалтерской отчетности являются инвесторы, поставщики, кредиторы, банки, заказчики, органы законодательной и исполнительной власти, общественность.

Инвесторов и их консультантов более всего интересует информация, позволяющая оценить перспективы развития предприятия, ее финансовую устойчивос ть, способность выплачивать объявленные дивиденды.

Для поставщиков, кредиторов и банков наиболее важной является информация, на основе которой можно определить текущую и ожидаемую платежеспособность, т. е. сведения о денежных средствах, запасах готовой продукции, дебиторской задолженности, первоочередных обязательствах и др.

Органы государственной власти и управления заинтересованы в получении информации, необходимой для регулирования деятельности хозяйствующих субъектов, выработки налоговой политики, решения социальных вопросов и др. Общественность и местные органы самоуправления используют бухгалтерскую отчетность для обеспечения занятости населения, контроля за полнотой уплаты местных налогов, определения направлений развития регионов и др.

Сущность бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязате льствах предприятия и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. В данном определении отражены: основные этапы учетного процесса (вначале информация об учетном объекте собирается, потом регистрируется, затем осуществляется дальнейшая обработка учетной информации для ее передачи пользователям); основные отличия бухгалтерского учета от других видов учета (статистического и оперативного).

Эти отличия состоят в том, что предмет бухгалтерского учета ограничивается рамками хозяйствующего субъекта. Он эже, чем в статистике, изучающей помимо хозяйственной деятельности другие стороны общественной жизни, но шире, чем в оперативном учете, отражающем только отдельные стороны хозяйственной деятельности этого объекта.

В бухгалтерском учете обрабатывается вся информации об имуществе, обязательствах и хозяйственных операциях (фактах хозяйственной деятельности) предприятия, и поэтому он должен быть сплошным и непрерывным, что необязате льно в статистике и оперативном учете. В бухгалтерском учете объекты обязательно отражаются в денежном выражении, что также необязательно в других видах учета.

Бухгалтерский учет выступает звеном, соединяющим хозяйственную деятельность предприятия и лиц, принимающих решения.

Данные о хозяйственной деятельности являются входом в систему бухгалтерского учета, а полная и объективная картина о состоянии активов, обязательств и капитала предприятия – выходом из нее.

Бухгалтерский учет нельзя отождествлять со счетоводством, под которым понимают сам процесс ведения бухгалтерского учета, регистрации хозяйственных операций и хранения учетной документации. Счетоводство – лишь часть бухгалтерского учета, призванного создать информационную систему, удовлетворяющую пользователя.

Бухгалтерский учет обязаны вести все предприятия, организации и учреждения, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, находящиеся на территории страны, Общества или граждане, занимающиеся предпринимательской деятельностью.

При этом следует учитывать, что согласно п.3 статьи 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 4 данного закона.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Кроме того, согласно пояснениям, изложенным в письме Минфина РФ от 15 апреля 2003 г. № 16-00-14/132, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, в соответствии с тре бованиями, установленными главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации, должны вести налоговый учет показателей своей деятельности (необходимых для исчисления налоговой базы и налога).

Объекты бухгалтерского учета.

Объектами бухгалтерского учета являются:

• имущество предприятия (основные средства, материально-производственные запасы, нематериальные активы, финансовые вложения, денежные средства и др.);

• собственный капитал (уставный капитал, добавочный капитал, резервный капитал, резервы, нераспределенная прибыль);

• задолженность других организаций (дебиторская задолженность) и обязательства сторонним организациям и физическим лицам (кредиторская задолженность, кредиты банков, займы);

• хозяйственные операции, вызывающие изменения в составе имущества и обязательств.

Операции являются фактами хозяйственной деятельности предприятия. Они могут быть двусторонними, т. е. совершаться между незави симыми партнерами (например, при купле-продаже), и односторонними (потери от стихийных бедствий, амортизация основных средств и т. п.).

Основные задачи бухгалтерского учета.

В процессе бухгалтерского учета решаются следующие основные задачи:

• формирование полной и достоверной информации о деятельности предприятия и ее финансовом положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности (руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества предприятия) для оперативного руководства и управления, а также внешним – инвесторам, кредиторам, налоговым, финансовым и банковским органам и иным заинтересованным организациям и лицам;

• обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обя зательств, рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами нормативами и сметами.

• предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности предприятия и выявление внутри хозяйственных резервов для обеспечения ее финансовой устойчивости.

Место бухгалтерского учета в системе управления.

Управление хозяйствующим субъектом осуществляется на основе полученной информации, большую часть которой предоставляет бухгалтерский учет. Через учетные данные проявляется эффективность принятых управленческих решений. Учетная информация содержит сведения, необходимые для реализации следующих функций управления – планирования (прогнозирования), контроля и анализа (оценки).

Бухгалтерский учет и планирование (прогнозирование)

Бухгалтерский учет и планирование самым тесным образом связаны между собой.

На всех этих стадиях бу хгалтер должен четко представлять имеющиеся финансовые альтернативы. Учетные данные предшествующих периодов являются исходной базой для планирования, а данные текущего учета – средством контроля за выполнением плановых показателей (сделок и т. д.), основой для корректировки плановых заданий.

Особенно широко при составлении месячных, квартальных, годовых и перспективных планов и прогнозов используются учетные данные о затратах на производство и себестоимости продукции, о наличии и использовании производственных ресурсов, финансовых результатах.

Следует отметить, что в отечественной практике методология планирования на предприятии в достаточной степени увязана с методологией бухгалтерского учета. Например, учет затрат на производство осуществляется в соответствии с номенклатурой экономических элементов затрат и калькуляционных статей расходов, в равной степени используемых в планировании и учете. В свою очередь при планировании соответствующих показателей принимается во в нимание возможность получения их в системном порядке в бухгалтерском учете.

Бухгалтерский учет и контроль.

Хозяйственный внутренний контроль состоит в выявлении отклонений от планов, заказов, сделок, лимитов, смет, норм и нормативов или нарушений законодательных актов и других регламентирующих документов. Для выявления указанных отклонений и нарушений фактические результаты сравнивают с установленными планом или регламентирующими документами. Источником данных о фактических результатах являются в основном данные бухгалтерского учета.

Текущий контроль осуществляется в той или иной мере всеми руководителями и специалистами предприятия и его подразделений в соответствии с их должностными обязанностями (контроль за качеством продукции, соблюдением технологии, выполнением норм выработки и др.). Бухгалтерская служба под руководством главного бухгалтера обеспечивает контроль за всеми осуществляемыми хозяйственными операциями, а также за с охранностью и состоянием имущества.

Для выполнения контрольных функций учетные работники наделяются соответствующими правами. Например, главному бухгалтеру предоставлено право второй подписи документов, служащих основанием для приемки и выдачи товарно-материальных ценностей и денежных средств, а также расчетных, кредитных и финансовых обязательств. Без подписи главного бухгалтера или лиц, на то им уполномоченных, указанные документы считаются недействительными. С главным бухгалтером обычно согласовывается назначение, увольнение и перемещение материально ответственных лиц (кассиров, заведующих складами и др.).

Основные правила ведения бухгалтерского учета.

Действующим законодательством Российской Федерации установлены следующие требования к ведению бухгалтерского учета юридическими лицами независимо от их организационно-правовой формы:

1. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ( фактов хозяйственной деятельности) путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета, который разрабатывается организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утверждаемого Министерством финансов Российской Федерации.

2. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) ведется в валюте Российской Федерации – в рублях.

3. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляются на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

4. Для ведения бухгалтерского учета в организации формируется учетная политика в соответствии с установленными допущениями и требованиями.

Понятие «допущения» в российском бухгалтерском учете примерно соответствует понятию «основополагающие бухгалтерские принципы» в западном учете.

В отечественном учете это понятие относится по существу к правилам ведения учета и составления отчетности. При этом, указанные в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» допущения, не обязательно должны объявляться организацией. Следование этим допущениям безусловно подразумевается.

Вместе с тем, если организация при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности допускает отступления от установленных допущений, то она обязана раскрыть причины этих отступлений в своей учетной политике или пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

Установлены следующие допущения:

• имущественной обособленности организации,

• непрерывности ее деятельности,

• последовательности применения учетной политики.

• временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Допущение имущественно й обособленности означает, что активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций.

Обращаем особое внимание на данное допущение, так как во многих организациях (особенно хозяйственных товариществах и обществах) их имущество находится в личном пользовании учредителей, участников или работников и очень часто собственники предприятий и организаций или их руководитель упускают из виду данное допущение бухгалтерского учета, что в последствии может очень осложнить взаимоотношения организации и налоговых органов.

Допущение непрерывности деятельности организации означает, что она будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности. Если же указанные намерения у организации имеются, она обязана объявлять об этом в учетной политике, формируемой на предстоящий финансовый год , и в пояснительной записке к годовому отчету за истекший финансовый год.

Допущение последовательности применения учетной политики означает, что принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому.

Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности означает, что факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Например, начисленная работникам организации оплата труда относится на расходы того периода, в котором она начислена, независимо от фактического времени выплаты начисленной суммы работникам.

Кроме того бухгалтерский учет и формируемая организациями учетная политика должны соответствовать определенным требованиям:

• требования полноты,

• требования своевременности,

• требования осмотрительности,

• требования пр иоритета содержания перед формой,

• требования непротиворечивости и рациональности.

Требование полноты означает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех без исключения фактов хозяйственной деятельности.

Требование своевременности предполагает своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.

Согласно положениям ст.9. Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее Закон 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

При этом первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным непосредственно после ее окончания.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные с роки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Таким образом, именно уполномоченные лица (а это чаще всего руководители организации и главный бухгалтер) отвечают за своевременность отражения фактов хозяйственной деятельности.

Требование осмотрительности (осторожности) означает большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.

Требование приоритета содержания перед формой означает, что в бухгалтерском и налоговом учете факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не только из их правовой формы, но и экономического содержания фактов и условий хозяйствования. Например, организация заключила договор подряда с физическим лицом, в договоре не определен объем и сроки выполняемой работы, но определены трудовые обязанности, необходимость соблюдать внутрен ний трудовой распорядок установленный в организации, и определена помесячная заработная плата, выплачиваемая данному лицу вне зависимости от конечного результата работы. Данный договор, по сути, является трудовым договором и регламентируется не гражданским, а трудовым законодательством, что влечет за собой ошибки в исчислении налогов.

Требование непротиворечивости обуславливает необходимость тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.

Объекты учета подлежат оценке в денежном выражении. На территории Российской Федерации бухгалтерский учет осуществляется в валюте РФ, т. е. в рублях.

Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования всех фактически произведенных затрат на его покупку.

Оценка имущества, полученного безвозмездно, – по рыночной стоимости на дату его оприходования.

Оценка имущества, произведенного в самой организации, – по стоимости его изготовления.

Применение других методов оценки допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета, а также, для того чтобы иметь выверенные реальные данные о состоянии активов и обязательств организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и т. д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно:

• пр и передаче имущества в аренду, выкупе, продаже.

• при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

• при смене материально ответственных лиц;

• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

• в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

• при реорганизации или ликвидации организации;

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

а) излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации – на увеличение финансирования (фондов);

б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх но рм – на счет виновных лиц.

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации – на уменьшение финансирования (фондов).

В соответствии с требованиями Закона 129-ФЗ все хозяйственные операции (факты хозяйственной деятельности), проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) «форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и утверждаемые организацией, должны содержать весь перечень обязательных реквизитов.

При этом первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным непосредственно после ее окончания.

При оформлении первичных документов и при получении первичных документов от контрагентов требования главного бухгалтера по оформлению данных представленных в бухгалтерскую службу документов и сведений обязательны для всех работников организации.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими то лицами.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства не принимаются.

(Под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту.)

В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций первичные учетные документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций.

Правила оформления первичных документов

Руководителю организации следует требовать от бухгалтерской службы неукоснительного соблюдения правил оформления первичных документов, обращаем внимание на типичные ошибки при работе с первичными документами:

использование форм первичных документов, созданных на предприятии, но не утвержденных и приказе по учетной политике;

отсутствие в документах не являющихся унифицированными или специализированными обязательных реквизитов;

отсутствие утвержденного руководителем организации имеют право подписи первичных документов;

незаполнение обязательных реквизитов первичных документов;

наличие подчисток и помарок в документа;

нарушение правила ис правления ошибок в документах:

исправления в кассовых документах;

записи простым карандашом;

отсутствие прочерков в свободных строках;

отсутствие штампа или записи «Оплачено» с указанием латы (числа, месяца, года) в документах, прилагаемых к приходным и расходным кассовым ордерам;

арифметические ошибки при таксировке документов.

Выемка первичных документов

Руководителю организации следует учитывать, что первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией по делам, находящимся у них на рассмотрении, на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Изъятие документов производится в соответствии с требованиями, изложенными в «Налоговом кодексе Российской Федерации (часть первая)».

Выемка документов производится на основании письменного мотивиров анного постановления должностного лица Государственной налоговой инспекции, которое должно быть подтверждено руководителем (его заместителем) налогового органа.

Должностное лицо налогового органа предъявляет постановление о производстве выемки и разъяснеет присутствующим лицам их права и обязанности.

Выемка документов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов, а также, в необходимых случаях, приглашается специалист.

Действия в случае утери документов

Меры, которые необходимо предпринять в связи с утерей (пропажей или гибелью) первичных бухгалтерских документов, указаны в следующих документах:

В случае пропажи или гибели первичных документов руководитель предприятия, учреждении назначает приказом комиссию по расследованию причин пропажи, гибели.

В необходимых случаях для участия в работе комиссии приглашаются представители следственных органов, охраны и государств много пожарного надзора.

Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждается руководителем предприятия, учреждения. Копия акта направляется вышестоящей организации.

Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, – государственной тайной.

Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

При хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений.

Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления. Особенно важно отме тить обоснованность внесения исправлений в регистры, о чем часто забывают бухгалтеры малых предприятий.

Рекомендуем при внесении любого исправления в бухгалтерские регистры составлять бухгалтерскую справку-расчет, где должны отражаться причины, расчеты и обоснования для внесенного исправления.

Также рекомендуем составлять бухгалтерские справки для всех записей в учетные регистры, которые делаются не на основании конкретных учетных документов, а на основании бухгалтерских расчетов.

Наличие данных справок позволит в дальнейшем избежать споров с налоговыми органами по поводу обоснованности того, или иного исправления внесенного в налоговый и бухгалтерский учет, не даст забыть бухгалтеру на основании каких данных он внес данные исправления, кроме того, наличие бухгалтерских справок-расчетов дисциплинирует бухгалтеров, не давая им возможности делать не достаточно обоснованные записи, а также в случае смены бухгалтера позволяют новому бухгалтеру иметь полную информацию о содержании записей в бухгалтерских и налоговых регистрах.

Принципы организации бухгалтерского и налогового учета для организаций, работающих в обычном налоговом режиме.

Руководителю малого предприятия, применяющего общепринятый режим налогообложения, следует уделять пристальное внимание к постановке бухгалтерского и налогового учета, работе бухгалтерии, постановке документооборота и своевременному и правильному оформлению и представлению первичных документов для ведения учета, а также своевременной подаче в соответствующие органы бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности, поскольку, согласно п.1 ст.6 Закона 129-ФЗ ответственность за орг анизацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций.

При постановке бухгалтерского и налогового учета руководитель организации:

самостоятельно устанавливает организационную форму бухгалтерской работы исходя из вида организации и конкретных условий хозяйствований;

При этом руководитель организации может:

а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

Следует ввести в «Штатное расписание» сведения о соответствующих структурных подразделениях и должностях, издать «Положение о бухгалтерии», на основании данного Положения разработать должностные инструкции («Главного бухгалтера», «бухгалтера» и т. д.)

б) ввести в штат должность бухгалтера;

Следует предусмотреть в Штатном расписании должность бухгалтера (главного бухгалтера) и разработать Должностную инструкцию бухгалтера (Главного бухгалтера)

в) передат ь на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

г) вести бухгалтерский учет лично.

определяет в установленном порядке форму и методы бухгалтерского учета, систему документооборота и другие учетные процедуры, для данных целей разрабатывается «Приказ по Учетной политике для целей бухгалтерского учета»

разрабатывает систему внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля; (как приложения к учетной политике, см. ниже)

формирует в установленном порядке свою учетную политику по другим вопросам. Для этого издает «Приказ по учетной политике для целей налогообложения»

При этом утверждаются:

формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов дли внутренней бухгалтерской отчетности, а том числе и вид носителей информации – бумажный или электронный ;

порядок проведения инвентаризации;

правила документооборота и технология обработки учетной информации.

порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

принятая организацией учетная политика подлежит оформлению приказом об учетной политике для целей бухгалтерского учета и учетной политике для целей налогового учета.

УТВЕРЖДАЮ.

генеральный директор.

____________________

____________________

«__» ____________________ 200_ г.

Должностная инструкция бухгалтера

1. Общие положения.

1.1. Бухгалтер относится к категории специалистов предприятия.

1.2. Бухгалтер непосредственно подчиняется главному бухгалтеру или руководителю соответствующего подразделения бухгалтерии.

1.3. Назначение на должность и освобождение от должности бухгалтера производится приказом генерального директора по представлению г лавного бухгалтера.

2. Функции.

2.1. Осуществление приема и контроля первичной документации по соответствующим участкам бухгалтерского учета.

2.2. Учет основных средств, товарно-материальных ценностей, затрат на производство, реализации продукции, результатов хозяйственно-финансовой деятельности.

2.3. Начисление и перечисление платежей в государственный бюджет и внебюджетные фонды.

2.4. Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с движением денежных средств и товарно-материальных ценностей.

2.5. Подготовка данных по участкам бухгалтерского учета для составления отчетности.

3. Обязанности.

3.1. Бухгалтер обязан:

3.1.1.Знать:

– руководящие и нормативные документы, касающиеся организации бухгалтерского учета и составления отчетности;

– формы и методы бухгалтерского учета в организации, план и корреспонденцию счетов;

– организацию документооборота по участкам бухгалтерского учета, порядок оформления и отражения в системе бухгалтерского учета хозяйственных средств и их движения,

– правила и нормы охраны труда, техники безопасности, производственной санитарии и противопожарной защиты.

3.1.2. Выполнять работу по ведению бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций (учет основных средств, товарно-материальных ценностей, затрат на производство, реализации продукции, результатов хозяйственно-финансовой деятельности; расчеты с поставщиками и заказчиками, за предоставленные услуги и т. п.).

3.1.3 Участвовать в разработке и осуществлении мероприятий, направленных на соблюдение финансовой дисциплины и рациональное использование ресурсов.

3.1.4. Составлять отчетные калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг), выявлять источники образования потерь и непроизводственных расходов, подготавливать предложения по их предупреждению.

3.1.5. В случае необходимости, по указанию руководства исполнять обязанности кассира.

4. Права.

Бухгалтер имеет право:

4.1. Требовать от руководства создания нормальных условий для выполнения служебных обязанностей.

4.2. Вносить предложения по совершенствованию работы, связанной с предусмотренными данной должностной инструкцией обязанностями.

4.3. Знакомиться с проектами решений руководства организации, касающимися его деятельности.

4.4. В пределах своей компетенции сообщать непосредственному руководителю о всех выявленных в процессе деятельности недостатках и вносить предложения по их устранению.

4.5. Запрашивать лично или по поручению главного бухгалтера у сотрудников организации информацию и документы, необходимые для выполнения должностных обязанностей.

5. Ответственность.

Бухгалтер несет ответственность за:

5.1. Ненадлежащее исполнение своих обязанностей, предусмотренных настоящей инструкцией.

5.2. Нарушение внутреннего распорядка предприятия.

5.3. Нанесен ие имущественного ущерба предприятию.

Настоящая должностная инструкция разработана в соответствии с.

Положением о бухгалтерии (номер, дата документа).

Руководитель структурного подразделения.

____________________

«__» ____________________ 200 _ г.

СОГЛАСОВАНО:

Начальник юридического отдела ____________________

«__» ____________________ 200 _ г.

С инструкцией ознакомлен:____________________

«__» ____________________ 200 _ г.

Основные правила и принципы ведения бухгалтерского учета в организации должны быть закреплены в Приказе по учетной политике организации для целей бухгалтерского учета который разрабатывается для каждого учетного года и представляется в налоговые органы в комплекте документации по годовому отчету за предыдущий год.

В разработке учетной политики желательно участие Руководителя организации, поскольку учетная политика содержит правила учета активов и обязате льств организации, а также правила формирования финансовых результатов, наличие детально разработанной учетной политики помогает организации отстоять свою позицию в спорах с налоговой инспекцией.

Выбор системы налогообложения.

В первой части мы осветили основные принципы организации бухгалтерского учета, постарались понять, какие данные поставляет бухгалтерский учет и для чего это нужно, для чего вообще следует тратить силы и средства на организацию бухгалтерского учета. Рассмотренные в данном разделе основы бухгалтерского учета применяются всеми организациями. Некоторые исключения составляют предприятия, применяющие упрощенную систему налогообложения, и предприятия, работающие в режиме ЕНВД.

В данной части рассмотрены особенности постановки учета у предприятий, уплачивающих налоги по упрощенной схеме.

С введением в действие главы 26.2 Налогового кодекса РФ «Упрощенная система налогообложения» многие предприятия и индив идуальные предприниматели оценили преимущества данного налогового режима.

Для малого бизнеса упрощенный режим налогообложения имеет очевидные преимущества, поскольку позволяет не вести вовсе бухгалтерский учет или вести его по упрощенной схеме, кроме того, применение упрощенной системы налогообложения предусматривает замену уплаты совокупности установленных законодательством Российской Федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организации за отчетный период.

Т.е. субъекты предпринимательства, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не уплачивают:

• Налог на прибыль организаций.

• Налог на доходы физических лиц (для индивидуальных предпринимателей)

• НДС (за исключением НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ и НДС при исполнении функций налогового агента)

• Единый социальный налог,

• Налог на имущест во организаций и физических лиц,

• Налог на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого индивидуальным предпринимателем в предпринимательской деятельности.

Данные налоги заменяются уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности налогоплательщиков за налоговый период.

При применении такого налогового режима налоговая нагрузка по сравнению с общеустановленным налоговым режимом существенно снижается.

При этом следует иметь в виду, что для организаций и индивидуальных предпринимателей перечень заменяемых налогов несколько различается. Это связано с тем, что при применении общего режима налогообложения эти категории налогоплательщиков уплачивают разные налоги.

Организации не уплачивают, как налогоплательщики, только перечисленные выше налоги. Все остальные налоги и сборы организации уплачивают на общих основаниях в соответствии с законами и нормативными актами, которые определяют эти налоги и сб оры.

Например, организация – упрощенец должна платить, если по закону является плательщиком,

таможенные платежи

государственные пошлины,

лицензионные сборы,

транспортный налог,

земельный налог и т. д.

При применении упрощенной системы налогообложения в организации значительно упрощается процедура ведения учета доходов и расходов, сокращается объем представляемой в соответствующие органы отчетности.

Для индивидуальных предпринимателей предусматривается замена уплаты.

налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности),

налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности)

единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц.

Как и организации, индивидуальные предприниматели должны будут уплачивать другие налоги, не замененные единым налогом, и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных ст. 24 НК РФ.

Наиболее распространенными случаями исполнения обязанностей налогового агента организациями и индивидуальными предпринимателями является исчисление, удержание у налогоплательщика и перечисление в соответствующий бюджет следующих налогов:

• налога на доходы физических лиц;

• налога на добавленную стоимость при аренде федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества согласно п. 3 ст. 161 НК РФ.

• налога с доходов, полученных иностранными организациями.

Для налогоплательщиков, перешедших на упрощенную систему налогообложения, выступающих в качестве работодателей, сохраняется обязанность уплачивать страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».

Определим, кто может использовать упрощенную систему налогообложения.

Обязать налогоплательщика применять упрощенную систему налоговое законодательство на сегодняшний день не может.

Поэтому переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном законом (при соблюдении всех необходимых условий).

Организации имеют право перейти на упрощенную систему налогообложения, если в течение девяти месяцев года, предшествующего кварталу, в котором произошла подача заявления на право применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, совокупный размер, валово й выручки данного налогоплательщика, определяемый в соответствии со статьей 249 НК РФ, не превысил суммы 11 млн руб. (без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж).

Индивидуальные предприниматели могут переходить на данный специальный налоговый режим вне зависимости от результатов работы за девять месяцев того года, в котором подается заявление о переходе. Однако в соответствии с пунктом 3 статьи 346.12 НК РФ индивидуальный предприниматель, получивший доход, превышающий 15 млн руб., лишается права на применение упрощенной системы налогообложения».

Не могут перейти на упрощенную систему налогообложения:

• организации, занятые производством подакцизной продукции,

• организации, созданные на базе ликвидированных структурных подразделений действующих предприятий,

• кредитные организации,

• страховщики,

• инвестиционные фонды,

• профессиональные участники рынка ценных бумаг,

• ломбарды,

• предприятия игорного и развлекательного бизнеса.

• хозяйствующие субъекты других категорий, для которых Министерством финансов Российской Федерации установлен особый порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности.

• организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25 процентов. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25 процентов;

• организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн. рублей.

Среднесписочная численность персонала организаций, имеющих право на применение упрощенной системы, налогообложен ия составляет 100 человек.

Таким образом, если организация или индивидуальный предприниматель соответствуют данным требованиям, они имеют право перейти на упрощенную систему налогообложения.

Кроме того, указанным налогоплательщикам будет предоставлено право выбора объекта налогообложения (доходы, либо доходы, уменьшенные на расходы) и, следовательно, того или иного порядка ведения учета результатов их хозяйственной деятельности.

Согласно статье 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения организаций и индивидуальных предпринимателей в упрощенной системе налогообложения устанавливается совокупный доход, полученный за отчетный период, или доход, уменьшенный на величину расхода. Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком.

Объект налогообложения не должен меняться налогоплательщиком в течение всего срока применения упрощенной системы налогообложения.

Для налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, ставка единого налога будет установлена в размере 6 %, а налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на расходы, уплачивают единый налог по ставке 15 %.

Для того, чтобы правильно выбрать объект налогообложения предлагаем воспользоваться калькулятором по упрощенной системе.

Итак, мы выбрали упрощенную систему налогообложения, а также объект налогообложения, переходим к следующей части.

Организация бухгалтерского и налогового учета при применении упрощенной системы налогообложения.

Рассмотрим более подробно обязанности организации, перешедшей на упрощенную систему налогообложения и выбравшую в качестве объекта налогообложения доходы, по ведению бухгалтерского и налогового учета.

Согласно п. 3 ст.4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, о свобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

Организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, предоставляется право оформления первичных документов бухгалтерской отчетности и ведения Книги учета доходов и расходов по упрощенной форме.

Но в интересах учредителя для усиления внутреннего контроля желательно издать Приказ по учетной политике (пусть и в упрощенной форме) где будут заложены основные принципы бухгалтерского учета доходов, также элементом её будет формирование учета основных средств и нематериальных активов. Так как данные активы учитываются в порядке, предусмотренном законодательством РФ о бухгалтерском учете (п. 3 ст. 4 Закона 129 ФЗ). Элементами же налоговой учетной политики у них будет как мини мум, выбранный объект налогообложения и порядок ведения книги учета доходов и расходов. Она может вестись как ручным способом, так и в электронном виде.

Основными задачами налогового учета являются:

ведение в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;

представление в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговых деклараций по тем налогам, которые налогоплательщики обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах в том числе.

ведение бухгалтерской отчетности необходимой для исчисления и уплаты налогов в порядке установленном п.п. 3 ст. 4 с Федерального закона № 129-ФЗ.

Данный закон предусматривает, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федер ации о бухгалтерском учете.

Кроме того, необходимо вести учет кадров и учет рабочего времени, поскольку согласно ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пренебрежение правильным оформлением документов по учету кадров часто ставит работодателя в невыгодную позицию при решении трудовых споров при возникающих конфликтных ситуациях с работниками.

Кроме того, не следует забывать, что согласно п.4 ст. 346.11 НК РФ для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, сохраняются действующие порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности.

Принимая во внимание, что организация, применяющая упрощенный учет, не освобождается от уплаты иных налогов, кроме поименованных в п.п. 2и 3 ст. 346.11 НК РФ, например транспортн ого налога, следует вести регистры соответствующих расходов и регистры начисленных налогов (транспортного налога, государственной пошлины и т. д.).

Организации применяющие упрощенную систему налогообложения также не освобождаются от обязанностей налоговых агентов (п.5 ст. 346.11 НК РФ) в связи с чем возникает обязанность вести учет данных операций, и возникающих налогов (НДС, НДФЛ, налог на прибыль и т. д.).

Для учета основных средств рекомендуем:

1. Вести регистр «Приобретение основных средств»– данный регистр может иметь произвольную форму, но должен содержать информацию о всех затратах связанных с приобретением конкретного основного средства (при этом следует учитывать, что затраты на приобретение основного средства учитываются с НДС.), дате ввода в эксплуатацию, присвоенной амортизационной группе. Данный регистр также может содержать расчет месячной суммы износа данного основного средства.

2. При вводе в эксплуатацию основного средства необходимо: издать распорядительный документ (приказ) об отнесении объекта основных средств к определенной группе и установлении для него срока полезного использования оформить акт о приеме-передаче объекта основных средств ОС-1(для зданий и сооружений оформляется форма ОС– 1а) и инвентарную карточку по форме ОС-6, при оформлении группы основных средств инвентарная карточка оформляется по форме ОС-6 а.

Для учета нематериальных активов рекомендуем.

1. Вести регистр «Приобретение нематериальных активов» – данный регистр может иметь произвольную форму, но должен содержать информацию о всех затратах связанных с приобретением конкретного нематериального актива (при этом следует учитывать, что затраты на приобретение нематериальных активов учитываются с НДС), дате приема к учету, установленном сроке полезного использования. Данный регистр также может содержать расчет месячной суммы износа данного нематериального актива.

2. При постановке на учет нематериального акт ива необходимо: издать распорядительный документ.

принятии на учет объекта нематериального актива и установлении для него срока полезного использования, оформить карточку учета нематериальных активов по форме НМА-1.

ООО «ИНТЕРФИНАНС МВ»

109210, г. Москва, ____________________

ПРИКАЗ № 7-НМА.

г. Москва 10 августа 20__ г.

«Об основных средствах»

ПРИКАЗЫВАЮ:

1. Принять на учет следующие основные средства, с отнесением их к амортизационным группам и определить им следующие сроки полезного использования.

2. Бухгалтерии оформить соответствующие документы.

Генеральный директор ____________________

С приказом ознакомлен.

Для учета кадров рекомендуем:

Оформить распорядительным документом штатное расписание.

по форме Т-3 которое применяется для оформления структуры, штатного состава и штатной численно сти организации в соответствии с ее Уставом (Положением). Штатное расписание содержит перечень структурных подразделений, должностей, сведения о количестве штатных единиц, должностных окладах, надбавках и месячном фонде заработной платы. Утверждается приказом (распоряжением) руководителя организации или уполномоченным им лицом. Изменения в штатное расписание вносятся в соответствии с приказом (распоряжением) руководителя организации или уполномоченного им лица.

При приеме работника следует заключить с ним трудовой контракт в котором необходимо оговорить выполняемые работником трудовые обязанности, трудовой распорядок, формы оплаты труда (и возможного премирования), права и обязанности работника, права и обязанности работодателя. Если работник принимается для исполнения временной работы, оформляется срочный трудовой контракт (Примерная форма срочного трудового контракта).

Кроме того, оформляется Приказ о приеме на работу по форме Т-1а. Данная форма составляется лицом, от ветственным за прием, на всех лиц, принимаемых на работу в организацию. При оформлении приказа о приеме на работу указываются наименование структурного подразделения, профессия (должность), испытательный срок, если работнику устанавливается испытание при приеме на работу, а также условия приема на работу и характер предстоящей работы (по совместительству, в порядке перевода из другой организации, для замещения временно отсутствующего работника, для выполнения определенной работы и др.).

Подписанный руководителем организации или уполномоченным на это лицом приказ (распоряжение) объявляют работнику) под расписку. На основании приказа в трудовую книжку вносится запись о приеме на работу, заполняется личная карточка (по форме Т-2.), а в бухгалтерии открывается лицевой счет работника (форма Т-54а).

Личная карточка работника по форме Т-2. заполняются на лиц, принятых на работу, на основании приказа (распоряжения) о приеме на работу (форма Т-1 или Т-1а), трудовой книжки, паспо рта, военного билета, документа об окончании учебного заведения, страхового свидетельства государственного пенсионного страхования, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе и других документов, предусмотренных законодательством, а также сведений, сообщенных о себе работником.

Коды в зонах кодирования проставляются в соответствии с общероссийскими классификаторами: информации о населении (ОКИН), профессий рабочих, должностей служащих и тарифных разрядов (ОКПДТР), специальностей по образованию (ОКСО).

При заполнении п. 5 «Знание иностранного языка» раздела 1 формы Т-2 указывается степень знания языка: «владею свободно», «читаю и могу объясниться», «читаю и перевожу со словарем».

Стаж работы (общий, непрерывный, дающий право на надбавку за выслугу лет, дающий право на другие льготы, установленные в организации и др.) рассчитывается на основании записей в трудовой книжке и (или) иных подтверждающих соответствующий стаж документов.

При изменении сведений о работнике в его личную карточку вносятся соответствующие данные, которые заверяются подписью работника кадровой службы (на малых предприятиях зачастую функции кадрового работника возложены на бухгалтера).

Основными документами, на основании которых заполняется раздел II «Сведения о воинском учете», являются:

военный билет (или временное удостоверение, выданное взамен военного билета) – на граждан, пребывающих в запасе;

удостоверение гражданина, подлежащего призыву на военную службу, – на граждан, подлежащих призыву на военную службу.

На граждан, пребывающих в запасе:

п. 1 «Категория запаса» на офицеров запаса не заполняется;

п. 3 «Состав (профиль)» – заполняется без сокращения (например, «командный», «медицинский» или «солдаты», «матросы» и т. п.);

п. 4 «Полное кодовое обозначение ВУС» – записывается полное обозначение (шесть цифр, например «021101» или шесть цифр и буквенный знак, например, «113194A»);

п. 5 «Ка тегория годности к военной службе» – записывается буквами: А (годные к военной службе), Б (годные к военной службе с незначительными ограничениями), В (ограничено годные к военной службе) или Г (временно не годные к военной службе). При отсутствии записей в соответствующих пунктах военного билета проставляется категория «А»;

в п. 7 «Состоит на воинском учете» заполняется (простым карандашом):

строка а) – в случаях наличия мобилизационного предписания и (или) штампа о выдаче и изъятии мобилизационных предписаний;

строка б) – на граждан, забронированных за организацией на период мобилизации и на военное время.

На граждан, подлежащих призыву на военную службу:

пункты:

п. 1 «Категория запаса», п. 3 «Состав (профиль)», п. 4 «Полное кодовое обозначение ВУС» и п. 7 «Состоит на воинском учете» не заполняются;

п. 2 «Воинское звание» – делается запись «подлежит призыву»;

п. 5 «Категория годности к военной службе» – записывается букв ами: А (годные к военной службе), Б (годные к военной службе с незначительными ограничениями), В (ограничено годные к военной службе), Г (временно не годные к военной службе) или Д (не годные к военной службе). Заполняется на основании записи в удостоверении гражданина, подлежащего призыву на военную службу.

Заполнение пунктов, специально не оговоренных в Инструкции, производится на основании информации из перечисленных документов.

В пункте 8 раздела II личной карточки гражданина, достигшего предельного возраста пребывания в запасе, или гражданина, признанного не годным к военной службе по состоянию здоровья, в свободной строке делается отметка «снят с воинского учета по возрасту» или «снят с воинского учета по состоянию здоровья».

В разделе III «Прием на работу, переводы на другую работу» с каждой записью, вносимой на основании приказа (распоряжения) о приеме на работу (форма Т-1) и приказа (распоряжения) о переводе на другую работу (форма Т-5), администрация о бязана ознакомить работника под расписку в графе 6 формы Т-2.

В разделе «Отпуск» ведется учет всех видов отпусков, предоставляемых работнику в период работы в организации.

Раздел «Дополнительные сведения» заполняется для полноты учета сведений о сотрудниках, обучающихся в учебных заведениях, учета работающих инвалидов и др.

Внутренние перемещения работников на другую работу следует оформлять соответствующим приказом о переводе на другую работу по форме Т-5а которые заполняются работником кадровой службы, подписываются руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляются работнику(ам) под расписку. На основании приказа (распоряжения) о переводе на другую работу делаются отметки в личной карточке (формы Т-2), лицевом счете (формы Т-54), вносится запись в трудовую книжку.

Лицевой счет работника форма Т-54 применяется для отражения сведений о заработной плате, выплаченной работнику. Заполняются работником бухгалтерии. Применяется для записи все х видов начислений и удержаний из заработной платы работника на основании первичных документов по учету выработки и выполненных работ, отработанного времени и документов на разные виды оплат.

Предоставление работнику отпуска оформляется Приказом по форме Т-6 которая составляется работником кадровой службы или уполномоченным лицом, подписывается руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляются работнику под расписку. На основании приказа (распоряжения) о предоставлении отпуска делаются отметки в личной карточке (форма Т-2), лицевом счете (форма № Т-54) и производится расчет заработной платы, причитающейся за отпуск, по форме Т-60 «Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику». При расчете среднего заработка для оплаты отпуска в графе 3 показывается общая сумма выплат, начисленных работнику за расчетный период, согласно правилам исчисления среднего заработка. В графах 4, 5 указывается количество рабочих (календарных) дней, часов, приходящихся на отработанно е время в расчетном периоде. Графа «Количество часов расчетного периода» заполняется при расчете оплаты отпуска работнику, которому установлен суммированный учет рабочего времени.

При увольнении работника следует оформить соответствующий Приказ об увольнении по форме Т-8а, который заполняется работником кадровой службы, подписывается руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляется работнику под расписку. На основании приказа о прекращении действия трудового договора (контракта) делается запись в личной карточке (форма Т-2), лицевом счете (форма Т-54), трудовой книжке, производится расчет с работником по форме Т-61 «Записка-расчет при прекращении действия трудового договора (контракта) с работником».

При заполнении формы Т-61 при расчете среднего заработка для выплаты комп енсации за неиспользованный отпуск, а также удержания за использованный авансом отпуск в графе 3 показывается общая сумма выплат, начисленных работнику за расчетный период согласно правилам исчисления среднего заработка. В графах 4, 5 указывается количество (календарных) рабочих дней, часов, приходящихся на отработанное время в расчетном периоде.

Графа «Количество часов расчетного периода» заполняется при расчете выплаты компенсации за неиспользованный отпуск работнику, которому установлен суммированный учет рабочего времени.

Учет кадров необходим, поскольку организация имеет право на применение упрощенной системы налогообложения в случае, если среднесписочное количество работников не превышает 100 человек.

Если в течение года в организации превышен данный предел численности работников, организация теряет право на применение упрощенной системы налогообложения и, следовательно, должна будет перейти на общую систему налогообложения. Данный переход будет св язан с большими сложностями и потерями при восстановлении бухгалтерского и налогового учета, перерасчетом налогов, сборов и пени.

Рекомендуем производить регулярный контроль за среднесписочной численностью сотрудников.

Расчет среднесписочной численности работников производится на основании ежедневного учета списочной численности работников, которая должна уточняться на основании приказов о приеме, переводе работников на другую работу и прекращении трудового договора (контракта).

Данные о численности работников за каждый рабочий день отражаются в табелях учета использования рабочего времени работников, на основании которого устанавливается численность работников, явившихся и не явившихся на работу, в организации.

При определении среднесписочной численности работников некоторые работники списочной численности не включаются в среднесписочную численность. К таким работникам относятся:

• женщины, находившиеся в отпусках по беременности и родам, в отпусках в связи с усыновлением новорожденного ребенка непосредственно из родильного дома, а также в дополнительном отпуске по уходу за ребенком;

• работники, обучающиеся в образовательных учреждениях и находившиеся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы, а также поступающие в образовательные учреждения, находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов.

Лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором (контрактом) или переведенные по письменному заявлению работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени.

Расчет средней численности этой категории работников производится в следующем порядке.

Сначала определяется общее количество человеко-дней, отработанных этими работниками, для чего общее число отработанных человеко-часов в отчетном месяце делится на продолжительност ь рабочего дня, исходя из продолжительности рабочей недели:

• 40 часов – на 8 часов (при пятидневной рабочей неделе) или на 6,67 часа (при шестидневной рабочей неделе);

• 36 часов – на 7,2 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 6 часов (при шестидневной рабочей неделе);

• 24 часа – на 4,8 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 4 часа (при шестидневной рабочей неделе).

Затем определяется средняя численность не полностью занятых работников за отчетный период, для чего число отработанных человеко-дней делится на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце.

За дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета количества отработанных человеко-часов). Для определения численности таких работников (с целью последующего включения в расчет среднесписочной численности) допускается п рименение упрощенного способа: если у работающих в организации неполное рабочее время составляет 4 часа в день, то эти работники учитываются как 0,5 человека за каждый рабочий день.

Следует иметь в виду, что лица, переведенные на неполное рабочее время по инициативе администрации (без письменного заявления работника), учитываются в среднесписочной численности работников как целые единицы.

Среднесписочная численность работников за квартал определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы работы организации в квартале и деления полученной суммы на три. Следовательно, численность работников за отчетный период должна определяться посредством деления соответственно на три, шесть и девять.

Среднесписочная численность работников за год (налоговый период) определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12.

При превышении среднесписочной численност и работника в налоговом периоде более 100 человек, организация или индивидуальный предприниматель теряет право на использование упрощенной системы налогообложения.

Среднесписочная численность работников, работавших неполный месяц (например, во вновь созданных производствах, имеющих сезонный характер производства), определяется путем деления суммы численности работников списочного состава за все дни работы организации в отчетном месяце, включая выходные и праздничные (нерабочие) дни за период работы, на общее число календарных дней в отчетном месяце.

Средняя численность внешних совместителей исчисляется в соответствии с порядком определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время.

Средняя численность работников, выполнявших работу по договорам гражданско-правового характера, за месяц исчисляется по методологии определения среднесписочной численности. Эти работники учитываются за каждый календарный день как целые единицы в течение всего срока де йствия этого договора. За выходной или праздничный (нерабочий) день принимается численность работников за предшествующий рабочий день.

ООО «ИНТЕРФИНАНС МВ»

109210, г. Москва, ____________________

ПРИКАЗ № 3-К.

г. Москва 01 июня 20__ г.

«Об утверждении штатного расписания с 01 июня 20__ г.»

ПРИКАЗЫВАЮ:

1. Утвердить штатное расписание с 01 июня 20__ г.

Приложение: штатное расписание с 01 июня 20__ г.

Генеральный директор ____________________

именуемый(ая) в дальнейшем «Работник», с другой стороны, заключили настоящий трудовой договор (контракт) о нижеследующем:

1. Предмет трудового договора (контракта)

1.1. По настоящему трудовому договору (контракту) Работник обязуется выполнять обязанности по профессии (должности) с подчинением трудовому распорядку организации, а Работодатель обязуется обеспечивать Работнику необходимые условия работы, своевременную выплату заработной платы, необходимые социально – бытовые условия в соответствии с действующим законодательством, локальными нормативными актами, коллективным договором и настоящим трудовым договором (контрактом).

2. Общие положения

2.1. Трудовой договор (контракт) заключается:

2.1.4. Трудовой договор (контракт) является договором (контрактом) по.

2.1.5. Работнику устанавливается испытательный срок продолжительностью ____________________ месяц(а)

3. Права и обязанности сторон

3.3. Обязанности Работодателя.

3.3.1. Организовать труд Работника, создать условия для безопасного и эффективного труда, своевременно выплачивать обусловленную трудовым договором (контрактом) заработную плату.

3.3.2. Обеспечить безопасные условия и охрану труда на рабочем месте с предоставлением компенсаций Работнику за тяжелые работы и работы с вредными или опасными условиями труда.

4. Режим работы, время отдыха и социально – бытовые условия

из них дополнительный отпуск:

4.4. Социально – бытовые условия, в том числе связанные со спецификой работы.

5. Оплата труда

5.1. За выполнение обязанностей, предусмотренных настоящим договором (контрактом), Работнику устанавливается:

5.1.1. Оклад, надбавки к заработной плате и прочие денежные выплаты.

6. Ответственность сторон

6.1. Работник несет ответственность в соответствии с законодательством:

6.1.1. За невыполнение или нарушение обязанностей, предусмотренных настоящим трудовым договором (контрактом);

6.1.2. За ущерб, причиненный Работодателю виновными действиями (бездействием) Работника;

6.1.3. За разглашение сведений, составляющих служебную или коммерческую тайну организации, указанных в приложении к настоящему трудовому договору (контракту).

6.2. Работодатель несет ответственность в соответствии с законодательством:

6.2.1. За нарушение или нев ыполнение обязательств по настоящему трудовому договору (контракту);

6.2.2. За причинение здоровью Работника вреда в связи с увечьем или профзаболеванием.

7. Иные условия трудового договора (контракта)

7.1. Порядок изменения условий договора, его продления, прекращения, расторжения: ____________________

7.2. Порядок разрешения споров: ____________________

7.3. Настоящий трудовой договор (контракт) составлен в количестве двух экземпляров (один экземпляр остается у работодателя, другой – передается работнику).

Для учета начисленной и выплаченной заработной платы рекомендуем:

1. Учитывать фактически отработанное сотрудниками время в табеле учета рабочего времени по форме Т-13 который применяется также для контроля за соблюдением работниками установленного режима рабочего времени, для получения данных об отработанном времени, расчета заработной платы, а также для составления статистической отчетности по труду. Данный до кумент составляется в одном экземпляре уполномоченным лицом, подписываются руководителем структурного подразделения, работником кадровой службы, передаются в бухгалтерию.

2. Отметки в табеле о причинах неявок на работу или о работе в режиме неполного рабочего дня, о работе в сверхурочное время и других отступлениях от нормальных условий работы должны быть сделаны только на основании документов, оформленных надлежащим образом (листок нетрудоспособности, справка о выполнении государственных обязанностей и т. п.).

Учет использования рабочего времени осуществляется в табеле методом сплошной регистрации явок и неявок на работу либо путем регистрации только отклонений (неявок, опозданий и т. п.).

3. Для начисления и выдачи заработной платы используется платежная ведомость по форме Т-51 и платежная ведомость по форме Т-53 или расчетно-платежная ведомость по форме Т-49.

4. В случае временной нетрудоспособности работника при начислении пособий по временной нетруд оспособности работникам следует учитывать, что п.3 ст. 346.21 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму единого налога (квартального авансового платежа по единому налогу), исчисленного ими за налоговый (отчетный) период, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.

При этом сумма единого налога (квартального авансового платежа по единому налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

При применении данного положения следует иметь в виду, что обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан» гражданам, работающим по трудо вым договорам, заключенным с организациями или индивидуальными предпринимателями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения (далее – работодатели), пособие по временной нетрудоспособности (за исключением пособий по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) выплачивается за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, поступающих из средств единого налога для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, – в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда (с 1 сентября 2005 года он составляет 800 рублей, а с 1 мая 2006 года – будет составлять 1100 рублей), и средств работодателей – в части суммы пособия, превышающей один минимальный размер оплаты труда.

Расчет представляется не позднее 20 апреля (за I квартал текущего расчетного периода), 20 июля (за полугодие) и 20 октября (за 9 месяцев).

По окончании расчетного периода в территориальные органы МНС России в срок не позднее 30 марта года, следующего за истекшим расчетным периодом, представляется Декларация по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Расчетным периодом является календарный год.

Рекомендуем разработать соответствующий налоговый регистр для учета и накопления персональных сведений для каждого работника, содержащий в том числе следующие сведения:

• Год рождения.

• Начисленная заработная плата за соответствующий месяц.

• Начисленную сумму авансовых платежей на страховую часть трудовой пенсии.

• Начисленную сумму авансовых платежей на накопительную часть трудовой пенсии.

Учет кассовых операций во всех организациях вне зависимости от налогового режима (в том числе и для организаций перешедших на упрощенный налоговый режим) ведется на основании Порядка ведения кассовых операций. Расчет наличными средствами осуществляется с обязательным применением контрольно-кассовой техники согласно Федеральному закону «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и расчетов с использованием платежных карт», за исключением случаев предусмотренных п.п.2,3 ст.2 данного закона.

Организация должна вести кассовую книгу по форме КО-4, выдача средств из кассы оформляется расходным кассовым ордером по форме КО-2, получение средств в кассу оформляется приходным кассовым ордером по форме КО-1.

Учет обязательств в случае исполнения функций налогового агента а также в случаях возникновения налоговой базы по прочим налогам (налог на рекламу, транспортный налог, платежи за землю, прочие местные налоги).

Несмотря на то, что в общем случае организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрошенную систему налогообложения, освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, в случае исполнения ими функций налоговых агентов исчисление и уплата этих налогов необходима, а, значит, необходима и организация налогового учета.

В статье 24 НК РФ установлены общие обязанности налоговых агентов. Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно:

исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги;

в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;

вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;

представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствие с законодательством Российской Федерации.

Наиболее распространенными случаями, когда индивидуальные предприниматели выполняют обязанности налогового агента, является аренда государственного или муниципального имущества, а также удержание и перечисление налога на доходы физических лиц. Таким образом, несмотря на то, что в общем случае индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, в перечисленных ситуациях исчисление и уплата налога необходи мы, а значит, необходима и организация налогового учета.

Рекомендуем разработать соответствующие регистры для учета возникающих налоговых обязательств.

Данные регистры должны содержать дату возникновения обязательств по налогам (например дату исчисления арендной платы по арендованному у государства или муниципального органа имущества, дату выплаты физическому лиц дохода, дату произведения расходов на рекламу и т. д., налоговую базу, (т. е. либо сумму арендной платы, сумму дохода выплаченную физическому лицу, сумму расходов на рекламу) и сумму начисленного налога.

Данный регистр также может содержать данные о уплате налога в бюджет, что значительно упростит процедуру контроля за полнотой уплаты данного налога.

Необходимые налоговые регистры.

Декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Представляется по итогам отчетного периода (квартал) не позднее 25 дней с даты окончания пер иода, по итогам налогового периода (год) не позднее чем 31 марта следующего года.

1. Следующие регистры представляются в налоговую инспекцию в случае возникновения обязанностей по уплате данных налогов:

2.1. Декларация по НДС.

Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, но исполняющие обязанности налогового агента, представляют титульный лист, разделы 1.2 и 2.2 декларации за налоговый период, установленный пунктом 2 статьи 163 НК РФ, который установлен как квартал для налоговых агентов с ежемесячными в течение квартала суммами облагаемыми НДС суммами арендной платы без учета налога и налога с продаж, не превышающими один миллион рублей, если суммы облагаемой базы по НДС превышают данный предел, то налоговый период устанавливается как месяц.

2.2. Сведения о доходах физических лиц.

Налоговые агенты ведущие учет доходов полученных от них физическими лицами в Налоговой карточке по форме 1-НДФЛ.

Налог карт очка 1-НДФЛ. предназначена для учета налоговыми агентами персонально по каждому налогоплательщику – физическому лицу.

Данные о доходах физического лица представляются налоговыми агентами в налоговые органы по форме 2-НДФЛ.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов физического лица, источником которых является налоговый агент с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Налоговый агент не исчисляет налог с доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ в частности:

– доходов по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги.

– доходов индивидуальных предпринимателей и других лиц, занимающихся частной практикой.

– доходов поименованных в ст. 228 НК РФ.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосред ственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

2.3 Декларация по транспортному налогу.

Объектом налогообложения данным налогом согласно ст. 358 НК РФ признаются зарегистрированные в установленном п орядке транспортные средства, при этом налогоплательщики (т. е. лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст.358 НК РФ,) обязаны подать в налоговый орган Сведения о транспортных средствах.

Налоговые ставки устанавливаются ст. 361 НК РФ и ст. 6 Закона г. Москвы от 23.10.2002 № 48 в зависимости от мощности двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства.

Для организаций выбравших в качестве объекта налогообложения доходы минус расходы усложняется налоговый учет, поскольку появляется дополнительный объект учета – расходы. Обязанности и способ ведения бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов остается прежним.

Организации и индивидуальные предпри ниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

Список доходов, как и в предыдущем случае, определяется согласно ст.346.15 НК РФ.

Закрытый перечень расходов учитываемых при формировании облагаемой базы приведен в ст. 346.16 НК РФ. К ним относятся:

расходы на приобретение основных средств

1) в отношении основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения, – в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию;

2) в отношении основных средств, приобретенных налогоплательщиком до перехода на упрощенную систему налогообложения, стоимость основных средств включается в расходы на приобретение основных средств в следующем порядке:

в отношении основных средств со сроком полезного использования до трех лет включительно – в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения;

в отношении основных средств со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно: в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения – 50 процентов стоимости, второго года – 30 процентов стоимости и третьего года – 20 процентов стоимости;

в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет – в течение 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями от стоимости основных средств.

При этом в течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями.

Стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.

При определении сроков полезного использования основных средств следует руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в этой Классификации, сроки их полезного использования устанавливаются налогоплательщиком в соответстви и с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.

расходы на приобретение нематериальных активов;

расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество;

материальные расходы;

расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации;

расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам и услугам);

проценты, уплачиваемые за предоставление в пользован ие денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны.

расходы на услуги по охране имущества, и иных услуг охранной деятельности;

суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации;

расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации;

расходы на командировки, в частности на:

проезд работника к месту команди ровки и обратно к месту постоянной работы;

наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации;

оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы;

плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов. При этом такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке;

расходы на аудиторские услуги;

расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие);

расходы на канцелярские товары;

расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи;

расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных;

расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания;

расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;

суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законо дательством Российской Федерации о налогах и сборах;

расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину НДС по приобретаемым товарам).

Данный перечень расходов является закрытым, и все другие расходы, произведенные организацией не могут учитываться при формировании облагаемой базы.

Организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, предоставляется право оформления первичных документов бухгалтерской отчетности и ведения Книги учета доходов и расходов по упрощенной форме.

При выборе в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов, заполняются все разделы книги доходов и расходов.

Хотя для организаций, перешедших на упрощенную систему налогообложения, формирование Приказа по учетной политике не является обязательным, но в случае выбора налоговой базы доходы, уменьшенные на величину расходов, формирование учетной политики и Приказа по учетной политике становится еще более необходимым чем в первом случае, поскольку практическая реализация кассового принципа учета доходов и расходов, являющегося для предпринимателей принудительным, сталкивается с множеством нюансов. Нормативных документов по кассовому методу, недостаточно. В то же время, многие учетные вопросы допускают неоднозначное решение, что может породить налоговые споры. В практике налогоплательщиков-организаций неоднозначность, альтернативность снимается соответствующими положениями учетной политики. Поэтому настоятельно рекомендуем оформить Приказ по учетной политике.

Должностные обязанности и материальная ответственность работников.

При выборе в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на расходы, возникает необходимость для ведения налогового (бухгалтерского) учета подтверждать производимые расходы, для этого рекомендуем:

определить порядок сдачи отчетности подотчетными лицами и издать соответствующий Прик аз;

заключить Договоры о полной материальной ответственности.

с работниками отвечающими за сохранность материальных ценностей (кассиры, работники склада и д.р. материально ответственные лица).

Перечень должностей и лиц с которыми заключаются договоры о полной материальной ответственности приведен в Постановлении Минтруда РФ от 31.12.2002 № 85;

наладить складской учет товаров и материалов;

составить должностные инструкции для основного штата сотрудников (например, должностная инструкция главного бухгалтера, должностная инструкция бухгалтера и т. д.).

Для учета основных средств рекомендуем:

1. Вести регистр «Приобретение основных средств» – данный регистр может иметь произвольную форму, но должен содержать информацию обо всех затратах, связанных с приобретением конкретного основного средства (при этом следует учитывать, что затраты на приобретение основного средства учитываются с НДС), дате ввода в эксплуатацию, присвоенной амор тизационной группе с учетом Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств включаемых в амортизационные группы», установленном сроке полезного использования. Данный регистр также может содержать расчет месячной суммы износа данного основного средства.

2. При вводе в эксплуатацию основного средства необходимо: издать распорядительный документ об отнесении объекта основных средств к определенной группе и установлении для него срока полезного использования, оформить акт о приеме-передаче объекта основных средств ОС-1(для зданий и сооружений оформляется форма ОС– 1а) и инвентарную карточку по форме ОС-6, при оформлении группы основных средств инвентарная карточка оформляется по форме ОС-6 а.

Для учета нематериальных активов рекомендуем:

1. Вести регистр «Приобретение нематериальных активов» – данный регистр может иметь произвольную форму, но должен содерж ать информацию о всех затратах связанных с приобретением конкретного нематериального актива (при этом следует учитывать, что затраты на приобретение нематериальных активов учитываются с НДС), дате приема к учету, установленном сроке полезного использования. Данный регистр также может содержать расчет месячной суммы износа данного нематериального актива.

2. При постановке на учет нематериального актива необходимо: издать распорядительный документ о принятии на учет объекта нематериального актива и установлении для него срока полезного использования, оформить карточку учета нематериальных активов по форме НМА-1.

Для учета кадров рекомендуем:

1. Оформить распорядительным документом штатное расписание по форме Т-3, которое применяется для оформления структуры, штатного состава и штатной численности организации в соответствии с ее Уставом (Положением). Штатное расписание содержит перечень структурных подразделений, должностей, сведения о количестве штатных единиц , должностных окладах, надбавках и месячном фонде заработной платы. Утверждается приказом (распоряжением) руководителя организации или уполномоченным им лицом. Изменения в штатное расписание вносятся в соответствии с приказом (распоряжением) руководителя организации или уполномоченного им лица.

2. При приеме работника следует заключить с ним трудовой контракт в котором необходимо оговорить выполняемые работником трудовые обязанности, трудовой распорядок, формы оплаты труда (и возможного премирования), права и обязанности работника, права и обязанности работодателя. Если работник принимается для исполнения временной работы, оформляется срочный трудовой контракт.

3. Кроме того оформляется Приказ о приеме на работы по форме Т-1а. Данная форма составляется лицом, ответственным за прием, на всех лиц, принимаемых на работу в организацию. При оформлении приказа о приеме на работу указываются наименование структурного подразделения, профессия (должность), испытательный срок, ес ли работнику устанавливается испытание при приеме на работу, а также условия приема на работу и характер предстоящей работы (по совместительству, в порядке перевода из другой организации, для замещения временно отсутствующего работника, для выполнения определенной работы и др.) подписанный руководителем организации или уполномоченным на это лицом приказ (распоряжение) объявляют работнику) под расписку. На основании приказа в трудовую книжку вносится запись о приеме на работу, заполняется личная карточка (по форме Т-2.), а в бухгалтерии открывается лицевой счет работника (форма Т-54а).

4. Личная карточка работника по форме Т-2. заполняются на лиц, принятых на работу, на основании приказа (распоряжения) о приеме на работу (форма Т-1 или Т-1а), трудовой книжки, паспорта, военного билета, документа об окончании учебного заведения, страхового свидетельства государственного пенсионного страхования, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе и других документов, предусмотре нных законодательством, а также сведений, сообщенных о себе работником.

5. Внутренние перемещения работников на другую работу следует оформлять соответствующим приказом о переводе на другую работу по форме Т-5а которые заполняются работником кадровой службы, подписываются руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляются работнику(ам) под расписку. На основании приказа (распоряжения) о переводе на другую работу делаются отметки в личной карточке (формы Т-2), лицевом счете (формы Т-54), вносится запись в трудовую книжку.

6. Лицевой счет работника форма Т-54 применяется для отражения сведений о заработной плате, выплаченной работнику. Заполняются работником бухгалтерии. Применяется для записи всех видов начислений и удержаний из заработной платы работника на основании первичных документов по учету выработки и выполненных работ, отработанного времени и документов на разные виды оплат.

7. Предоставление работнику отпуска оформляется Приказом по форм е Т-6 которая составляется работником кадровой службы или уполномоченным лицом, подписывается руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляются работнику под расписку. На основании приказа (распоряжения) о предоставлении отпуска делаются отметки в личной карточке (форма Т-2), лицевом счете (форма № Т-54) и производится расчет заработной платы, причитающейся за отпуск, по форме Т-60 «Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику». При расчете среднего заработка для оплаты отпуска в графе 3 показывается общая сумма выплат, начисленных работнику за расчетный период, согласно правилам исчисления среднего заработка. В графах 4, 5 указывается количество рабочих (календарных) дней, часов, приходящихся на отработанное время в расчетном периоде. Графа «Количество часов расчетного периода» заполняется при расчете оплаты отпуска работнику, которому установлен суммированный учет рабочего времени.

8. При увольнении работника следует оформить соответствующий Приказ об ув ольнении по форме Т-8а, который заполняется работником кадровой службы, подписывается руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляется работнику под расписку. На основании приказа о прекращении действия трудового договора (контракта) делается запись в личной карточке (форма Т-2), лицевом счете (форма Т-54), трудовой книжке, производится расчет с работником по форме Т-61 «Записка-расчет при прекращении действия трудового договора (контракта) с работником».

9. При заполнении формы Т-61 при расчете среднего заработка для выплаты компенсации за неиспользованный отпуск, а также удержания за использованный авансом отпуск в графе 3 показывается общая сумма выплат, начисленных работнику за расчетный период согласно правилам исчисления среднего заработка. В графах 4, 5 указывается количество (календарных) рабочих дней, часов, приходящихся на отработанное время в расчетном периоде. Графа «Количество часов расчетного периода» заполняется при расчете выплаты компенсации з а неиспользованный отпуск работнику, которому установлен суммированный учет рабочего времени.

Рекомендуем производить регулярный контроль за среднесписочной численностью сотрудников согласно методике приведенной в предыдущем разделе.

Для учета начисленной и выплаченной заработной платы рекомендуем:

1. Учитывать фактически отработанное сотрудниками время в табеле учета рабочего времени по форме Т-13, который применяется также для контроля за соблюдением работниками установленного режима рабочего времени (более подробно см. в предыдущем разделе).

2. Для начисления и выдачи заработной платы используется платежная ведомость по форме Т-51 и платежная ведомость по форме Т-53 или расчетно-платежная ведомость по форме Т-49.

По окончании расчетного периода в территориальные органы МНС России в срок не позднее 30 марта года, следующего за истекшим расчетным периодом, представляется. Расчетным периодом является календарный год.

Рекоме ндуем разработать соответствующий налоговый регистр для учета и накопления персональных сведений для каждого работника в том числе:

• Год рождения;

• Начисленная заработная плата за соответствующий месяц;

• Начисленную сумму авансовых платежей на страховую часть трудовой пенсии;

• Начисленную сумму авансовых платежей на накопительную часть трудовой пенсии.

Учет кассовых операций во всех организациях вне зависимости от налогового режима (в том числе и для организаций перешедших на упрощенный налоговый режим) ведется на основании Порядка ведения кассовых операций утвержденных Письмом ЦБ РФ от 04.10.1993 № 18. Расчет с физическими лицами осуществляется с обязательным применением контрольно-кассовой техники согласно Федеральному закону «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и расчетов с использованием платежных карт», за исключением случаев предусмотренных п.п.2,3 ст.2 данного закона.

Организаци я должна вести кассовую книгу по форме КО-4, выдача средств из кассы оформляется расходным кассовым ордером по форме КО-2, получение средств в кассу оформляется расходным кассовым ордером по форме КО-1.

Учет обязательств в случае исполнения функций налогового агента, а также в случаях возникновения налоговой базы по прочим налогам (налог на рекламу, транспортный налог, платежи за землю, прочие местные налоги).

Несмотря на то, что в общем случае организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрошенную систему налогообложения, освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, в случае исполнения ими функций налоговых агентов исчисление и уплата этих налогов необходима, а, значит, необходима и организация налогового учета (подробно о функциях налоговых агентов см. в предыдущем разделе)

Рекомендуем разработать соответствующие регистры для учета возникающих налоговых обязательств.

Данные регистры должны содержать дату возникновения обязательств по налогам (например, дату исчисления арендной платы по арендованному у государства или муниципального органа имущества, дату выплаты физическому лицу дохода, дату произведения расходов на рекламу и т. д., налоговую базу (либо сумму арендной платы, сумму дохода, выплаченную физическому лицу, сумму расходов на рекламу) и сумму начисленного налога.

Данный регистр также может содержать данные о уплате налога в бюджет, что значительно упростит процедуру контроля за полнотой уплаты данного налога.

Необходимые налоговые регистры.

Декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Представляется по итогам отчетного периода (квартал) не позднее 25 дней с даты окончания периода, по итогам налогового периода (год) не позднее чем 31 марта следующего года.

1. Следующие регистры представляются в налоговую инспекцию в случае возникновения обязанностей по уплате данных налогов:

2.1. Декларация по НДС.

Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, но исполняющие обязанности налогового агента, представляют титульный лист и раздел II декларации за налоговый период, установленный п. 2 ст. 163 НК РФ который установлен как квартал для налоговых агентов с ежемесячными в течение квартала суммами облагаемыми НДС суммами арендной платы без учета налога и налога с продаж, не превышающими один миллион рублей, если суммы облагаемой базы по НДС превышают данный предел, то налоговый период устанавливается как месяц.

2.2. Декларация по налогу на рекламу.

Форма и порядок заполнения данной декларации утверждены Постановлением Правительства Москвы от 25.12.2001 № 1185-ПП. Декларация представляется в налоговые органы налогоплательщиками – организациями и индивидуальными предпринимателями по месту своего учета в качестве налогоплательщика в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

При отсутствии у налогоплательщика в налоговом периоде объектов налогообложения по всем строкам и графам декларации ставятся прочерки.

2.3. Декларация по НДФЛ.

Налоговая декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов физического лица, источником которых является налоговый агент с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Налоговый агент не исчисляет налог с доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ в частности:

– доходов по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги.

– доходов индивидуальных предпринимателей и других лиц, занимающихся частной практикой.

– доходов поименованных в ст. 228 НК РФ.

Налоговы е агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

2.3 Декларация по транспортному налогу.

Объектом налогообложения данным налогом согласно ст . 358 НК РФ признаются зарегистрированные в установленном порядке транспортные средства, при этом налогоплательщики (т. е. лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст.358 НК РФ,) обязаны подать в налоговый орган Сведения о транспортных средствах.

Налоговые ставки устанавливаются ст. 361 НК РФ и ст. 6 Закона г. Москвы от 23.10.2002 № 48 в зависимости от мощности двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства.

Автоматизация бухгалтерского учета.

Создание носителей первичной учетной информации (документов) – это трудоемкий процесс, на который затрачивается более половины рабочего времени. Поток документов, обрабатываемых бухгалтерами , настолько велик, что даже большой штат счетных работников зачастую не в состоянии справиться с ним вручную. Поэтому сокращение трудоемкости учетных работ путем автоматизации учета является одной из важнейших задач, стоящих перед руководителями многих предприятий.

Для автоматизации бухгалтерского учета и создания первичных документов, можно использовать специализированные бухгалтерские программы:

Программные продукты семейства 1С.

Наиболее распространеные и широкоприменяемые программы для автоматизации бухгалтерского учета.

1С: БУХГАЛТЕРИЯ 7.7

Это незаменимая программа для любого предприятия. Она позволяет сделать легкой и комфортной работу бухгалтера как бюджетной, так и коммерческой организации. Программу с успехом смогут использовать и большие предприятия, располагающие локальными компьютерными сетями, и маленькие фирмы, где бухгалтер работает за одним компьютером.

1С: ТОРГОВ ЛЯ И СКЛАД

Программный продукт для автоматизации торгового и складского учета. Программа облегчит все стадии учетной деятельности, упростит подготовку первичных документов, сформирует сводные и аналитические отчеты. Предусмотрена возможность работы с любым торговым оборудованием. Благодаря своей гибкости, программа с успехом может быть настроена для работы на предприятии как розничной, так и оптовой торговли.

1С: ЗАРПЛАТА И КАДРЫ

Простая в использовании программа для управления штатом предприятия. Вам не составит труда сделать расчет заработной платы, рассчитать налоги и оплату больничных листов. Программа обеспечит создание всей необходимой отчетности, а также поможет организовать грамотное хранение информации о кадрах предприятия.

1С: ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬ

Эта многогранная программа возьмет на себя все обязанности по ведению управленческого и налогового учета, составлению отчетности, контролю состояния счетов, взаиморасчетам с поставщиками, покупателями и работниками. Для установки и работы с этой программой не нужно никаких дополнительных компонент – «1С: Предприниматель» является самостоятельным программным продуктом.

Програмные продукты «Инфо – Бухгалтер»

Основные характеристики программы:

Многоуровневый план счетов.

Количественный учет.

Ведение на одном компьютере учета для нескольких предприятий.

Аналитический и синтетический учет движения денежных средств и материальных ценностей по всем счетам.

Параллельное ведение суммового и количественно-суммового учета (материалов, товаров и т. п.) с формированием оборотных ведомостей и карточек счетов в суммовой или количественно-суммовой форме.

Формирование первичных документов:

Платежные поручения, инкассовые поручения.

Счета на оплату и счета-фактуры.

Приходные и расходные кассовые ордера.

Акты, накладные, доверенности.

Документы по учету кадро в и расчетам по оплате труда.

Возможность контекстной связи со справочно-правовой системой «Гарант» и другими СПС.

Программы «Инотек»

Программные комплексы семейства «Инотек» отличает высокая надежность и скорость обработки информации. Программа легко настраивается под конкретные условия работы предприятия. Системы, имея все необходимые для работы сервисные возможности, корректно работают в локальной сети при большом (20 и более) количестве одновременно подключенных пользователей. Программа может быть настроена на мультивалютный учет, а также учет с применением международных стандартов.

Все модули в составе программных комплексов «Инотек» работают в локальном или сетевом режиме и обеспечивают формирование необходимых хозяйственных операций. Модули «Инотек Зарплата», «Инотек Документы», «Инотек Склад» могут работать автономно.

Существуют две базовые версии программы «Инотек Бухгалтер» – 6-ая (Профессионал) и 7-ая (Эксперт), отличающиеся по возможностям, интерфейсу. Обе они поставляются в базовом варианте с модулями «Инотек Зарплата» и «Инотек Документы». Комплект поставки 6-й версии с «Инотек Складом» вместо документов называется «Инотек Бизнесмен Профессионал», а комплект 7-й версии с «Инотек Складом» вместо документов называется «Инотек Бизнесмен Эксперт». Программа «Инотек Склад» предназначена для оформления документов (как и «Инотек Документы») и для отражения товародвижения. Она является, по сути своей, программой для складского учёта, весьма гибкой и настраиваемой.

Продукты серии Парус

«ПАРУС-4 W» – продукт для автоматизации финансово-хозяйственной деятельности малых и средних предприятий.

Функциональные возможности программы обеспечивают:

Подготовку, оформление и учет первичных документов по учету кассовых и банковских операций, первичных документов по учету товарно-материальных ценностейпервичных документов по инвентаризации и ведению складского учета, а также прочие бухгалтерские и налоговые регистры.

«ПАРУС-4 W «представляет собой готовое комплексное решение, не требующее от бухгалтера владения специальными знаниями и навыками, выходящими за рамки общепринятых норм компьютерной грамотности.

Правовые программы

Консультант плюс, Гарант, Кодекс, ЮСИС и др.

Часть 2. Налогообложение.

Предпринимательство и налоги.

Предприниматель (бизнесмен) начинает свою деятельность, ставит и развивает производство товаров, работ или услуг (это три всеобъемлющих вида продукции любого производства).

Но что же является сущностью, содержанием его деятельности? Экономика.

Не следует пугаться этого термина. Экономика – это всего-навсего хозяйствование. И жена дома хозяйствует, и плотник на подряде строит дома и хозяйствует, и премьер-министр, руководя страной, хозяйствует. Все кто занимается делом – занимаются экономикой.

Жена ведь не жалуется, что не изучала экономику? Так чего же вам бояться? И вам, не изучая экономику, можно заняться делом, бизнесом. Правда, если хочется кушать не только щи да кашу, лучше знать хотя бы азы хозяйствования, экономики.

А экономика-то состоит в том, что вы берете деньги, приобретаете товар (или сырье), что-то там с ними делаете, продаете результат этого делания, получаете деньги, приобретаете товар (или сырье)…

Вспомнили? Деньги – товар – деньги. В зависимости от того, насколько хорошо вы поняли (или изучили) объективные законы хозяйствования, в результате указанных манипуляций в ваших руках останутся кое-какие крохи денег и товаров. Количество этих крох и будет определять успешность вашей предпринимательской деятельности, успех вашего бизнеса.

Производя манипуляции с деньгами и товарами, вы вступаете в какие-то отношения с другими людьми, организациями, органами власти. К счастью, по мере своего развития человечество пришло к трезвой мысли о том, что эти отношения должны проходить в рамках определенных правил, которые не только устанавливает государство, но еще и следит за их соблюдением. Эти правила называются гражданским правом и состоят из субъективных законов. Но без них, без этих правил, законов мы так и пытались бы взять товар с помощью дубинки, а вместо денег за товар рисковали бы получить такой же дубинкой по голове. Право оформляет хозяйственные отношения, придает форму той сущности, которую мы назвали экономикой.

Какой бы хозяйственной деятельностью мы не занимались, право придает ей разнообразные формы. Плотник может приобрести бревна за свой счет, построить заказчику дом и получить за бревна и работу оплату. Но он может купить бревна и за деньги заказчика, и получит деньги только за труд. А то и вообще потребует с заказчика привести бревна и без этого не приступит к работе. Сущность работы одна: обтесать бревна и собрать сруб, а формы разные, и правила общения плотника с заказчиком разные.

Но если продол жить этот пример, то следует вспомнить, что и заказчик, и плотник живут в обществе, относительное спокойствие в котором им обеспечивает государство. А государство, как аппарат чиновников, хочет кушать и потому собирает и с плотника, и с заказчика налоги.

А вот сколько и какие налоги оно собирает с каждого, зависит не столько от содержания хозяйственной деятельности, сколько от ее формы, точнее от того, какой хозяйствующий субъект облагается налогами и как он оформил свою деятельность.

Поэтому, налогообложение зависит либо от того, как прошла деятельность и как государство обложило ее налогами, либо от того, как мы оформили эту деятельность с учетом правил налогообложения и как позволили обложить ее налогами. Правовые формы могут быть панцирем между налогами и хозяйственной деятельностью, а могут сыграть и обратную роль.

Знание правил налогообложение и умение изменять оформление хозяйственной деятел ьности дают возможность изменять бремя налогов, т. е. не пассивно платить налогов “сколько получилось”, а планировать, управлять налогообложением.

Какие же знания необходимы, для того чтобы управлять налогообложением, оптимизировать или минимизировать его?

Первое. Налогообложение зависит от субъекта налогообложения, от того, кого налогами облагают.

Второе. Налогообложение зависит от формы хозяйственной деятельности, от правового оформления хозяйственных операций.

Третье. Налогообложение зависит от правил самого налогообложения, поскольку в самом налоговом законодательстве существуют варианты обложения, а их следует использовать.

Из этого следует, что возлагать решение проблем налогообложения на бухгалтера, основная задача которого – учет результатов хозяйственной деятельности не только не перспективно, но и бессмысленно. Бухгалтер не изучает право (гражданское и предпринимательское), бухгалтер не планирует деятельность, не за нимается хозяйствованием, а только подводит ее итоги, к бухгалтеру попадают результаты, которые он (она) пытается приспособить к налоговому законодательству.

Не помогут вам и аудиторы. Они, по самому определению их специальности, подтверждают достоверность (и грамотность) результатов деятельности бухгалтера. То есть имеют дело с тем как уже сложилось налогообложение конкретного предпринимателя за конкретный прошедший период. Конечно, они могут посетовать на то, что вы что-то там не так сделали, помогут задним числом что-то переправить, но они не налоговые консультанты, они не планируют налогообложение.

Попытки обратиться к юристам в 90 % случаев приведут к неудачам.

Большинство скромно откажется обсуждать даже саму проблему по причине того, что они не специализируются в этой области.

Другая часть с возмущением заметит, что налоговое законодательство писалось кем угодно, но только не юристами, поэтому понять его не возможно, оно не подвластно пониманию юр иста и не к лицу юристу заниматься такой малоюридической отраслью.

К сожалению, только к тем 10-ти, а то и меньше процентам юристов, которые занимаются проблемами бизнеса, к бизнес-адвокатам. Специалисты-профессионалы, называющие себя консультантами по налогам, могут смело присваивать себе то же звание бизнес-адвокатов, даже не имея статуса просто адвоката и вот по какой причине. Как мы выше выяснили, проблемы налогообложения лежат: а) в области знания о субъектах налогообложения, б) в области правового оформления хозяйственной деятельности и в) в области налогового законодательства.

Все эти три области – правовые. Первые две – гражданское законодательство, третья – налоговое законодательство.

Разговоры о том, что налоговое законодательство писалось не юристами, лишено логики и нормальной терминологической определенности лишь отговорки для тех юристов, которые не хотят заниматься отраслью совершенно новой, не разжеванной в сотнях учебников и, главное, не привычн ой и далекой от юридических стереотипов, стандартов, традиций. Но налоговое законодательство есть ЗАКОНОдательство, оно должно быть и будет вотчиной юристов.

Итак, для того, чтобы понять, каким образом можно планировать налогообложение, необходимо знать гражданское (предпринимательское) право и налоговое право (см. подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Субъекты предпринимательской деятельности.

В процессе предпринимательской деятельности люди и организации неизбежно вступают друг с другом в какие-то отношения. Если правила поведения («игры») в этих отношениях отрегулированы (установлены) нормами права, закона, то эти отношения называются правоотношениями. Самый большой комплекс правовых норм, регулирующих предпринимательство, является гражданско-правовым. Но предпринимательство регулируется и налоговым, и административным, и уголовным, и иными отраслями права. Гражданскими правоотношения являются тогда когда это отношения между равноп равными субъектами, не подчиненными один другому, а отношения возникают по поводу имущества и связанных с ним объектов (см. подробнее Шевчук Д.А. Создание собственной фирмы: Профессиональный подход. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Участниками, субъектами гражданских правоотношений являются:

· физические лица (граждане);

· юридические лица;

· государство – Российская Федерация, субъекты Российской Федерации (республики, края, области), муниципальные образования.

Произведем некоторую классификацию этих субъектов с точки зрения проблем предпринимательства.

1. Граждан можно разделить на две группы:

а) просто граждане;

б) граждане – индивидуальные предприниматели:

2. Юридические лица, т. е. ОРГАНИЗАЦИИ, ИМЕЮЩИЕ ОПРЕДЕЛЕННЫЕ ПРИЗНАКИ (имущество, ответственность, права и т. д.), можно распределить на две большие группы:

а) коммерческие организации;

б) некоммерческие организации.

Следует сразу поставить точку над “i”: и коммерческие, и почти все некоммерческие организации ВПРАВЕ заниматься предпринимательской деятельностью.

К сожалению, термин «Организация» не имеет юридически закрепленного определения. Нам же важно отметить, что не все организации могут заниматься предпринимательской деятельностью, вступать в сделки и заключать договоры.

Любое юридическое лицо вправе создавать филиалы, отделения, представительства. Это тоже организации, но они не являются юридическими лицами и не вправе вступать в сделки с кем-либо. Они могут заключать сделки только от имени юридического лица или гражданина по их доверенности. Общественные некоммерческие организации тоже могут создаваться без статуса юридического лица, и тоже не могут вступать в сделки от своего имени.

В практике к этому необходимо относиться очень серьезно, т. к. любая сделка, любой договор, заключенные с не юридическим лицом, не имеют силы.

Классификация субъектов государства выше указана и остается отметить, что возможность занятия предпринимательской деятельностью определяется законами и уставами (положениями) об этих субъектах.

Характерно, например, что Правительство Российской Федерации не является юридическим лицом и не может выступать ответчиком в суде, т. е. неподсудно.

Таким образом, субъектами предпринимательской деятельности являются:

· граждане-предприниматели;

· организации – юридические лица;

· иногда государство, в лице своих органов.

Основные юридические требования к предпринимательской организации следующие.

С принятием в 1991 году Закона «О предприятиях и предпринимательской деятельности» термин «предприятия» стал синонимом хозяйствующего субъекта любой организационно-правовой формы. Новый Гражданский кодекс, действующий с 1994 г., уточнил это понятие. Теперь термин «предприятие» поним ается либо как обобщенное понятие, куда входят, например, завод, фабрика, птицеферма (т. е. комплекс имущественных, интеллектуальных, кадровых ресурсов), либо как хозяйствующие субъекты конкретных организационно-правовых форм, имеющие право хозяйственного ведения или оперативного управления на принадлежащее им имущество (государственные и муниципальные предприятия, казенные предприятия).

Общим же термином, обозначающим самостоятельного хозяйствующего субъекта, является юридическое лицо. Статья 48 ГК РФ дает определение юридического лица:

“Юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде".

Рассмотрим подробней это определение.

Как явствует из текста эт ой статьи юридическое лицо – это нечто, что обладает четырьмя признаками:

· организационное строение;

· наличие обособленного имущества;

· могущее приобретать и осуществлять от своего имени права;

· могущее быть ответчиком и истцом в суде.

Обычно понятие юридического лица изображают следующей схемой:

Но возникает вопрос – а откуда что берется?

Например. Если я с двумя товарищами определились, что мы создаем организацию, в которой я буду главным и у меня есть на расходы организации 100 рублей, то кто и как решит, будет ли эта организация ими отвечать по обязательствам? Может ли она выступать в суде? Может ли она заключать сделки?

Кто дает ответы на эти вопросы? Кто решает все это? Как и каким образом?

Все дело в том, что организации А) желающие стать юридическим лицом должны по своей воле приобрести первые два признака: организационное е динство (оно вытекает и определяется тем, что учредителями записано в уставе) + имущественную самостоятельность (через уставный капитал, фонд, смету или обязательство, наличие которых доказывается решением и действиями учредителей по их формированию), Б) став юридическим лицом в результате государственной регистрации организация по воле закона приобретает оставшиеся признаки: права вступления в сделки, право быть истцом…

Поэтому процесс возникновения юридического лица может быть изображен следующей более наглядной схемой:

Термин «организация» предполагает, что юридическое лицо располагает определенной структурой, а это, в свою очередь, предусматривает наличие правомочного управленческого органа с той или иной компетенцией, установленных правил взаимоотношений внутри организации и взаимодействия организации с внешними субъектами. Именно поэтому законом предусмотрены четко определенные формы организа ций и содержание их учредительных документов.

Организация приобретет статус юридического лица, если будет обладать имущественной самостоятельностью и обособленностью. Она, с одной стороны, не отвечает по долгам своих учредителей (участников), с другой стороны, учредители (как правило) не отвечают по долгам юридического лица (субсидиарная, дополнительная ответственность учредителей по долгам организации возникает только при их вине в банкротстве, а это особый разговор).

Организация, как юридическое лицо, должна нести ответственность по своим долгам собственным имуществом. И чем больше какая-либо форма организации связана с имущественной деятельностью, тем более строго должна быть определена имущественная самостоятельность. Если для общественной организации законом просто предусмотрено владение имуществом, то для коммерческих организаций определен минимальный размер обязательного имущества – уставного капитала – и порядок его регулярного восстановления.

И, наконец , если организация имеет указанные признаки, она как юридическое лицо приобретает возможность от своего имени выступать в сфере гражданского оборота, т. е. заключать сделки, быть истцом и ответчиком в суде.

Естественно, что организация должна пройти государственную регистрацию, при проведении которой выявляется и подтверждается наличие необходимых признаков, в том числе и, казалось бы, второстепенных (наличие собственного имени, наличие адреса и т. д.). Ведь, например, общественная организация может быть создана и функционировать без государственной регистрации, но права юридического лица она получит только после госрегистрации.

Таким образом, в определении юридического лица заложены два требования к организации, одно процессуальное требование (регистрация) и вытекающие из его статуса права – два последних признака (см. подробнее Шевчук Д.А. Создание собственной фирмы: Профессиональный подход. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Наличие всех этих признаков юридичес кого лица у организации должно быть закреплено в учредительных документах (учредительном договоре, уставе).

Как считает Заместитель генерального директора INTERFINANCE Шевчук Денис, несмотря на назидательную настойчивость, с которой мы доказываем отличие термина «предприятия» от понятия «юридического лица», в большинстве правовых документов еще широко применяется перечень «предприятия, организации, учреждения» в тех случаях, когда подразумевается некое юридическое лицо. Поэтому и мы будем применять как синонимы термины: предприятие, организация, фирма (в зависимости от терминов, применяемых в соответствующих нормативных документах), подразумевая под ними организацию, как юридическое лицо (см. подробнее Шевчук Д.А. Создание собственной фирмы: Профессиональный подход. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

...

Памятка: все вопросы, рассматриваемые в настоящей главе, регламентируются Гражданским кодексом РФ, гл.2, параграфы 1–5.

Классифи кация, то есть деление какой-то массы предметов, явлений на части, должна, как известно, производиться при соблюдении трех правил:

· единство основания деления (нельзя делить фильмы на интересные, цветные и заграничные);

· полнота деления (нельзя разделить людей на блондинов и брюнетов – останутся «неприкаянными» шатены и лысые);

· значимость основания деления (если нас интересует грузоподъемность судна, то не следует классифицировать суда по тому, холостой или женатый их капитан).

Вспомнив эти правила, проведем классификацию организаций юридических лиц по трем основаниям.

А) По наличию в качестве основной цели создания и деятельности юридического лица намерения получить прибыль все они делятся на две группы:

· коммерческие организации, которые могут создаваться в форме хозяйственных товариществ и обществ, производственных кооперативов, государственных и муниципальных унитарных предприятий;

· некоммерческие организации, которые могут создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений), финансируемых собственником учреждений, благотворительных и иных фондов, а также в других формах, предусмотренных законом.

Б) По виду прав, которые учредители (участники, акционеры) имеют в отношении юридического лица, все юридические лица делятся на три группы:

· юридические лица, в отношении которых их участники имеют обязательственные права (хозяйственные товарищества и общества, производственные и потребительские кооперативы, некоммерческие партнерства, автономные некоммерческие организации);

· юридические лица, на имущество которых их учредители имеют право собственности или иное вещное право (государственные и муниципальные унитарные предприятия, в том числе дочерние предприятия, а также финансируемые собственником учреждения);

· юридические лица, в отношении которых их учредители (участники) не имеют имущественных прав (о бщественные и религиозные организации (объединения), благотворительные и иные фонды, объединения юридических лиц (ассоциации и союзы).

Для наглядности вторую классификацию представим в виде схемы:

Следует запомнить: учредители хозяйственных обществ и товариществ не являются их хозяевами, собственниками. Это их детище, но не их часть! Наличие доли в уставном капитале определяет только, что юридическое лицо что-то обязано своему учредителю. Учредитель не может произвольно забрать имущество у юридического лица.

В Законе РСФСР «О предприятиях и предпринимательской деятельности» был заложен определенный парадокс: предприятие, с одной стороны, было собственником своего имущества, но собственником предприятия считались его учредители. Поэтому у имущества предприятия были как бы два собственника на двух уровнях: само предприятие и его учредители.

Гражданским кодексом РФ этот парадокс был устранен.

В) По организационно-правовой форме (ОПФ) юридические лица делятся на:

коммерческие организации

1. Хозяйственные товарищества и общества, в том числе:

· полные товарищества;

· товарищества на вере (коммандитные);

· общества с ограниченной ответственностью;

· общества с дополнительной ответственностью;

· акционерные (закрытые и открытые) общества.

2. Производственные кооперативы.

3. Унитарные предприятия:

· государственные;

· муниципальные;

· казенные.

некоммерческие организации

1. Общественные объединения:

· организации;

· учреждения;

· движения;

· фонды;

· органы общественной самодеятельности;

· союзы общественных объединений.

2. Религиозные организации.

3. Фонды.

4. Некоммерческие партнерства.

5. Учреждения.

6. Автономные некоммерческие организации.

7. Ассоциации (союзы).

8. Потребительские кооперативы.

9. Товарищества собственников жилья.

В отличие от коммерческих организаций, перечень некоммерческих организаций является открытым, т. е. федеральными законами могут предусматриваться их иные организационно-правовые формы.

Нельзя, на наш взгляд, отнести дочерние и зависимые хозяйственные общества к особой организационно-правовой форме, т. к. они создаются в одной из указанных ОПФ и отличаются лишь степенью зависимости от других организаций.

Следует также еще раз напомнить, что любое юридическое лицо вправе образовать представительства, отделения, филиалы, цехи, но без статуса юридического лица и без права быть стороной в сделке от своего имени.

Общие замечания

Чтобы понять сущность и основания различий коммерческих организаций следует вспомнить историю возникновения и развития предпринимательской деятельности.

Вначале ремесленник, торговец, опи раясь на свое натуральное хозяйство и имущество, используя свои способности, производил товар.

Потом, в связи с расширением потребностей рынка и необходимостью кооперации, ремесленник и торговец стал объединяться со своими коллегами, соединяя не столько капиталы, сколько трудовые ресурсы (личные и наемные).

По мере развития таких объединений и увеличением их размеров, стали объединять не столько труд, сколько капитал.

Этот процесс можно охарактеризовать следующим графиком:

На этом графике показано соотношение труда и капитала, объединяемых в различных формах коммерческих организаций. Очевидно, что чем меньше значения придается трудовым вкладам участников, тем более развитая форма объединения может использоваться участниками.

Из графика становится понятно, почему участники полного товарищества заключают только договор, а акционеры – только утверждают устав: в акционерном обществе объединены только капиталы и регулировать отношения акционеров между собой нет особой необходимости.

Этот график отражает и ответственность участников по долгам (обязательствам) созданной ими организации.

Хозяйственные товарищества отличаются от хозяйственных обществ тем, что в товарищества объединяются лица (физические и/или юридические), а в общества – капиталы. Это означает, что участники обществ МОГУТ не участвовать в его деятельности, а участники товариществ ОБЯЗАНЫ участвовать.

Из этого, а также из того, что участники товариществ несут полную ответственность по долгам (обязательствам) товариществ, следует и запрет на участие одного лица в нескольких товариществах.

Гражданами – участниками товариществ могут быть только индивидуальные предприниматели.

Необходимо отметить, что в законодательстве употребляются три термина для определения участников товариществ и обществ: учредитель, участник, акционер. Учредитель – это участник, зафиксированный в учредит ельных документах при государственной регистрации организации, и особенности его статуса, как правило, исчезают после регистрации. Участник – физическое или юридическое лицо, которое имеет пай, долю уставного капитала товарищества или общества. Акционер – это участник акционерного общества.

Основные права и обязанности участников товариществ и обществ

Существенные характеристики организационно-правовых форм коммерческих организаций.

Полное товарищество

Форма, практически не применяемая в России. Полное товарищество предполагает полную солидарную ответственность учредителей (участников) по обязательствам товарищества ВСЕМ своим имуществом, скарбом. При солидарной ответственности должников любой кредитор вправе взыскивать долги с любого должника в полном размере (а солидарные должники потом будут разбираться друг с другом).

Но в условиях правовой нестабиль ности, налогового и административного беспредела ставить под угрозу банкротства все свое имущество нежелательно.

Если же Вам в качестве контрагента встретится полное товарищество, то это должно насторожить! Быстрее всего Вы при проверке обнаружите фиктивное товарищество, пытающееся формой столь серьезной ответственности соблазнить Вас на сомнительную сделку.

Участниками полного товарищества являются индивидуальные предприниматели или юридические лица, которые объединили свои усилия и капиталы для ведения совместной предпринимательской деятельности.

Закон не устанавливает минимальную величину складочного капитала полного товарищества, т. к. кредиторы при недостаточности этого капитала обращают взыскание на все имущество участников товарищества.

Ведение дел товарищества (управление, заключение сделок) возможно в нескольких вариантах:

· каждый участник сам заключает сделки, по которым все несут ответственность;

· все сделки заключаютс я по единогласному решению участников;

· все сделки заключаются по решению участников, принятому большинством голосов;

· один или некоторые участники могут заключать сделки;

· комбинация из указанных способов в зависимости от рода, масштаба сделки.

Товарищество на вере (коммандитное)

Основным внешним отличием этой формы организации от полного товарищества является то, что в нем два вида участников.

Одни участники несут полную (неограниченную) ответственность и имеют право управлять товариществом, другие участники-вкладчики (коммандитисты) просто вкладывают свои капиталы в товарищество, имеют право на получение прибыли, но не несут ответственности по обязательствам товарищества (кроме риска потери вложенного) и не участвуют в управлении делами. Вкладчики даже не подписывают учредительный договор о создании этого товарищества. Вкладчик может не быть индивидуальным предпринимателем.

Эта форма – переходная от товариществ к обществам, во-первых, по степени ответственности: от полной ответственности у первого вида участников к ограниченной ответственности участников-вкладчиков, и, во-вторых, по степени участия: от личного участия к участию капиталом (см. подробнее Шевчук Д.А. Создание собственной фирмы: Профессиональный подход. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Она же сочетает серьезные преимущества товариществ и обществ. Эмитент – вкладчик капитала – меньше рискует, если управляющий(щие) несут полную ответственность.

Общество с ограниченной ответственностью (ООО)

Форма объединения капитала, сочетающаяся с возможностью личного участия в деятельности организации. Именно поэтому ООО является самой распространенной формой.

Эта организационная форма требует уже создания органов управления, а значит и разработки устава, регламентирующего вопросы внутренней и внешней деятельности общества.

Система управления не менее чем двухуровневая: общее собрание участников и исполнительный орган. Возможен коллективный исполнительный орган (правление, дирекция), но обязательно должно быть должностное лицо, выступающее от имени организации без доверенности, на основании должностных полномочий.

Участники несут ответственность в пределах своих вкладов в уставный капитал, но существует исключение из этого правила.

Согласно ст.56 ГК, «если несостоятельность (банкротство) юридического лица вызвана учредителями (участниками), собственником имущества юридического лица или другими лицами, которые имеют право давать обязательные для этого юридического лица указания либо иным образом имеют возможность определять его действия, на таких лиц в случае недостаточности имущества юридического лица может быть возложена субсидиарная ответственность по его обязательствам». Субсидиарной является ответственность, при которой при отсутствии достаточного имущества юридического лица требования должников выставляются к участникам, и они расплачиваются своим имущество м (см. подробнее Шевчук Д.А. Создание собственной фирмы: Профессиональный подход. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Общество с дополнительной ответственностью (ОДО)

Оно отличается от общества с ограниченной ответственностью тем, что участники отвечают не только в пределах уставного капитала, но и дополнительно некоторой суммой, кратной уставному капиталу. Например, уставный капитал ОДО составляет 10 миллионов рублей. Уставом определено, что общество несет дополнительную ответственность в пятикратном размере. Значит при недостаточности имущества общества кредиторы могут получить с участников 50 миллионов рублей, причем с любого из них, так как участники отвечают солидарно.

Акционерное общество (АО)

Наиболее детально законодательно отрегулированная форма организации, т. к. кроме Гражданского кодекса действует Закон РФ «Об акционерных обществах».

Сущностью создания акционерного общества является объявление учредителем о создании акционерного общества, т. е. выпуск в продажу ценных бумаг (акций), и предложение определенному или неопределенному кругу лиц покупать эти бумаги, тем самым формируя уставный капитал.

Этим акционерное общество отличается от ООО, при создании которого четко определены взносы (вклады) всех учредителей и в уставе отсутствует предположение, что уставный капитал МОЖЕТ возрасти до какой-то величины.

Следующее отличие от ООО в том, что в обществе с ограниченной ответственностью существует возможность «выхода» из состава участников с изъятием своей доли имущества. В акционерном обществе такой возможности быть не может, т. к. при «входе» в общество участник (акционер) не вносил имущество, а покупал акции. Соответственно он, как собственник ценных бумаг, вправе продать их тому, кто захочет их купить, но не вправе требовать от общества вернуть ему имущество (или его стоимость) общества. Такое положение предотвращает риск подрыва жизнеспособности и дееспособности общества при выхо де участников.

Еще одно отличие ООО от АО в том, что в акционерном обществе всегда существует возможность отчуждать акции третьим лицам (не акционерам), а в уставе ООО может быть заложен запрет на отчуждение долей третьим лицам. В возмещение этого ограничения, как уже отмечалось, участник ООО может при выходе потребовать стоимость своей доли имущества от общества.

Закон РФ «Об акционерных обществах» довольно серьезно изменил законодательство, регулирующее эту форму организаций.

С одной стороны, в законе достаточно основательно прописаны гарантии и механизмы защиты прав акционеров, вне зависимости от величины пакета принадлежащих им акций (Например, право акционера продать свои акции обществу при несогласии с решением общего собрания, детальная регламентация порядка подготовки и проведения общего собрания и т. д.).

Как считает Заместитель генерального директора INTERFINANCE Шевчук Денис, предусмотрены меры, ограждающие управление организацией от вмешатель ства некомпетентных акционеров при решении частных производственных вопросов, от возможности принятия решений, приносящих сиюминутный доход и подрывающих развитие производства (Например, ограничение компетенции общего собрания кругом стратегических вопросов, ограничения при выплате дивидендов, рассмотрение на собрании ряда вопросов только по рекомендации Совета директоров и т. д.).

Производственные кооперативы

Производственным кооперативом признается добровольное объединение граждан (допускается участие и юридических лиц) на основе членства для совместной производственной или иной хозяйственной деятельности, основанной на их личном трудовом и ином участии и объединении его членами (участниками) имущественных паевых взносов.

Как правило, членство в кооперативе основано на личном труде, внесении определенного уставом имущественного взноса, равенстве каждого члена (у каждого только один голос), зависимости дохода от трудового участия. Члены кооператива н е являются предпринимателями (как в товариществах).

Члены кооператива несут по обязательствам кооператива субсидиарную ответственность в размерах и в порядке, предусмотренных законом о производственных кооперативах и уставом кооператива (ст. 107 ГК РФ).

Государственные и муниципальные унитарные предприятия

Основная особенность этих форм заключается в том, что они не являются собственниками своего имущества. Государство или муниципальные образования передают этим предприятиям имущество на праве хозяйственного ведения, т. е. с ограничениями в праве распоряжения (передачи, отчуждения) имуществом. Поэтому при определении статуса этих предприятий, их полномочий при заключении сделок необходимо учитывать правила (нормы) ст.294–300 ГК РФ.

Термин «унитарное» в наименовании этих предприятий определяет неделимость их имущества, т. е. полное отсутствие возможности разделения уставного фонда на доли, акции и т. п. Поэтому невозможно «принять участие», пол учить долю в таком предприятии другим юридическим или физическим лицам. Кстати, термин «уставный капитал» в этих предприятиях трансформирован в «уставный фонд».

Казенное унитарное предприятие отличается от своих собратьев тем, что оно основано на имуществе, находящемся в федеральной собственности, и тем, что имущество передается в оперативное управление, а не в хозяйственное ведение. Из этого следует, что собственник – Российская Федерация – отвечает по долгам казенного предприятия, тогда как собственник государственного и муниципального предприятия не несет по его долгам ответственность.

В отличие от большинства коммерческих организаций предприятия имеют специальную, а не общую правоспособность. Следствием этого является то, что собственник имущества, утверждая устав предприятия, устанавливает цели его создания и предмет деятельности. Сделки, которые заключены с нарушением предмета деятельности, ничтожны (ст. 168 ГК РФ).

Будет кстати заметить, что указание в уч редительных документах коммерческих организаций, имеющих общую правоспособность, предмета деятельности не обязательно, и отсутствие такого перечня не может служить основанием для каких-либо ограничений их хозяйственной самостоятельности (см. подробнее Шевчук Д.А. Создание собственной фирмы: Профессиональный подход. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Существенные характеристики организационно-правовых форм некоммерческих организаций

Общественные и религиозные объединения

Граждане (и только они) вправе для удовлетворения каких-либо потребностей организовать общественные объединения в различных формах (организации, учреждения, движения, фонды, органы общественной самодеятельности, союзы общественных объединений). Эти организации правомочны вести предпринимательскую деятельность, соответствующую целям создания организации. Поэтому, если есть необходимость использовать эту форму для ведения предпринимательства, следует внимательно сформулировать цели организации с тем, чтобы совместить предмет предпринимательства с этими целями.

Фонды

Основное отличие фонда от других форм в том, что учредители фонда после его учреждения и регистрации теряют всякие права на фонд и его имущество. Фонд существует как бы сам по себе и управляется попечительским советом. Предпринимательством фонд может заниматься только через создаваемые им хозяйственные общества.

Некоммерческие партнерства

Совершенно новая форма. Объединение имущества членов аналогично обществу с ограниченной ответственностью, но члены партнерства вправе при выходе или исключении из партнерства получить внесенное имущество или его стоимость.

Учреждение

Организация, полностью или частично финансируемая учредителем – собственником имущества учреждения. Учредитель отвечает по обязательствам учреждения при недостаточности у последнего денежных средств (а не имущества). Учредителем может быть и гражданин и юрид ическое лицо.

Закон не уточняет, сколько может быть учредителей. Применяется термин «собственник». Поэтому не исключен коллективный учредитель-собственник (несколько собственников, владеющих долевой или совместной собственностью).

Автономная некоммерческая организация

Гибрид фонда и некоммерческого партнерства. Отсутствует членство, имущество не возвращается учредителям, управление осуществляется автономным (независимым от учредителей) органом. Но она имеет право на предпринимательство.

Ассоциация (союз)

В эту организацию объединяются только юридические лица. Члены ассоциации несут субсидиарную ответственность по ее долгам даже в течение двух лет после выхода из ассоциации. Не имеет права на предпринимательство.

Потребительский кооператив

Наиболее знакомая всем форма (ЖСК, ГСК и т. п.). Экзотичная разновидность ее – потребительская кооперация (рудимент «потребсоюзов»), которая в соответствии с Зако ном от 1992 г. является «обществом пайщиков».

Члены кооператива ежегодно обязаны покрывать своими взносами возникшие убытки.

Товарищества собственников жилья

Аналог жилищно-строительного кооператива, но после окончания строительства. Предназначен для организации коммунального обеспечения жилищного фонда, находящегося в частной собственности. В процессе коммунальной реформы может стать весьма распространенной формой.

Сводные сравнительные таблицы характеристик организаций

Общее определение коммерческих организаций:

· организация – юридическое лицо.

· основная цель – извлечение прибыли.

· возможность распределения прибыли между участниками.

Виды коммерческих организаций

А) Хозяйственные товарищества.

1. полное товарищество.

2. товарищество на вере.

Б) Хозяйственные общества.

3. с ограниченной ответственностью.

4. с дополнительной ответственностью.

5. акционерные закрытые и открытые.

В) Производственные кооперативы.

Г) Государственные и муниципальные унитарные предприятия.

Общее определение некоммерческих организаций:

· организация;

· основная цель – не извлечение прибыли;

· не распределяет полученную прибыль между участниками.

Возможные цели некоммерческих организаций:

– социальные.

– культурные.

– образовательные.

– управленческие.

– благотворительные.

– удовлетворение духовных и иных потребностей.

– защита прав и интересов граждан.

– научные.

– разрешение споров.

– оказание юридической помощи.

– охраны здоровья.

– достижение иных обществ, благ.

– развитие физкультуры и спорта.

Формы некоммерческих организаций:

1 общественные организации.

2 религиозные организации.

3 фонды.

4 некоммерческие партнерства.

5 учреждения.

6 автономная некоммерческая организация.

7 ассоциация (союз)

8 потребительский кооператив.

9 товарищества собственников жилья.

Кроме юридических лиц субъекта ми предпринимательской деятельности являются физические лица: граждане страны, иностранцы, лица без гражданства.

Естественно, физические лица могут стать предпринимателями только с получением полной дееспособности – после 18 лет.

Имеется два наименования таких предпринимателей: индивидуальный предприниматель и более неуклюжее наименование – предприниматель без образования юридического лица (ПБОЮЛ).

В гражданском законодательстве применяется наименование “индивидуальный предприниматель” (ИП). Но до 8 декабря 1994 года существовала ОПФ – индивидуальное частное предприятие (ИЧП). Поскольку индивидуальный частный предприниматель и индивидуальное частное предприятие слишком созвучно и не отличаются в аббревиатуре, в налоговых органах стали применять аббревиатуру ПБОЮЛ, затем ИП.

Гражданским кодексом определено, что предпринимателем считается лицо, на свой риск осуществляющий деятельность, направленную на систематическое получение прибыли, зарегистрированное в установленном порядке.

Исходя из этого определения, казалось бы, можно заниматься деятельностью, направленной на получение дохода (а не прибыли), “забыв” зарегистрироваться в установленном порядке, а в результате не иметь статуса предпринимателя и не платить соответствующие налоги.

Но Гражданский кодекс уточняет, что к сделкам, совершенным физическим лицом. не зарегистрированным в качестве предпринимателя, суд может применять правила, установленных для предпринимательских сделок, если они по сути и направленности являются предпринимательскими.

Более того, Налоговый кодекс РФ установил, что предпринимательство – это деятельность, направленная на получение дохода (а не только прибыли), и лицо, занимающееся предпринимательством без регистрации, подлежит налогообложению, как и зарегистрированный предприниматель.

Государственная регистрация в органах юстиции индивидуального предпринимателя производится по месту его проживания (пребывания), там же производитс я постановка его на налоговый учет. Если он осуществляет свою деятельность не по месту проживания, то он регистрируется в налоговой инспекции по месту осуществления своей деятельности.

Процесс регистрации занимает 3–4 дня. Для этого он оформляет заявление с указанием видов будущей предпринимательской деятельности, предоставляет две фотокарточки и платит регистрационный сбор. После регистрации индивидуальный предприниматель становится на учет в налоговой инспекции, где его инструктируют об основных правилах и процедурах налогообложения.

Система бухгалтерского учета у индивидуального предпринимателя крайне упрощена, налоговый учет (производный от бухгалтерского) также упрощенный.

В России пока еще сохраняется отношение к ИП как к представителю даже не малого, а мелкого бизнеса. Такое отношение естественно, поскольку мало кто знает, что за бурно раскрученными в телевизионной рекламе торговыми марками, зачастую стоит не корпорация, не холдинг, а скромный ИП с многом иллионными оборотами.

За границей отношение к ИП совершенно иное. Там более надежным считается иметь дело не с корпорацией, не с фирмой, за громким названием которой неизвестно что скрывается, а именно с конкретным человеком – предпринимателем.

Самое главное, что отличает индивидуального предпринимателя от наиболее распространенных коммерческих организации – это полная ответственность ИП по долгам (обязательствам), возникшим в ходе предпринимательской деятельности. Это отличие имеет и положительные, и отрицательные аспекты при выборе статуса субъекта предпринимательства.

Полная ответственность ИП притягательная характеристика для контрагентов и кредиторов, так как ИП вынужден быть щепетильным при соблюдении обязательств (если только предприниматель не “подставной” БОМЖ). Но и нормальный бизнесмен не очень заинтересован в том, чтобы нести полную ответственность, даже учитывая упрощенный порядок бухгалтерского и налогового учета.

Решение проб лемы создания предпринимательской организации созвучно решению любой проблемы и, поэтому в обобщенном виде представляет собой процесс осмысления потребности, определения цели, постановки задач, выработки вариантов решения задач, принятия решения (т. е. выбор оптимального сочетания вариантов решения), обеспечения исполнения задач и оценки результатов.

Соответственно складываются и основные этапы создания предпринимательской структуры:

Общее осмысление идеи предложения рынку товаров (услуг, работ).

Осмысление должно основываться на оценке имеющихся ресурсов. Если даже полностью отсутствуют материальные, технологические, финансовые и кадровые ресурсы, то это не означает краха Вашего предприятия (в смысле «начинания»). Наличие у Вас организаторских ресурсов, предпринимательского таланта может возместить отсутствие многих резервов!

Разработка вариантов бизнес-плана будущего производства т оваров (услуг, работ).

Бизнес-план в условиях рынка, как известно, начинается не с того, что Вы можете дать, а с того, что хочет взять потребитель, с рыночного спроса.

Проектирование организационно-правовой формы предпринимательской структуры

Исходя из бизнес-плана, т. е. из проекта СОДЕРЖАНИЯ будущей предпринимательской деятельности, Вы можете проектировать организационно-правовую форму предпринимательской структуры.

Процесс проектирования организационно-правовой формы предпринимательской структуры заключается в следующем:

а) Оценка ресурсов и вариантов

Следует оценить наличие и необходимость квалифицированных кадров, а также требуемую степень их привлечения (партнерство, сотрудничество).

Нужно выяснить и сопоставить финансовые затраты на создание организации-предприятия и на организацию индивидуальной предпринимательской деятельности, а также опр еделить источники финансирования.

Нелишне определить, согласны ли будущие контрагенты работать с индивидуальным предпринимателем или предпочтут организацию.

Уточнить, какие структуры производства и управления им предусмотрены бизнес-планом.

Осмыслить свое чувство лидерства, определить свое место в управлении организацией.

Проанализировать необходимость создания собственной организации или оформления относительно автономного филиала, отделения уже функционирующего юридического лица, а также необходимость создания у самостоятельной организации филиалов и отделений.

Выявить возможность использования для Вашей предпринимательской деятельности одной из форм некоммерческих организаций.

б) Принятие решения

Определить, коммерческая или некоммерческая организация создается. Выбрать для нее организационно-правовую форму. Выработать схему системы управления организацией. Установить место (город, регион) государственной регистрации .

От чего зависит выбор организационно-правовой формы будущей фирмы? Перечислим основные факторы:

· количество учредителей;

· степень доверия учредителей друг другу с момента создания и при развитии фирмы (и при неудаче, и (особенно) при успехе);

· величина ответственности учредителей перед кредиторами фирмы;

· риск, связанный с выходом участника из ООО;

· срок деятельности фирмы;

· возможность изменения состава учредителей (участников, акционеров);

· необходимость формирования уставного капитала большего минимума, требуемого законодательством;

· отношения контрагентов, кредиторов, потребителей к различным ОПФ;

· наличие необходимых средств для создания фирмы определенной ОПФ;

· возможность подмены оплаты услуг (в коммерческой организации) взносами участников некоммерческой организации. Например, не оплата косметических услуг, а членские взносы элитного клуба “Васюковская красавица”;

· оптим альная система налогообложения (это станет понятным по окончанию обучения).

в) Обеспечение создания организации

1. Подготовить следующие данные (техническое задание) для разработчика учредительных документов:

· наименование и организационно-правовая форма;

· место расположения органа управления («юрадрес»);

· величина уставного капитала;

· распределение уставного капитала между учредителями;

· порядок формирования уставного капитала (кто, чем, когда);

· схема управления организацией, компетенция органов управления;

· данные учредителей (паспорт, свидетельство о регистрации юридического лица);

· определить порядок взаимоотношений между учредителями и указать этот порядок в заявке (техническом задании на проектирование организации).

2. Выбрать юридическую фирму для оформления государственной регистрации и сделать ей заказ.

Не следует доверять фирме, «штампующей» типовые учредительны е документы. И в законе “Об ООО”, и в закона “Об АО”, и в законе “О некоммерческих организациях” существует огромное количество положений, имеющих варианты. Выбор конкретного варианта зависит от множества условий вашей деятельности, и от правильности выбора зависит успешность деятельности. Перечень таких вариантов для ООО составляет три страницы убористого текста, для АО – восемь станиц.

Обычно юридическая фирма не информирует своих клиентов о возможности и необходимости такого выбора, поскольку значительно легче штамповать типовой устав.

Но возьмем к примеру следующее условие: наследник учредителя ООО всегда может получить стоимость доли умершего учредителя (правда через 6-12 месяцев, когда эта стоимость будет равна нулю). Законом установлено, что вступление наследника в дела общества в качестве равноправного участника ООО возможно а) без согласия других участников; б) с согласия других участников.

К чему это ведет. Если ваша фирма бурно развивается, у вас доми нирующее положение (доля уставного капитала более 50 %), а ваши партнеры по бизнесу претендуют на большее, то вас крайне соблазнительно “убрать”, если уставом определено, что наследники вступают только с согласия оставшихся участников.

Но с другой стороны, если наследники участников по своим деловым качествам такие, что от них надо держаться подальше, то это же положение устава может привести к краху фирмы. И таких альтернативных положений десятки.

3. Выбрать банк для открытия расчетного счета, после регистрации и постановки на учет в налоговой инспекции открыть расчетный счет (подробнее см. Шевчук Д.А. Банковские операции. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

4. Определить схемы финансово-хозяйственных операций и разработать (поручить разработку специалисту) формы основных договоров и контрактов, в том числе и трудовых, с учетом оптимизации налогообложения.

г) Создание коммерческой организации

· проведение общего собрания инициативной гру ппы, т. е. будущих учредителей;

· заключение учредительного договора или договора о создании акционерного общества;

· утверждение устава (на основе разработанного проекта);

· оформление протокола общего собрания учредителей;

· оплата госпошлины за регистрацию организации;

· оплата (формирование) не менее 50 % уставного капитала (фонда);

· передача всех необходимых документов в регистрирующий орган.

· получение зарегистрированных документов из регистрирующего органа;

· нотариальное заверение необходимого количества копий учредительных документов;

· постановка организации на учет в фондах, Госкомстате;

· получение в налоговой инспекции свидетельства о постановке на налоговый учет;

· заверение в нотариате подписей руководителей организации на банковских карточках;

· открытие в банке расчетного счета.

Таковы основные этапы создания коммерческой организации. Создание некоммерческой организ ации, в том числе общественной, незначительно отличается от этого процесса.

д) Учредительные документы юридического лица

Из этапов создания предпринимательской организации, перечисленных выше, одними из наиболее трудоемких и ответственных являются составление учредительных документов и государственная регистрация. Порядок их проведения регламентирован статьями 51, 52, 53 и 54 ГК РФ.

Статья 52 ГК РФ гласит:

1. Юридическое лицо действует на основании устава либо учредительного договора и устава, либо только учредительного договора. В случаях, предусмотренных законов, юридическое лицо, не являющееся коммерческой организацией, может действовать на основании общего положения об организациях данного вида.

Учредительный договор юридического лица заключается, а устав утверждается его учредителями (участниками).

Юридическое лицо, созданное в соответств ии с настоящим Кодексом одним учредителем, действует на основании устава, утвержденного этим учредителем.

2. В учредительных документах юридического лица должны определяться наименование юридического лица, место его нахождения, порядок управления деятельностью юридического лица, а также содержаться другие сведения, предусмотренные законом для юридических лиц соответствующего вида. В учредительных документах некоммерческих организаций и унитарных предприятий, а в предусмотренных законом случаях и других коммерческих организаций должны быть определены предмет и цели деятельности юридического лица. Предмет и определенные цели деятельности коммерческой организации могут быть предусмотрены учредительными документами и в случаях, когда по закону это не является обязательным.

В учредительном договоре учредители обязуются создать юридическое лицо, определяют порядок совместной деятельности по его созданию, условия передачи ему своего имущества и участия в его деят ельности. Договором также определяются условия и порядок распределения между участниками прибыли и убытков, управления деятельностью юридического лица, выхода учредителей (участников) из его состава.

3. Изменения учредительных документов приобретают силу для третьих лиц с момента их государственной регистрации, а в случаях, установленных законом, – с момента уведомления органа, осуществляющего государственную регистрацию, о таких изменениях. Однако юридические лица и их учредители (участники) не вправе ссылаться на отсутствие регистрации таких изменений в отношениях с третьими лицами, действовавшими с учетом этих изменений.

Целый ряд положений этой статьи требует пояснений.

Статья в качестве учредительных документов называет либо устав, либо учредительный договор и устав, либо только договор. Юридическое лицо, созданное одним учредителем, действует на основании устава, утвержденного этим учредителем. Это означает недопустимость требования иных док ументов (например, решения учредителя), что, к сожалению, нередко практикуется. Регистрирующие органы не вправе своей волей устанавливать перечень документов, необходимых для регистрации юридического лица и, ориентируясь на него, задерживать регистрацию.

Заслуживает внимание указание статьи относительно возможности действия юридического лица – некоммерческой организации на основании общего положения об организациях данного вида. Следовательно, для ее регистрации индивидуальных учредительных документов не требуется.

Серьезного изучения (особенно в практической деятельности) требует п.2 статьи. Здесь сказано, какие сведения должны содержаться в учредительных документах. Игнорирование их может привести как к бесспорному отказу в регистрации юридического лица, так и к определенным осложнениям в процессе его деятельности. Одновременно с п.1 ст.52 следует руководствоваться законами для юридических лиц соответствующего вида.

Учредительный договор должен заключаться обд уманно, поскольку применительно к различного вида юридических лиц законодатель определяет его условия в ряде случаев диспозитивно. В меньшей мере это касается и уставов. Поэтому нежелательно механическое копирование чужих документов, которое весьма распространено.

Хотя согласно п.3 ст. 52 ГК изменения учредительных документов приобретают силу с момента их государственной регистрации (или с момента уведомления регистрирующего органа) они распространяются на отношения с третьими лицами, действовавшими с учетом этих изменений даже при отсутствии их регистрации: в этих случаях юридические лица и их учредители (участники) не вправе ссылаться на отсутствие регистрации.

Любопытно положение п. 3 о том, что изменения учредительных документов приобретают силу с указанного выше момента для третьих лиц. Оно позволяет сделать вывод об обязательности изменений для самого юридического лица и его учредителей (участников) и до их регистрации.

Статья 53 ГК РФ регламент ирует состав и порядок деятельности органов юридического лица, которые обязательно отражаются в учредительных документах:

1. Юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.

Порядок назначения или избрания органов юридического лица определяется законом и учредительными документами.

2. В предусмотренных законом случаях юридическое лицо может приобретать гражданские права и принимать на себя гражданские обязанности через своих участников.

3. Лицо, которое в силу закона или учредительных документов юридического лица выступает от его имени, должно действовать в интересах представляемого им юридического лица добросовестно и разумно. Оно обязано по требованию учредителей (участников) юридического лица, если иное не предусмотрено законом или договором, возместить убытки, причиненные им юр идическому лицу.

Таким образом в ГК нет специальной нормы относительно дееспособности юридического лица, однако, в ст. 53 ГК законодатель определяет порядок приобретения юридическим лицом гражданских прав – это может быть осуществлено через его органы, а в предусмотренных законом случаях – через участников (такой порядок приобретения прав предусмотрен, например, в отношении товариществ).

В п.3 статьи5З ГК содержатся требования относительно поведения лица, действующего от имени юридического лица: его действия должны быть добросовестны и разумны. Такой критерий страдает известной степенью неопределенности, но зато ориентирует на проявление максимальной меры внимания и заботы к интересам представляемого во избежание ответственности в виде возмещения убытков, причиненных юридическому лицу.

Не менее важны вопросы, касающиеся наименования и местонахождения юридического лица, они регламентируются статьей 54 ГК РФ:

1. Юридическое лицо имеет свое наиме нование, содержащее указание на его организационно-правовую форму. Наименования некоммерческих организаций, а также унитарных предприятий и в предусмотренных законом случаях других коммерческих организаций должны содержать указание на характер деятельности юридического лица.

2. Место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации, если в соответствии с законом в учредительных документах юридического лица не установлено иное.

3. Наименование и место нахождения юридического лица указываются в его учредительных документах.

4. Юридическое лицо, являющееся коммерческой организацией, должно иметь фирменное наименование.

Юридическое лицо, фирменное наименование которого зарегистрировано в установленном порядке, имеет исключительное право его использования.

Лицо, неправомерно использующее чужое зарегистрированное фирменное наименование, по требованию обладателя права на фирменное наимен ование обязано прекратить его использование и возместить причиненные убытки.

Порядок регистрации и использования фирменных наименований определяется законом и иными правовыми актами в соответствии с настоящим Кодексом.

В п. 1 этой статьи подчеркнуто, что юридическое лицо в своем наименовании содержит указание на его организационно-правовую форму, а унитарные предприятия, в предусмотренных законом случаях другие коммерческие организации и некоммерческие организации – указание на характер деятельности. Последнее ориентирует на специально правоспособность данных юридических лиц и как бы предупреждает участников гражданского оборота о недопустимости правовых связей с ними, выходящих за ее пределы. Здесь мы можем предполагать, что контрагент юридического лица, учитывая такое наименование, заведомо должен знать о незаконности совершаемого действия.

Как сказано в п. 4 статьи, юридическое лицо, являющееся коммерческой организацией, должно иметь фирменное наименование. По смыслу этого пункта такое наименование в обязательном порядке не регистрируется, но оно может быть зарегистрировано, и тогда юридическое лицо становится носителем исключительного права на его использование, то есть третьи лица могут пользоваться им только с согласия правообладателя – в противном случае они обязаны по требованию обладателя права на фирменное наименование прекратить его использование и возместить причиненные убытки.

Характерно, что фирменное наименование Гражданским Кодексом относится к средствам индивидуализации юридического лица и его продукции, входящим в состав интеллектуальной собственности организации (си. 139 ГК РФ).

В случаях и в порядке, установленных ГК и другими законами, признается исключительным право (интеллектуальная собственность) гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, индивидуализация продукции, выполняемых работ или ус луг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т. п.). Использование результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, которые являются объектом исключительных прав, может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя.

На основе учредительных документов осуществляется государственная регистрация организации, процедура которой определяется статьей 51 ГК РФ:

1. Юридическое лицо подлежит государственной регистрации в органах юстиции в порядке, определяемом законом о регистрации юридических лиц. Данные государственной регистрации, в том числе для коммерческих организаций, фирменное наименование, включается в единый государственный реестр юридических лиц, открытый для всеобщего ознакомления.

Нарушение установленного законом порядка образования юридического лица или несоответствие его учредительных документов закону влечет отказ в государственной регистрации юридического лица. Отказ в регистрации по мотивам нецелесообразности создания юридического лица не допускается.

Отказ в государственной регистрации, а также уклонение от такой регистрации могут быть обжалованы в суд.

2. Юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации.

Эта статья определяет порядок регистрации юридического лица – в органах юстиции, с включением данных о государственной регистрации в единый государственный реестр юридических лиц, открытый для всеобщего ознакомления.

Таким образом, отказ в регистрации допустим лишь при нарушении установленного законом порядка образования юридического лица или несоответствия его учредительных документов закону. Отказ по иным основаниям либо уклонение от регистрации – противоправны и могут быть обжалованы в суд. Таким образом, должны быть устранены злоупотребления со стороны должностных лиц, производящих регистрацию, поскольку здесь не исключается также возможность требований о возмещении вреда, п ричиненного неправомерными действиями соответствующего органа (см. подробнее Шевчук Д.А. Создание собственной фирмы: Профессиональный подход. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

2.7.1 Статус малого предприятия

Прежде всего необходимо отметить, что действующим в настоящее время в Российской Федерации законодательством не предусмотрена такая организационно-правовая форма, как малое предприятие. Малое предприятие может быть и акционерным обществом, и ООО, и полным товариществом. Но оно не может в уставе определяться как малое предприятие. Указанное понятие применяется, как правило, для выделения из общего числа коммерческих предприятий тех, которым необходима (полагается) финансовая или иная поддержка государства, как представителям малого бизнеса.

В зависимости от численности работающего персонала предприятия подразделяются на мелкие, малые, средние и крупные. В отдельных странах для деления предприятий по количественным параметрам применяются и другие критери и: объем оборота, сумма прибыли (дохода), объем первоначального капитала, объем активов. В соответствии с Законом РФ «О государственной поддержке малого предпринимательства» малыми предприятиями могут быть юридические лица (коммерческие организации) любой организационно-правовой формы (кооперативы, товарищества, общества с ограниченной ответственностью, акционерные общества закрытого типа, в том числе с чисто российским либо смешанным капиталом):

· в уставном капитале которых доля участия РФ, субъектов РФ, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25 процентов; доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не должна превышать 25 процентов,

· предельный размер численности работников, занятых на основании гражданско-правовых договоров, за отчетный период установлен следующий:

· промышленность 100 человек.

· строительство 100 человек.

· транспорт 100 человек.

· сельское хозяйство 60 человек.

· научно-техническая сфера 60 человек.

· оптовая торговля 50 человек.

· розничная торговля и бытовое обслуживание населения 30 человек.

· в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности 50 человек.

Для вновь создаваемых малых предприятий следует, по-видимому, особо подчеркнуть порядок определения среднесписочной численности предприятия для отнесения данного предприятия к разряду малых и получения соответствующих льгот.

Во-первых, необходимо знать, что в среднесписочную численность включаются как состоящие в штате работники предприятия (в том числе работающие по совместительству), так и лица, не состоящие в штате (выполняющие работу по договору подряда и другим договорам гражданско-правового характера), включая лиц, работающих по совместительству с учетом реально отработанного времени, а также работников представительств, филиалов и других обособленны х подразделений малого предприятия.

Во-вторых, среднесписочная численность учитывается по предприятию нарастающим итогом с начала года, и только в случае ее не превышения против предельной величины предприятие может иметь соответствующие льготы как малое предприятие.

ПРИМЕР 1

За квартал среднесписочная численность работников предприятия составила 104 человека.

За I полугодие – 97 человек.

В данном случае предприятие, не имея право на льготы как малое в I квартале, по итогам года за полугодие приобрело, однако, право на такую льготу за весь период.

Таким образом, если на предприятии были соблюдены условия полного освобождения от налога на прибыль, то уплаченный за I квартал налог ему должны вернуть по итогам работы за I полугодие.

ПРИМЕР 2

За I квартал среднесписочная численность составила 97 человек.

За I полугодие она превысила 100 человек.

В этом случае предприятие, освобожденное от налога на прибыль по результатам работы I квартала, по итогам за I полугодие должно полностью рассчитаться с бюджетом за весь период с начала года.

В таком же порядке рассматриваются итоги работы предприятия и его расчеты с бюджетом по налогу на прибыль за 9 месяцев и отчетный год.

Когда предприятие занимается только одним видом деятельности, то проблем не возникает. Но сегодня таких предприятий практически нет, и предприятия вынуждены заниматься различными видами деятельности. Как быть в этом случае?

В соответствии с действующим законодательством многопрофильные предприятия относятся к малым по численности работающих, соответствующих тому виду деятельности, который приносит наибольшую долю суммарной выручки от реализации продукции, работ и услуг.

После введения в действие Налогового кодекса всерьез говорить о льготах для предприятий малого бизнеса не приходится. Налоговый к одекс, не отменяя впрямую те законы и подзаконные акты, которые предоставляли такие льготы, определил их недействительность, как актов, не входящих в систему налогового законодательства.

Договорные отношения при проведении хозяйственной деятельности.

3.1.1 Основания возникновения прав и обязанностей

В процессе хозяйственной деятельности бизнесмен постоянно, как и положено по формуле “Д-Т-Д” (деньги-товар-деньги), должен создавать какие-то блага (вещи, информацию, деньги), менять их друг на друга, покупать, дарить и, в конечном итоге, отдавать наследникам. Все это время бизнесмен вступает с другими людьми или организациями в отношения по поводу своей деятельности. Если эти отношения строятся на основе равноправия сторон, свободы волеизъявления, то это гражданские правоотношения, отношения по поводу товарообмена.

Но эти отношения возникают при наличии определенных, установленных законом оснований для возникновения гражданских правоотношений.

Виды оснований гражданских правоотношений:

Интересно, подумаете вы, а зачем мне знать эти основания? Ну какой мне от этого прок?

Давайте посмотрим. Допустим, вам необходим автокран. Где взять?

Посмотрите на приведенную схему. Сколько она предлагает вариантов для размышления и поиска путей решения:

· возможны акты госорганов (приватизация, реквизиция), которые дадут вам шанс получить кран;

· вспомните, может быть его удастся отсудить у кого-то;

· есть возможность его сделать самому (хотя бы ворот, лебедку и т. п.);

· может быть вы его получите по завещанию (сделке) или по договорам: купли – продажи, аренды…;

· может быть кто-то нанесет вам ущерб и воз местит краном;

· может быть произойдет ссобытие – потеря крана, а вы его найдете.

Если вы привыкли искать пути решения проблем, а не хвататься за первый попавшийся вариант, то эта схема – ваша “нить Ариадны”.

Безусловно, наиболее частым и важным основанием (после изготовления) для возникновения и прав на вещи (вещных прав), и обязательств является такое основание как сделки и договоры. Почти 90 % всеего имущества, вращающегося в бизнесе, в процессе хозяйствования, вращается на основании сделок и договоров. И лишь немного – в результате действия других оснований (судебные решения, события, причинение вреда, акты госорганов). Почему? А вам самим-то часто приходит в голову обогатиться не в результате создания вещи, не в результате исполнения договоров, а в результате создания условий, при которых вам что-то кто-то даст? Если и приходит в голову такая мечта, то вы же не знаете, как ее реализовать. А вот договоры заключать сейчас могут все. Правда, не всегда знают какой договор лучше, особенно с точки зрения налогообложения.

3.1.2 Сделки

Глава 9 Гражданского кодекса РФ определяет понятие, виды и формы сделок.

Понятие сделки определено статьей 153 Гражданского кодекса РФ. В соответствии с положениями указанной статьи сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Положения статьи 154 определяют, сделки могут быть двух– или многосторонними (договоры) и односторонними.

Для появление сделки и заключения договора необходимо выражение согласованной воли одной стороны (просто сделка), двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка).

Сделки могут совершаться устно или в письменной форме (простой или нотариальной) в порядке, установленном гражданским законодательством РФ.

Сделки, которые должны совершаться в простой письменной фо рме указаны в статье 161 Гражданского кодекса РФ:

1. Должны совершаться в простой письменной форме, за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения:

1) сделки юридических лиц между собой и с гражданами;

2) сделки граждан между собой на сумму, превышающую не менее чем в десять раз установленный законом минимальный размер оплаты труда, а в случаях, предусмотренных законом, – независимо от суммы сделки.

2. Соблюдение простой письменной формы не требуется для сделок, которые в соответствии со статьей 159 Гражданского кодекса РФ могут быть совершены устно.

Положения статьи 163 раскрывают понятие нотариально удостоверенных сделок:

1. Нотариальное удостоверение сделки осуществляется путем совершения на документе, соответствующем требованиям статьи 160 Гражданского кодекса РФ, удостоверительной надписи нотариусом или другим должностным лицом, имеющим право совершать такое нотариальное действие.

2. Нотариальное удостоверение с делок обязательно:

1) в случаях, указанных в законе;

2) в случаях, предусмотренных соглашением сторон, хотя бы по закону для сделок данного вида эта форма не требовалась.

Сделки с землей и другим недвижимым имуществом, в соответствии с требованиями статьи 164 Гражданского кодекса РФ, подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных статьей 131 Гражданского кодекса РФ и законом о регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Статья 164 также предусматривает, что Законом может быть установлена государственная регистрация сделок с движимым имуществом определенных видов.

3.1.3 Классификация сделок

Заключая договоры, совершая сделки, совсем не лишним будет знать, чем договоры отличаются друг от друга. Ибо, не зная этого, нельзя выбрать нужный договор.

Все сделки и договоры можно классифицировать по различным основаниям, критериям:

По терию количества волеизъявлений (числа стор он):

1. Односторонние.

2. Двусторонние.

3. Многосторонние.

критерию наличия встречного представления:

1. озмездные.

2. безвозмездные.

По критерию закрепления волеизъявления сторон:

1. Устные.

2. Письменные.

По критерию момента возникновения прав и обязанностей сторон:

1. Реальные (действительны с момента передачи имущества).

2. Консенсуальные (действительны с момента возникновения соглашения).

По критерию степени связанности действительности сделки с ее правовым основанием:

1. Каузальные (действительность сделки зависит от действительности правового основания (цели), которое должно быть законным и достижимым).

2. Абстрактные (действительность сделки не зависит от ее основания (цели)).

По критерию особенностей возникновения гражданских прав и обязанностей:

1. Совершаемые без условия.

2. Совершаемые с услови ем:

· Сделка с отлагательным условием;

· Сделка с отменительным условием.

По критерию предмета договора:

1. Купля-продажа.

2. Подряд или субподряд.

3. Аренды.

4. Хранения.

5. Поручения.

6. Комиссии.

7. Купли-продажи.

8. Поставки.

9. Пользования.

10. Мены, и т. д…

3.1.4 Цели хозяйствования, как основания классификации сделок

Но зачем бизнесмену договор? Предметом деятельности договор является только у юристов. Это они составляют договоры, для того, чтобы получить деньги за их составление.

Нормальный бизнесмен, как и русский купец бывало, с большим удовольствие обходился бы без договора, а дела вершил бы “ударом по рукам”.

К сожалению, это только мечты или ностальгия.

Бизнесмену договор нужен не как самоцель, а как средство достижения хозяйственных, производственных целей: производства товара, получение энергии, приобретение сыр ья, транспортировки сырья и товара…

Из законодательного определения понятия сделки (статья 153 Гражданского кодекса РФ) следует, что результатом совершения сделки является установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Сделка – волевое действие субъекта предпринимательской деятельности, направленное на достижение поставленной им цели (желаемого результата).

Статья 2 Гражданского кодекса Российской Федерации определяет, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Из определения предпринимательской деятельности, данного в статье 2 Гражданского кодекса РФ, однозначно видно, что целью предпринимательской деятельности является систематическое получение прибыли, которая (цель) достигается определением предпринимателем конкретных задач, принятием решений и организацией выполнения конкретных задач по совершению волевых актов – сделок, связанных с пользованием имуществом, продажей товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Схематично это можно представить следующим образом:

Так вот, исходя из того, что для предпринимателя сама по себе сделка или договор не столь важны, как последствия, исходя из того, что важен хозяйственный результат сделки, наиболее важным является классификация (или типология) сделок в зависимости от ее последствий. В юридической и популярно-правовой литературе вряд ли вы встретите такую классификацию.

Последствия сделок могут быть разнообразными: право собственности (право владения, пользования, распоряжения), отдельно право пользования, право владения, право распоряжения, иные права.

Теперь посмотрим какие сделки можно применять, если нам ну жно какое-то право. Ведь для извлечения выгоды из вещи совершенно не обязательно быть ее собственником.

Например, права пользования можно достичь благодаря следующим сделкам:

· купли – продажи;

· мены;

· безвозмездного пользования;

· дарения;

· ренты;

· аренды.

· изготовления вещи по договору подряда до передачи заказчику;

· хранения чужой вещи;

· обработки (ремонт, переработка) чужой вещи;

· перевозка;

· заклад (вид залога);

· удержание (вид обеспечения);

· договор подряда с пользованием помещениями, предоставленными заказчиком для выполнения заказа;

· договор эксплуатации и так далее.

Как видите, вариантов весьма и весьма много. Все эти договоры – внешняя оболочка, форма хозяйственной операции при одном и том же содержании – пользовании вещью. Но от этой формы зависят и расходы (финансовые результаты), и налогообложение. Ведь между покупкой вещи и пол ьзованием вещью, находящейся в закладе, разница существенная.

Так же можно определить и сделки, с помощь которых приобретается право собственности на вещь:

· купля– продажи;

· приватизация;

· мена;

· дарение;

· изготовление;

· наследование;

· находка;

· приобретение безхозяйного имущества;

· присвоение удержанного;

· получение задатка, штрафов, пени и так далее.

Как видим, такая классификация сделок и договоров имеет более практическое применение, чем другие виды классификации. Тем не менее, что успешно применять любые виды, типы сделок, необходимо знать о них как можно больше.

Для наглядности того, что даже очень похожие виды договоров имеют серьезные и существенные отличия друг от друга проведем сравнительный анализ нескольких видов договоров.

Рассмотрим договоры, регламентирующие взаимоотношения поручителя и посредника, оказывающего первому услуги в отношениях с тр етьими лицами. С 1995 года такие действия регламентируются не только ранее существовавшими договорами поручения и комиссии, но и агентскими договорами.

Общим для всех трех договоров является то, что одна из сторон (сторонами договора могут выступать как физические, так и юридические лица) совершает определенные действия в отношении третьих лиц за счет и в интересах другой стороны. При этом во всех трех случаях совершение стороной договора юридических действий ведет к возникновению обязательств и имущественных последствий у стороны, которая давала соответствующее поручение.

Основным признаком, отличающим старые два типа договоров является то, что поверенный действует только от имени доверителя, комиссионер – только от своего имени, а агент в соответствии с договором агентирования может использовать в своей деятельности как первый, так и второй вариант, а также их сочетание. Права и обязанности по рассматриваемым договорам возникают у сторон в зависимости от того, от чьег о имени выступает посредник. Так в договоре комиссии они возникают у комиссионера, т. к. он действует от своего имени, а в договоре поручения – у доверителя. Агентский договор соответственно предполагает оба случая.

Вообще, агентский договор, судя по всему, призван объединить и расширить возможности договоров поручения и комиссии. Статья 1011 ГК прямо указывает, что к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные главой 49 ГК (Поручение) и главой 51 ГК (Комиссия). Так, если комиссионер имеет право совершать только сделки, поверенный, кроме сделок совершает любые другие юридические действия, то агент имеет право совершать как юридические так и иные, т. е. фактические действия (например осуществление маркетинговых исследований, рекламная деятельность), что существенно расширяет его возможности.

Договор агентирования предполагает, в отличие от первых двух типов, достаточно продолжительные (длящиеся) взаимоотношения между сторонами. Агент обязуется совершать определенные действия, тогда как поверенный и комиссионер должны совершить определенные действия либо сделки, что говорит об определенной разовости данных взаимоотношений.

Что касается возмездности рассматриваемых договоров, то в отличие от комиссии и агентирования, которые предполагают обязательное вознаграждение за совершение сделок и других действий, договор поручения может быть как возмездным (в случаях определяемых законом, договором либо при осуществлении хотя бы одной стороной предпринимательской деятельности) – так и безвозмездным.

Отличительной особенностью договора поручения является то, что поверенный обязан действовать на основании доверенности (п.1 ст.975), за исключением случаев, указанных в п. 1 ст. 182 ГК, т. е. когда он является продавцом розничной торговли, кассиром и т. п.

Одним из нововведений для договора комиссии и соответственно для агентского договора в форме комиссии является условие, которое дает во зможность комиссионеру (агенту) при отсутствии указаний от комитента (принципала) действовать в соответствии с обычаями делового оборота, под которыми понимаются сложившиеся и широко применяемые в какой-либо области предпринимательской деятельности правила поведения, не предусмотренные законодательством (ст. 5 ГК) или иными обычно предъявляемыми требованиями.

Кроме этого договор комиссии предусматривает новый порядок распределения выгоды, полученной комиссионером при совершении сделки на условиях более выгодных чем те, которые были указанны комитентом. Если раньше предусматривалось поступление всей выгоды комитенту, то теперь по ст. 992 ГК дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

К новшествам для договоров комиссии относится положение второго абзаца пункта 1 ст. 994 ГК, которое дает возможность комиссионеру, действующему в качестве предпринимателя, отступать от указаний комитента без предварит ельного запроса, с обязательным последующим уведомлением в разумный срок. Однако в этом случае договор должен содержать прямое указание комитента на возможность таких действий. К нововведениям можно отнести:

· право удержания (пункт 2 ст. 996 ГК), по которому комиссионер имеет возможность удерживать находящиеся у него вещи, в обеспечение своих требований;

· ответственность комиссионера, не застраховавшего находящееся у него имущество (п. 3, ст. 998);

· установление для комитента срока предъявления возражений по отчету комиссионера. Он определен в 30 дней со дня получения отчета (ст. 999);

· обязанность комиссионера уведомить комитента о прекращении договора не позднее, чем за 30 дней.

Сходство посреднических договоров представляет и определенную опасность, т. к. легко запутаться и предполагать последствия одного договора, а в реальности незаметно для себя установить условиями договора совершенно иные последствия.

Поэтому, при разработке у словий конкретного договора, рекомендуется сверять условия со сравнительной таблицей, приводимой ниже.

Как видно из приведенного выше анализа такие, существовавшие раннее формы, как договоры поручения и комиссии принципиально не изменились, хотя и получили ряд уточнений и дополнений, приблизивших их к современным потребностям рыночной экономики. В тоже время появление агентского договора, который объединил и развил возможности договоров поручений и комиссии, позволяет ему в ближайшее время занять ведущее место в предпринимательском обороте среди данного вида договоров.

3.2.1 Содержание процесса производства

Производственный процесс весьма разнообразен. Для его реализации необходимы многие составляющие, даже если это не процесс производства товаров, а процесс торговли или оказания услуг. Вот основные его составляющие:

Общая схема проведения и обеспечения ресурсами хозяйственной деятельности

Конечными целями всякого производства является создание товаров для удовлетворения потребностей в них и удовлетворение потребностей человека в труде. Основными производственными факторами, необходимыми для достижения этих целей являются:

· Капитал:

а) Денежный капитал;

в) Вещественный капитал:

– Предметы труда, то есть сырье и полупродукты, перерабатываемые в процессе производства в конечный продукт;

– Средства труда, то есть технологическое оборудование (в совокупности – технологическая система), производственные здания и сооружения, обеспечивающие переработку предметов труда;

· Земля с ее поверхностью, недрами, лесами, реками, озерами, морями, океанами и атмосферой – источниками многих видов промышленного сырья и материалов, сельскохозяйственного производства и рыбного хозяйства, топливно-энергетических ресурсов;

· Труд, то есть умственная и физическая деятельность людей в производстве нном процессе, обеспечивающая выполнение необходимых технологических процессов и удовлетворение потребностей человека в труде как самостоятельной ценности и источнике материальных благ;

· Информация, необходимая для обеспечения организации, целенаправленности и оптимальности производства (информация о состоянии внешней среды, о потребностях, техническая документация на изготавливаемую продукцию и технологические процессы, образцы продукции).

Капитал как производственный фактор, выступает, с одной стороны, в форме денежного и вещественного капитала, а с другой – в форме собственного или чужого капитала. Эта неоднозначность определяется структурой баланса фирмы. Если смотреть со стороны пассива, то можно выделить собственный капитал фирмы, то есть те финансовые средства, которые фирма создает себе сама, и чужие (заемные) средства, образующие чужой капитал.

Со стороны актива можно выделить денежный капитал и вещественный капитал.

Производственные факторы предметы труда и средства труда в совокупности образуют вещественный капитал, являющийся объектом инвестирования денежного капитала.

Предоставление денежного капитала для покупки средств производства называется финансированием, а превращение денежного капитала в вещественный капитал – инвестированием.

Таким образом, инвестиции финансируются за счет собственного капитала фирмы (самофинансирование) и за счет чужого капитала путем привлечения заемных средств. Существуют различные механизмы привлечения заемных средств в форме: займа, кредита, выпуска ценных бумаг (акций и т. д.), лизинга, венчурного финансирования, гранта.

Инвестициями являются денежные средства, целевые банковские вклады, акции и другие ценные бумаги, паи, машины, оборудование, технологии, лицензии, в том числе и на товарные знаки, кредиты, любое другое имущество или имущественные права, интеллектуальные ценности, вкладываемые в объекты хозяйственной деятельности в целях получения прибыли (дохода).

Начало практического осуществления предпринимателем дела обычно состоит в том, что он приступает к осуществлению намеченного плана в части приобретения или выделения уже имеющихся ресурсов для проведения сделки. Это означает, что закупаются, завозятся и складируются необходимые материалы, оборудование, товары, то есть основные и оборотные средства бизнеса. Нанимаются или привлекаются иным образом работники. Приобретается нужная информация. Оборудуются помещения, создаются необходимые условия для выполнения сделки. Изыскиваются финансовые ресурсы, требуемые для проведения хозяйственных операций.

Часть ресурсов приобретается до начала выпуска предпринимательского продукта, то есть создания продукции, товаров, услуг, работ, реализуемых потребителям, покупателям. Другая часть ресурсов вовлекается в операцию предпринимателем из собственных источников, включая труд самого предпринимателя.

К началу производства, выпуска, получения предпринимательского продукт а должно иметься минимально необходимое для этого количество ресурсов, включая денежные средства. Уже в ходе производства, при производственном предпринимательстве или закупок и продаж при торговом предпринимательстве, будут нужны все новые и новые порции ресурсов, о чем должен заботиться предприниматель. Необходимость обеспечения предпринимательских действий ресурсами сохраняется практически до завершения всего производственного цикла или череды сделок.

Ресурсы и факторы производства (капитал, земля, труд, информация) – строительный материал и движущая сила хозяйственной деятельности. Поэтому задача обеспечения бизнеса потребными ресурсами должна постоянно находиться в поле зрения предпринимателя.

В бизнес процессе два главных участника: предприниматель и покупатели, которым предприниматель продает товар, представляющий собой продукт предпринимательской деятельности. Покупатели, уплачивая за товар деньги, создают самый главный источник обеспечения бизнес-процесса денеж ными ресурсами.

Большинство руководителей малого бизнеса, решая задачу обеспечения бизнеса требуемыми ресурсами, не задумываясь, не анализируя и не планируя принимают решение выполнить эту задачу путем заключения первого пришедшего на ум, или предложенного другой стороной договора. Такой подход не правильный, как с экономической, так с юридической, так и с точки зрения налогового планирования фирмы.

Вспомним, что экономика – это умение вести хозяйство (умение хозяйствовать). Преуспевающий предприниматель знает, что в процессе осуществления предпринимательской деятельности существует вариативность принятия и исполнения управленческого решения.

Так, например:

· производить для потребителя (заказчика) товар можно:

– из собственного сырья предпринимателя;

– из сырья потребителя (заказчика);

– на машинах и оборудовании предпринимателя;

– на машинах и оборудовании потребителя (заказчика);

– и т. д.

· пере давать потребителю товар можно:

– во владение (договор аренды, субаренды, заклад);

– в пользование: возмездное (договор аренды, договор субаренды) или безвозмездное (договор безвозмездного пользования имущества;

– в собственность (купля продажа, дарение, мена).

Не только процесс производства и процесс реализации изготовленных товаров (работ, услуг) имеют вариативность, но и ресурсное обеспечение деятельности также возможно различными способами и в различных формах.

Приобретение первоначального денежного капитала

Рассмотрим связь между элементами: фирма (предприниматель) и денежный капитал.

Для приобретения ресурсов, обеспечивающих бизнес-операцию, предпринимателю приходится иметь или находить первоначальный денежный капитал. При отсутствии собственных денег или недостаточном их количестве предприниматель прибегает к кредиту, займу или авансу (получаемый от будущих покупателей), то есть вынужден получать необходи мые ему средства в долг.

В подобной ситуации первым видом приобретаемых предпринимателем ресурсов становятся денежные средства.

Приобрести денежные средства можно следующими путями:

· получить кредит в банке (подробнее см. Шевчук Д.А. Банковские операции. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007);

· получить заем у иных субъектов хозяйственной деятельности (физические лица, индивидуальные предприниматели, юридические лица – коммерческие и(или) некоммерческие организации);

· получить аванс от будущих покупателей;

· получить безвозмездную финансовую помощь (например, грант).

Действующее законодательство РФ предусматривает правовое оформление указанных хозяйственных операций. Так:

· правовое оформление получения кредита заключается в разработке и заключении кредитного договора (глава 42 Гражданского кодекса РФ);

· правовое оформление получения займа заключается в разработке и заключении договора займа (глава 42 Гражданского кодекса РФ);

· правовое оформление получения аванса заключается в разработке и заключении соответствующих договоров на выполнение работ (оказания услуг), договоров купли-продажи, поставки (часть II Гражданского кодекса РФ).

Приобретение средств труда

Рассмотрим связь между элементами: фирма (предприниматель) и средства труда. Возьмем к примеру одну из конкретных ситуаций.

Перед Фирмой встала проблема – устранить возможные убытки от потерь готовой продукции (товара), которого скопилось очень много.

Эта проблема может быть решена несколькими способами, и соответствующими способам сделками:

Схематично это можно представить следующим образом:

1) Создать собственный склад готовой продукции. Для этого необходимо: разработать, построить и оборудовать собственный склад (складские помещения), организовать внутрискладскую работу, организовать про цесс поставки в склад готовой продукции, организовать процесс хранения готовой продукции в соответствии с установленными требованиями, организовать охрану склада.

2) Приобрести в собственность (купить) готовые складские помещения.

3) Приобрести в пользование (безвозмездное пользование, в возмездное пользование – в аренду (субаренду) готовые складские помещения.

4) Передать готовую продукцию на хранение третьим лицам.

5) Избавиться от избытка готовой продукции. Это можно сделать следующими путями:

1. уменьшить объемы производства;

2. повысить эффективность движения товарного потока (или внутрифирменными силами, или путем привлечения на договорной основе консультанта, специализирующегося в области логистики).

Действующее законодательство РФ предусматривает правовое оформление решений указанных хозяйственных задач.

Так:

1) Правовое оформление создания собственного склада заключается.

в раз работке и заключении с третьими лицами следующих видов гражданско-правовых договоров:

– договор возмездного оказания услуг по разработке проекта склада (глава 39 Гражданского кодекса РФ);

– договор строительного подряда (глава 37 Гражданского кодекса РФ);

– договор подряда на выполнение работ по оборудованию склада (складских помещений) (глава 37 Гражданского кодекса РФ);

– договор возмездного оказания услуг по организации внутрискладской работы склада (глава 39 Гражданского кодекса РФ);

– договор с третьими лицами на предоставление услуг по охране склада (часть II Гражданского кодекса РФ).

2) Правовое оформление приобретения в собственность готового склада (складских помещений) заключается в разработке и заключении с третьими лицами следующих видов гражданско-правовых договоров:

1. договор купли-продажи склада;

2. договор с третьими лицами на предоставление услуг по охране склада (часть II Гражданского кодекса РФ).

3). Правовое оформление приобретения в пользование готового склада (складских помещений) заключается в разработке и заключении с третьими лицами следующих видов гражданско-правовых договоров:

– договор безвозмездного пользования (глава 36 Гражданского кодекса РФ);

– договор аренды (субаренды) склада (глава 34 Гражданского кодекса РФ);

– договор подряда (на выполнение работ по оборудованию склада (складских помещений) (глава 37 Гражданского кодекса РФ);

– договор заклада третьим лицом своего склада фирме (предпринимателю) (часть II Гражданского кодекса РФ).

4). Правовое оформление передачи готовой продукции на хранение третьим лицам заключается в разработке и заключении с третьими лицами гражданско-правовых договоров хранения (глава 47 Гражданского кодекса РФ):

5). Правовое оформление решения задачи избавиться от избытка готовой продукции заключается в разработке и заключении с третьими лицами гражданско-правовых дог оворов на оказание консалтинговых услуг с фирмой или консультантом, специализирующихся в области логистики.

Налогообложение вышеуказанных хозяйственных операций зависит от правового оформления хозяйственных операций (от выбранного варианта гражданско-правового договора) и от правил самого налогообложения, поскольку в самом налоговом законодательстве существуют варианты обложения, а их следует использовать.

Для примера рассмотрим в виде схем два из возможных вышеуказанных варианта (две цепочки) решения задачи по складированию готовой продукции.

Приобретение в собственность (покупка) склада готовой продукции:

Передачи готовой продукции на хранение третьим лицам

Юридически правильно составленный договор во многом предопределяет качественное и своевременное его выполнение.

Ниже приводятся основные п равила составления договора:

1. При намерении заключить договор следует четко знать, какие цели необходимо достичь при его реализации, и уточнить наиболее важные моменты, связанные с его оформлением, подписанием и исполнением.

Необходимо предусмотреть главные вопросы предстоящей работы, а затем, переходя от общего к частному, составить примерную поэтапную схему работы и продумать, что и как должно быть сделано на каждом этапе, какие для этого потребуются конкретные действия, определить возможность риска;

2. Проект предстоящего договора желательно разработать самой заинтересованной стороне, а не получать проект от контрагента. При составлении формулировок условий договора лучше всего привлечь специалистов соответствующего профиля.

Если договор составляется партнером, не исключено, что в нем должным образом не будут учтены ваши интересы, и их придется подгонять под “чужой” договор. В результате ваша инициатива может быть упущена.

При составлени и договора реально избежать многих неожиданностей, которые могут исходить от вашего контрагента. По его замечаниям можно проследить, в чем именно состоят его интересы, и предотвратить включение в договор нежелательных условий;

3. Если предложение о заключении договора поступает от неизвестного партнера, необходимо как можно больше получить о нем информации.

За рубежом предприниматели крайне осторожно относятся к предложениям новых партнеров, несмотря на то, что там существуют открытые торговые реестры и фирмы, специализирующиеся на сборе и обработке сведений о компаниях и отдельных коммерсантах, готовые по запросу дать: подробную информацию о фирме как таковой (уставный фонд, специализация, годовой оборот, квалификация персонала, обслуживающий банк и т. д.), о биографиях совладельцев предприятия и его руководителей; оценку деловой репутации потенциальных партнеров, сведения о судебных процессах и конфликтах, в которых они участвовали, а также сообщить подробности о пост авщиках, покупателях, клиентах и т. д.

Необходимо также убедиться в том, что организация, с которой вы собираетесь работать, действительно существует. Для этого следует ознакомиться с ее учредительными документами (уставом, учредительным договором) и свидетельством о регистрации. Рекомендуется обратить внимание на то, кто является учредителями фирмы, каков размер ее уставного фонда и сформирован ли он. Более того, поинтересуйтесь, имеет ли организация свой офис и где он располагается (не ограничивайте свой интерес к фирме только юридическим адресом). Не лишним будет, если вы узнаете, в каком банке организация обслуживается (подробнее см. Шевчук Д.А. Банковские о перации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007), каковы ее финансовое положение и коммерческая репутация. Через партнеров, контрагентов, банкиров следует собрать о фирме-партнере и ее руководителях как можно больше информации;

4. При подписании договора необходимо убедиться, что представитель контрагента имеет юридическое право и полномочия на подписание документа.

Подписание договора представителем без соответствующих полномочий может повлечь впоследствии невозможность получить оплату за поставленные товары или добиться возврата выплаченных сумм за товары, либо товары будут поставлены не в полном объеме или с существенными недостатками.

Нередко недобросовестные контрагенты, не желая исполнять свои обязательства по договору и нести ответственность, объявляют о том, что лицо, подписавшее договор, соответствующих полномочий не имело (это один из самых распространенных способов мошенничества). Для того, чтобы такого не случилось, необходимо удостовериться в личности предс тавителя, для чего следует корректно попросить его представить соответствующие документы.

Если представителем контрагента выступает директор предприятия, действующий без доверенности, необходимо ознакомиться с приказом о его назначении (это в основном касается государственных предприятий), либо поинтересоваться протоколом собрания учредителей предприятия (для коммерческих организаций). В отношении последних следует обратить внимание на следующее.

В последнее время часто на некоторых предприятиях, особенно там, где директор работает по найму, учредители в той или иной степени ограничивают его полномочия и предоставляют их только с согласия Правления, Совета директоров, собрания учредителей и т. д. Например, в уставе организации, в разделе “Компетенция директора”, может быть указано, что директор вправе совершать сделки на сумму свыше 10 тыс. рублей только с согласия Совета директоров предприятия. Поэтому следует ознакомиться с соответствующим разделом устава организации- контрагента и убедиться, что полномочия директора не ограничены.

Если представитель действует по доверенности, следует проверить, есть ли на доверенности подпись руководителя организации и ее печать, какого числа она выдана (если дата не указана, то документ вообще недействителен), срок ее действия, объем полномочий по доверенности;

5. Приступая к работе по формулированию условий договора, нельзя допускать двусмысленности, нечеткости фраз.

В договоре имеет значение каждое слово. Если не понятно, что означает тот или иной термин, какой смысл несет то или иное словосочетание, фраза и т. д., надо выяснить это с привлечением специалистов. Следует иметь в виду, что впоследствии в случае спора по условиям исполнения договора контрагент будет пытаться любую неточную формулировку в договоре интерпретировать в свою пользу.

Более того, партнер может специально включить в договор неясные (но хорошо понятные ему самому) формулировки и положения, в которых ваши интер есы могут быть ущемлены.

Весьма часто допускаются неточности при применении в договорах юридических торговых международных терминов, в частности, определяющих базисные условия поставки. К примеру, предназначенный для водных перевозок торговый термин “инкотермс – 90” используется для обозначения перевозок сухопутным (железнодорожным, автомобильным) транспортом или при смешанных перевозках (несколькими видами транспорта). При отсутствии в договоре положений, разъясняющих, что стороны имели в виду, могут возникнуть трудности при разрешении споров, в частности, по вопросу о моменте, когда товар считается поставленным, и о моменте перехода риска с продавца на покупателя;

6. При формулировании условий об обстоятельствах, освобождающих от ответственности (так называемых “форс-мажорных оговорок”), следует учитывать последствия той или иной формулировки, что может привести к снижению или повышению имущественной ответственности стороны договора.

При включении в договор ог оворки, предусматривающей конкретный перечень обстоятельств, наступление которых освобождает от ответственности при нарушении обязательства, арбитражные суды, как правило, принимают решения о взыскании со стороны убытков, явившихся следствием обстоятельств, находившихся вне контроля, если они не предусмотрены перечнем, содержавшимся в договоре;

7. Когда проект договора будет готов, его необходимо еще раз просмотреть для того, чтобы уловить двойной смысл какой-либо фразы или увидеть какое-нибудь упущение и т. д.

Любой договор – это правовой документ, и его нельзя составлять без участия компетентных специалистов, которые до подписания контракта могут разъяснить правовые последствия тех или иных условий, предложить новые варианты конкретного пункта и т. д. Поэтому до подписания договора необходимо, чтобы его просмотрел и завизировал юрист;

8. Многие предпринимательские структуры широко используют различные формы договоров, образцы которых предлагаются в настоящее в ремя в сомнительных сборниках и рекомендациях.

Наряду с очень краткими договорами, содержащими минимум условий (предмет договора, включающий наименование и количество товара, цена с указанием базиса поставки, требования к качеству, срок поставки, условия платежа), нередко заключаются многостраничные, очень подробные договора, предусматривающие значительное число дополнительных условий.

Заключение кратких договоров требует от организации четкого представления о том, чем будут восполняться пробелы договора. Арбитражная практика показывает, что об этом, к сожалению, часто забывают, и это приводит к нанесению ущерба.

В то же время многостраничные и подробные договора, к сожалению, также имеют недостатки. Наиболее типичные из них заключаются в следующем:

– во-первых, нередко такие договора составляются по трафарету, недостаточно учитывающему вид товара, являющегося предметом купли-продажи или другого вида сделки. Практически одинаковые условия предусматривают ся как в отношении всех видов массы продовольственных и промышленных товаров, так и в отношении машин и оборудования;

– во-вторых, договора примерно одинакового содержания составляются независимо от того, с каким партнером они заключаются;

– в-третьих, стремление предусмотреть в договоре условия на все случаи, которые могут возникнуть при его исполнении, осложняет, с одной стороны, переговоры при заключении договора, а с другой – приводит к отягощению контракта большим числом общих и порой не лучших положений. К тому же, как показывает практика, все предусмотреть в контракте невозможно. Надо учитывать, что универсальной формы, способной надежно обезопасить вас и ваш бизнес, не существует. Договор – это акт строго индивидуальный, и составлять его надлежит для каждого случая отдельно.

Структура договора

Любой договор условно можно разделить на четыре части:

1) преамбулу (вводную часть);

2) предмет договора;

3) дополнитель ные условия договора;

4) прочие условия договора.

Преамбула (вводная часть)

Данная часть договора включает:

а) наименование договора (договор купли-продажи, поставки, комиссии, транспортных услуг, аренды, совместной деятельности и пр.). Точное название договора помогает понять, какие правоотношения он определяет. Однако необходимо помнить, что сущность договора вытекает не из названия, а из его содержания.

При отсутствии названия договор сначала следует прочитать, чтобы понять, о чем он, а уж затем разбираться с ним по существу;

б) дату подписания договора (число, месяц и год подписания).

С этими реквизитами связано правильное установление момента заключения договора и окончания срока его действия, а значит, и определенные юридические последствия;

в) место подписания договора (город или населенный пункт). Указание места совершения сделки – не простая формальность, оно имеет иногда большое юридическое значени е. По законодательству того места, где совершается сделка, определяются: правоспособность и дееспособность лиц, заключивших сделку; форма сделки и обязательства, возникшие из сделки;

г) полное фирменное наименование контрагента, под которым последний зарегистрирован в реестре государственной регистрации, а также сокращенное название сторон по договору (“Заказчик”, “Покупатель”, “Арендатор” и пр.);

д) должности, фамилии, имена и отчества лиц, подписывающих договор, указания их полномочий на подписание договора.

Предмет договора

Данная часть договора содержит существенные условия:

а) предмет договора, т. е. то, о чем конкретно договариваются стороны;

б) обязанности и права одной стороны по договору;

в) обязанности и права второй стороны по договору;

г) цена договора, порядок расчетов и др.;

д) срок выполнения сторонами своих обязательств. Содержание этих условий зависит от вида договора и конкретной ситуац ии его заключения.

Дополнительные условия договора

Настоящий раздел включает в себя условия, которые не обязательно предусматривать в каждом договоре, но именно они существенно влияют на реализацию прав и обязанностей сторон:

а) срок действия договора необходимо указать, даже если названы сроки выполнения сторонами обязательств. Это обусловлено тем, что надлежит знать, когда договор прекращает свое действие и когда можно будет предъявить соответствующие требования к контрагенту;

б) ответственность сторон обеспечивает исполнение обязанностей сторонами в случае нарушения условий договора одной из них. Обычно здесь определены различного рода санкции в виде пени, неустойки, штрафа, уплачиваемых контрагентом, не выполнившим своих обязательств в отношении одного из согласованных условий.

При составлении договора можно предложить следующую методику определения ответственности: против каждой обязанности стороны должна быть предусмотрена соответ ствующая ответственность, в основном, в виде штрафной неустойки. Это означает, что убытки при ненадлежащем исполнении обязательств контрагента могут быть взысканы с него сверх неустойки. Помните: если такой вид ответственности отсутствует, неустойка является зачетной, и убытки с контрагента можно будет взыскать в части, не покрытой неустойкой;

в) способы обеспечения обязательств. Российское гражданское законодательство предусматривает следующие основные способы обеспечения обязательств: неустойка, залог, удержание имущества должника, поручительство, банковская гарантия, задаток.

Кроме этого, могут быть предусмотрены и другие способы в соответствии с законом или договором;

г) основания изменения или расторжения договора в одностороннем порядке;

д) условия о конфиденциальности информации по договору;

е) порядок разрешения споров между сторонами по договору. Споры между сторонами разрешаются в соответствии с законодательством РФ в арбитражном суде.

Однако стороны могут предусмотреть разбирательство споров в третейском суде, создаваемом как самими сторонами, так и в соответствии с регламентом какого-либо постоянно действующего третейского суда;

ж) особенности перемены лиц по договору. В этом пункте можно предусмотреть, что уступка права требования по договору может быть осуществлена только с согласия должника.

Прочие условия договора

Эти условия могут включать следующие вопросы:

а) законодательство какого государства применяют стороны (это особенно важно для внешнеторговых контрактов);

б) особенности согласований связи между сторонами. Здесь для каждой стороны указываются лица, полномочные давать информацию и решать вопросы, относящиеся к исполнению договора;

в) результат преддоговорной работы и ее последствия после подписания договора. Данный пункт содержит положение, в соответствии с которым стороны устанавливают, что после подписания настоящего договора все пред варительные переговоры по нему, переписка, предварительные соглашения и протоколы о намерениях теряют силу;

г) реквизиты сторон:

· почтовые реквизиты;

· местонахождение (адрес) предприятия;

· банковские реквизиты сторон (номера расчетных счетов, учреждение банка, код банка, МФО или данные РКЦ);

· отгрузочные реквизиты (для железнодорожных отправок, контейнеров, мелких отправок).

Особое внимание уделите наличию и правильности сведений, касающихся банковских реквизитов вашего контрагента, так как без них вам очень трудно будет взыскать убытки;

д) количество экземпляров договора (на усмотрение сторон);

е) подписи сторон.

Преддоговорные вопросы (при намерении заключить договор):

1-й блок вопросов

1. Какие цели необходимо достичь при его реализации.

2. Уточняются ли наиболее важные моменты, связанные с его оформлением, подписанием и исполнением.

3. Предусматриваются ли главные вопросы предстоящей работы, а затем, переходя от общего к частному, составляется ли примерная поэтапная схема работы и продумывается ли, что и как должно быть сделано на каждом этапе, какие для этого потребуются конкретные действия, определить возможность риска.

2-й блок вопросов

1. Кем разрабатывается проект предстоящего договора?

Примечание (рекомендации):

Проект предстоящего договора желательно разработать самой заинтересованной стороне, а не получать проект от контрагента. При составлении формулировок условий договора лучше всего привлечь специалистов соответствующего профиля.

Если договор составляется партнером, не исключено, что в нем должным образом не будут учтены ваши интересы, и их придется подгонять под “чужой” договор. В результате ваша инициатива может быть упущена.

При составлении договора реально избежать многих неожиданностей, которые могут исходить от вашего контрагента. По его замечаниям можно п роследить, в чем именно состоят его интересы, и предотвратить включение в договор нежелательных условий.

3-й блок вопросов

1. Достаточно ли фирма-клиент получает информации о другой стороне договора?

Примечание (рекомендации):

Если предложение о заключении договора поступает от неизвестного партнера, необходимо как можно больше получить о нем информации.

За рубежом предприниматели крайне осторожно относятся к предложениям новых партнеров, несмотря на то, что там существуют открытые торговые реестры и фирмы, специализирующиеся на сборе и обработке сведений о компаниях и отдельных коммерсантах, готовые по запросу дать: подробную информацию о фирме как таковой (уставный фонд, специализация, годовой оборот, квалификация персонала, обслуживающий банк и т. д.), о биографиях совладельцев предприятия и его руководителей; оценку деловой репутации потенциальных партнеров, сведения о судебных процессах и конфликтах, в которых они у частвовали, а также сообщить подробности о поставщиках, покупателях, клиентах и т. д.

Необходимо также убедиться в том, что организация, с которой вы собираетесь работать, действительно существует. Для этого следует ознакомиться с ее учредительными документами (уставом, учредительным договором) и свидетельством о регистрации. Рекомендуется обратить внимание на то, кто является учредителями фирмы, каков размер ее уставного фонда и сформирован ли он. Более того, поинтересуйтесь, имеет ли организация свой офис и где он располагается (не ограничивайте свой интерес к фирме только юридическим адресом). Не лишним будет, если вы узнаете, в каком банке организация обслуживается (подробнее см. Шевчук Д.А. Банковские операции. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007), каковы ее финансовое положение и коммерческая репутация. Через партнеров, контрагентов, банкиров следует собрать о фирме-партнере и ее руководителях как можно больше информации.

4-й блок вопросов

1. Уто чняются ли юридические права и полномочия на подписание договора?

Примечание (рекомендации):

При подписании договора необходимо убедиться, что представитель контрагента имеет юридическое право и полномочия на подписание документа.

Подписание договора представителем без соответствующих полномочий может повлечь впоследствии невозможность получить оплату за поставленные товары или добиться возврата выплаченных сумм за товары, либо товары будут поставлены не в полном объеме или с существенными недостатками.

Нередко недобросовестные контрагенты, не желая исполнять свои обязательства по договору и нести ответственность, объявляют о том, что лицо, подписавшее договор, соответствующих полномочий не имело (это один из самых распространенных способов мошенничества). Для того, чтобы такого не случилось, необходимо удостовериться в личности представителя, для чего следует корректно попросить его представить соответствующие документы.

Если представ ителем контрагента выступает директор предприятия, действующий без доверенности, необходимо ознакомиться с приказом о его назначении (это в основном касается государственных предприятий), либо поинтересоваться протоколом собрания учредителей предприятия (для коммерческих организаций). В отношении последних следует обратить внимание на следующее.

В последнее время часто на некоторых предприятиях, особенно там, где директор работает по найму, учредители в той или иной степени ограничивают его полномочия и предоставляют их только с согласия Правления, Совета директоров, собрания учредителей и т. д. Например, в уставе организации, в разделе “Компетенция директора”, может быть указано, что директор вправе совершать сделки на сумму свыше 100 тыс. рублей только с согласия Совета директоров предприятия. Поэтому следует ознакомиться с соответствующим разделом устава организации-контрагента и убедиться, что полномочия директора не ограничены.

Если представитель действует по довер енности, следует проверить, есть ли на доверенности подпись руководителя организации и ее печать, какого числа она выдана (если дата не указана, то документ вообще недействителен), срок ее действия, объем полномочий по доверенности.

5-й блок вопросов

1. Допускаются ли при работе по формулированию условий договора двусмысленности и нечеткости фраз (формулировок)?

Примечание (рекомендации):

Приступая к работе по формулированию условий договора, нельзя допускать двусмысленности, нечеткости фраз.

В договоре имеет значение каждое слово. Если не понятно, что означает тот или иной термин, какой смысл несет то или иное словосочетание, фраза и т. д., надо выяснить это с привлечением специалистов. Следует иметь в виду, что впоследствии в случае спора по условиям исполнения договора контрагент будет пытаться любую неточную формулировку в договоре интерпретировать в свою пользу.

Более того, партнер может специально включить в до говор неясные (но хорошо понятные ему самому) формулировки и положения, в которых ваши интересы могут быть ущемлены.

Весьма часто допускаются неточности при применении в договорах юридических торговых международных терминов, в частности, определяющих базисные условия поставки. К примеру, предназначенный для водных перевозок торговый термин “инкотермс-90” используется для обозначения перевозок сухопутным (железнодорожным, автомобильным) транспортом или при смешанных перевозках (несколькими видами транспорта). При отсутствии в договоре положений, разъясняющих, что стороны имели в виду, могут возникнуть трудности при разрешении споров, в частности, по вопросу о моменте, когда товар считается поставленным, и о моменте перехода риска с продавца на покупателя.

6-й блок вопросов

1. Учитываются ли последствия той или иной формулировки условий об обстоятельствах, освобождающих от ответственности (так называемых “форс-мажорных оговорок”)?

Примеча ние (рекомендации):

При формулировании условий об обстоятельствах, освобождающих от ответственности (так называемых “форс-мажорных оговорок”), следует учитывать последствия той или иной формулировки, что может привести к снижению или повышению имущественной ответственности стороны договора.

При включении в договор оговорки, предусматривающей конкретный перечень обстоятельств, наступление которых освобождает от ответственности при нарушении обязательства, арбитражные суды, как правило, принимают решения о взыскании со стороны убытков, явившихся следствием обстоятельств, находившихся вне контроля, если они не предусмотрены перечнем, содержавшимся в договоре.

7-й блок вопросов

1. Участвуют ли при составлении договора компетентные специалисты?

Примечание (рекомендации):

Когда проект договора будет готов, его необходимо еще раз просмотреть для того, чтобы уловить двойной смысл какой-либо фразы или увидеть какое-нибудь упущение и т. д.

Любой договор – это правовой документ, и его нельзя составлять без участия компетентных специалистов, которые до подписания контракта могут разъяснить правовые последствия тех или иных условий, предложить новые варианты конкретного пункта и т. д. Поэтому до подписания договора необходимо, чтобы его просмотрел и завизировал юрист.

8-й блок вопросов

1. Какие договоры (краткие или подробные многостраничные) применяются?

Примечание (рекомендации):

Многие предпринимательские структуры широко используют различные формы договоров, образцы которых предлагаются в настоящее время в сомнительных сборниках и рекомендациях.

Наряду с очень краткими договорами, содержащими минимум условий (предмет договора, включающий наименование и количество товара, цена с указанием базиса поставки, требования к качеству, срок поставки, условия платежа), нередко заключаются многостраничные, очень подробные договора, предусматрив ающие значительное число дополнительных условий.

Заключение кратких договоров требует от организации четкого представления о том, чем будут восполняться пробелы договора. Арбитражная практика показывает, что об этом, к сожалению, часто забывают, и это приводит к нанесению ущерба.

В то же время многостраничные и подробные договора, к сожалению, также имеют недостатки. Наиболее типичные из них заключаются в следующем:

· во-первых, нередко такие договора составляются по трафарету, недостаточно учитывающему вид товара, являющегося предметом купли-продажи или другого вида сделки. Практически одинаковые условия предусматриваются как в отношении всех видов массы продовольственных и промышленных товаров, так и в отношении машин и оборудования;

· во-вторых, договора примерно одинакового содержания составляются независимо от того, с каким партнером они заключаются;

· в-третьих, стремление предусмотреть в договоре условия на все случаи, которые могут возник нуть при его исполнении, осложняет, с одной стороны, переговоры при заключении договора, а с другой – приводит к отягощению контракта большим числом общих и порой не лучших положений. К тому же, как показывает практика, все предусмотреть в контракте невозможно. Надо учитывать, что универсальной формы, способной надежно обезопасить вас и ваш бизнес, не существует. Договор – это акт строго индивидуальный, и составлять его надлежит для каждого случая отдельно.

В процессе осуществления предпринимательской деятельности, предприниматель испытывает наибольшее затруднение в разработке и оформлении гражданско-правовых договоров. Поэтому существует необходимость более подробно остановиться на понятии договор, а так же на требованиях действующего законодательства к порядку заключения, изменения и расторжения гражданско-правового договора.

Общую схему типологии предпринимательских договоров можно представить следующим образом:

Положения главы 27 Гражданского кодекса РФ определяют понятие и условия договора.

Понятие договора определено в статье 420. Так, договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Статья 421 гласит, что граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего услови я предписано законом или иными правовыми актами (статья 422).

В случаях, когда условие договора предусмотрено нормой, которая применяется постольку, поскольку соглашением сторон не установлено иное (диспозитивная норма), стороны могут своим соглашением исключить ее применение либо установить условие, отличное от предусмотренного в ней. При отсутствии такого соглашения условие договора определяется диспозитивной нормой.

Если условие договора не определено сторонами или диспозитивной нормой, соответствующие условия определяются обычаями делового оборота, применимыми к отношениям сторон.

В соответствии с требованиями статьи 422, договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.

Если после заключения договора принят закон, устанавливающий обязательные для сторон правила иные, чем те, которые действовали при заключении договора, усл овия заключенного договора сохраняют силу, кроме случаев, когда в законе установлено, что его действие распространяется на отношения, возникшие из ранее заключенных договоров.

Договор может быть возмездный и безвозмездный (Статья 423). Договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным.

Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.

Статья 425 содержит правовые нормы о действии договора. Так, Договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.

Законом или договором может быть предусмотрено, что окончание срока действия договора влечет прекращение обязательств сторон по договору. Договор, в котором отсутствует такое условие, признается действующим до определенного в нем момента окончания исполнения сторонами обязательства.

Окончание срока действия договора не освобождает стороны от ответственности за его нарушение.

Глава 28 Гражданского кодекса РФ определяет порядок заключения договора.

Основные положения о заключении договора отражены в статье 432. Положения указанной статьи определяют следующее:

Договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из стор он должно быть достигнуто соглашение.

Договор заключается посредством направления оферты (предложения заключить договор) одной из сторон и ее акцепта (принятия предложения) другой стороной.

Основные положения об изменении и расторжении договора отражены в главе 29 Гражданского кодекса РФ.

В соответствии с положениями статьи 450, изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено Гражданским кодексом РФ, другими законами или договором.

По требованию одной из сторон договор может быть изменен или расторгнут по решению суда только:

1) при существенном нарушении договора другой стороной;

2) в иных случаях, предусмотренных Гражданским кодексом Кодексом РФ, другими законами или договором.

Существенным признается нарушение договора одной из сторон, которое влечет для другой стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишается того, на что была вправе рассчитывать при заключении д оговора.

В случае одностороннего отказа от исполнения договора полностью или частично, когда такой отказ допускается законом или соглашением сторон, договор считается соответственно расторгнутым или измененным.

Порядок изменения и расторжения договора в связи с существенным изменением обстоятельств определен статьей 451, в соответствии с которой:

1. Существенное изменение обстоятельств, из которых стороны исходили при заключении договора, является основанием для его изменения или расторжения, если иное не предусмотрено договором или не вытекает из его существа.

Изменение обстоятельств признается существенным, когда они изменились настолько, что, если бы стороны могли это разумно предвидеть, договор вообще не был бы ими заключен или был бы заключен на значительно отличающихся условиях.

2. Если стороны не достигли соглашения о приведении договора в соответствие с существенно изменившимися обстоятельствами или о его расторжении, договор может быть р асторгнут, а по основаниям, предусмотренным пунктом 4 настоящей статьи, изменен судом по требованию заинтересованной стороны при наличии одновременно следующих условий:

1) в момент заключения договора стороны исходили из того, что такого изменения обстоятельств не произойдет;

2) изменение обстоятельств вызвано причинами, которые заинтересованная сторона не могла преодолеть после их возникновения при той степени заботливости и осмотрительности, какая от нее требовалась по характеру договора и условиям оборота;

3) исполнение договора без изменения его условий настолько нарушило бы соответствующее договору соотношение имущественных интересов сторон и повлекло бы для заинтересованной стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишилась бы того, на что была вправе рассчитывать при заключении договора;

4) из обычаев делового оборота или существа договора не вытекает, что риск изменения обстоятельств несет заинтересованная сторона.

3. При расторжении договора вследствие существенно изменившихся обстоятельств суд по требованию любой из сторон определяет последствия расторжения договора, исходя из необходимости справедливого распределения между сторонами расходов, понесенных ими в связи с исполнением этого договора.

4. Изменение договора в связи с существенным изменением обстоятельств допускается по решению суда в исключительных случаях, когда расторжение договора противоречит общественным интересам либо повл ечет для сторон ущерб, значительно превышающий затраты, необходимые для исполнения договора на измененных судом условиях.

В соответствии со статьей 452 о порядке изменения и расторжения договора, соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное.

Требование об изменении или о расторжении договора может быть заявлено стороной в суд только после получения отказа другой стороны на предложение изменить или расторгнуть договор либо неполучения ответа в срок, указанный в предложении или установленный законом либо договором, а при его отсутствии – в тридцатидневный срок.

Налогообложение бизнеса.

Система налогового законодательства в РФ

Следуя принципу, провозглашенному ст.15 Конституции РФ, Налоговый Кодекс РФ в ст.1 устанавливает следующую систему налогового законодательства РФ:

– налоговый кодекс (НК);

– федеральные законы о налогах и сборах;

– законы и иные правовые нормативные акты о налогах и сборах законодательных органов субъектов РФ;

– нормативные правовые акты о налогах и сборах представительных органов местного самоуправления.

Центральное место в системе законодательства о налогах и сборах занимает НК РФ. Его правовой статус определен ст.1.

Во-первых, НК – единственный нормативный правовой акт, устанавливающий систему налогов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и налоговых сборов в РФ. Любые изменения системы федеральных налогов и сборов должны проходить путем внесения изменений и дополнений в НК РФ.

Во-вторых, НК в системе актов налогового законодательства имеет высшую юридическую силу. Все законы о налогах и сборах принимаются в соответствии с НК и не могут ему противоречить.

В п.4 ст.15 Конституции РФ провозглашен приоритет норм международного права по отношению к нормам российского законодательства. Применительно к налоговым правоотношениям этот принцип нашел свое отражение в ст.7 НК РФ. Если международным договором РФ, содержащим положения о налогах и сборах, установлены иные правила, чем предусмотрены НК и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.

На практике это означает, что при экономическом сотрудничестве с лицом из другого государства необходимо обращать внимание на наличие соглашения об избежании двойного налогообложения с этим государством или иного соглашения, регулирующего вопросы налогообложения на уровне двух и более государств. Если такой договор существует, его нормы будут иметь приоритет по отношению к нормам российского законодательства.

Иерархия актов, регулирующих налоговые отношения.

Отношения, регулируемые налоговым законодательством (определены ст.2 НК):

– отношения по установлению налогов и сборов;

– отношения по введению налогов и сборов;

– отношения по взиманию налогов и сборов;

– отношения, возникающие при осуществлении налогового контроля;

– отношения по привлечению к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Вопросы собственности и хозяйственной деятельности не являются предметом регулирования законодательством о налогах и сборах, налоговое законодательство не вправе вторгаться в сферу, регулируемую гражданским или иным частным правом. Например, вопрос об очередности списании денежных средств со счета предприятия должен разрешаться в гражданском законодательстве (ст. 855 Гражданского кодекса РФ).

Не применяется законодательство о налогах и сборах, если иное не предусмотрено НК, к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе осуществления контроля уплаты таможенных платежей и привлечения к ответственности виновных лиц. Действие НК распространяется на таможенные платежи только в случаях, прямо предусмотренных НК, т. е. когда в статьях Кодекса непосредственно упоминаются таможенные платежи.

Принципы налогового законодательства РФ (определены ст.3 НК):

принцип всеобщности налогообложения является конституционным принципом, согласно которому каждое лицо без каких-либо исключений должно через налоги участвовать в финансировании общегосударственных расходов и уплачивать законно установленные налоги и сборы;

принцип справедливости – каждый подданный государства обязан принимать участие в финансировании расходов государства соразмерно своим доходам и возможностям;

принцип соразмерности налогов заключается в соотношении размера бюджета и неблагоприятных для налогоплательщика последствий налогообложения или экономическо й сбалансированностью интересов налогоплательщика и государственной казны;

принцип равенства налогоплательщиков – не допускается установление и применение налогов и сборов, различающихся в зависимости от политических, этнических, конфессиональных и иных подобных различий между налогоплательщиками. В свете социальных аспектов не допускается установление дифференцированных ставок налогов и сборов либо налоговых льгот в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц, места происхождения капитала.

Установление дифференцированных ставок налогов и сборов либо налоговых льгот, а также налоговых ставок в зависимости от других критериев, в частности – экономических, вполне допустимо;

принцип экономической обоснованности установления налогов, т. е. налоги не должны препятствовать реализации гражданами своих конституционных прав. Ограничение прав должно происходить с учетом ст.55 Конституции РФ, т. е. права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства;

принцип установления налогов, не нарушающих единства экономического пространства РФ. Не допускается устанавливать налоги и сборы, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах РФ товаров, (работ, услуг), денежных средств или законную деятельность налогоплательщика в пределах территории РФ. Не допускается также введение региональных налогов и сборов, позволяющих формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов;

принцип законного установления налогов и сборов. Федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются только НК. Налоги и сборы субъектов РФ, местные налоги и сборы устана вливаются, изменяются или отменяются законами субъектов РФ и нормативными правовыми актами представительных органов самоуправления о налогах и сборах в соответствии с НК РФ. Следовательно, никто не обязан уплачивать незаконные платежи и сборы.

принцип удобного налогообложения – установлено требование к законодателю и правоприменительным органам: акты налогового законодательства должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в какой сумме он должен платить. НК устанавливает последствия несоблюдения этого требования – все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Особенности действия нормативных правовых актов в сфере налогообложения…

…во времени:

Действие актов законодательства во времени ограничено вступлением нормативного акта в силу и прекращением его действия.

Следует знать, что:

акты, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют;

акты, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, имеют обратную силу;

акты, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков или иным образом улучшающие правовое положение налогоплательщиков, имеют обратную силу, если это предусмотрено.

…в пространстве:

Действие норм налогового законодательства РФ распространяется на всю территорию РФ.

Нормы законодательс тва о налогах и сборах субъектов РФ действуют на территории данного субъекта РФ.

Действие нормативных правовых актов о налогах и сборах, принятых представительными органами местного самоуправления, распространяется на территорию данного муниципального образования.

Исключение составляют случаи применения для налоговых правоотношений норм международных договоров, о которых говорилось выше.

…по предмету:

Нормативные акты по налогам и сборам распространяются:

– во-первых, на все имущественные отношения в сфере взимания налогов и сборов, основанные на властном подчинении организаций и граждан требованиям публичной власти;

– во-вторых, на отношения в сфере налогового администрирования, т. е. на властные отношения, складывающиеся в процессе налогового контроля и применения мер налоговой ответственности;

– в-третьих, на властно-организационные отношения между самими органами государственной власти и местного самоуправления по у становлению и введению налогов и сборов.

…по кругу лиц:

Участники налоговых правоотношений согласно ст.9 НК,

с одной стороны:

– организации и физические лица, признаваемые налогоплательщиками или плательщиками сборов;

– организации и физические лица, признаваемые налоговыми агентами;

с другой стороны:

– налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы);

– таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы Российской Федерации);

– государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы, должностные лица и организации, осуществляющие в установленном порядке прием от налогоплательщиков (плательщиков сборов) денежных средств в сче т уплаты налогов (сборов) и их перечисление (перевод) в бюджеты (далее – сборщики налогов и сборов);

– органы государственных внебюджетных фондов;

Ст.9 НК не названы в качестве субъектов налоговых отношений банки или иные кредитные организации, представители налогоплательщиков, лица, привлекаемые в процессе осуществления налогового контроля (эксперты, переводчики, свидетели). Однако они также относятся к участникам отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, т. к. НК определен круг их прав и обязанностей, а также предусмотрены меры ответственности за нарушение ими налогового законодательства.

Институты, понятия и термины налогового законодательства (Ст.11 НК)

Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК.

Это является подтвержде нием того, что законодателем признается приоритет гражданского права как частного над налоговым как публичным.

Понятия, используемые в налоговом законодательстве:

· Организации – юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ;

· Физические лица – граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства;

· Индивидуальные предприниматели – физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы.

(Следует знать, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность бе з образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства РФ, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями);

· Физические лица – налоговые резиденты РФ – физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году;

· Лица (лицо) – организации и (или) физические лица;

· Бюджеты (бюджет) – федеральный бюджет, бюджеты субъектов РФ (региональные бюджеты), бюджеты муниципальных образований (местные бюджеты);

· Внебюджетные фонды – государственные внебюджетные фонды, образуемые вне федерального бюджета и бюджетов субъектов РФ в соответствии с федеральным законодательством;

· Банки (банк) – коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка РФ (подробнее см. Шевчу к Д.А. Банковские операции. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

· Счета (счет) – расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей (подробнее см. Шевчук Д.А. Банковские операции. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007);

В определение счета, данного НК не входит ссудный и депозитные счета, т. к. являются внутренними счетами банка, поэтому требовать от налогоплательщиков сообщения об открытии ссудных и депозитных счетов, равно как и обращать на данные счета взыскания по недоимкам и пеням, недопустимо.

· Источник выплаты доходов налогоплательщику – организация или физическое лицо от которых налогоплательщик получает доход;

· Недоимка – сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок;

· Свидетельство о постановке на учет в на логовом органе – документ, выдаваемый налоговым органом организации или физическому лицу при постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица;

Уведомление о постановке на учет в налоговом органе – документ, выдаваемый налоговым органом организации или физическому лицу, в том числе индивидуальному предпринимателю, при постановке на учет в налоговом органе по иным основаниям, за исключением оснований, по которым настоящим Кодексом предусмотрена выдача свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;

Сезонное производство – производство, осуществление которого непосредственно связано с природными, климатическими условиями и со временем года. Данное понятие применяется в отношении организации и индивидуального предпринимателя, если в определенные налоговые периоды (квартал, полугодие) их производственная деятельность не осуществляется в силу природных и климатических условий;

· Место нахождения обособленного подразделения российской организации – место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение;

· Место жительства физического лица – адрес (наименование субъекта Российской Федерации, района, города, иного населенного пункта, улицы, номера дома, квартиры), по которому физическое лицо зарегистрировано по месту жительства в порядке, установленном законодательством Российской Федерации;

· Обособленное подразделение организации – любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место является стационарным, если оно создается на срок б олее одного месяца;

Понятия «налогоплательщик», «объект налогообложения», «налоговая база», «налоговый период» и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях Налогового Кодекса.

Понятие налога и сбора

Понятие налога и сбора определено ст.8 НК. Четкое определение налога и сбора и их разграничение имеет большое значение для адекватного регулирования порядка их взимания.

Отличие налога и сбора:

– если налог безусловен, то уплатой сбора обусловлено предоставление некоторых публично – правовых услуг (например, выдача разрешений, лицензий);

– обязанность по уплате налога возникает при наличии у налогоплательщика объекта налогообложения, сборы и пошлины же взимаются только с тех, кто вступает в отношения с соответствующим органом или учреждением по поводу п олучения нужных ему услуг;

Следует отметить, что государственная пошлина и таможенная пошлина относятся к сборам, т. к. являются условием действий государственных органов, в том числе выдаваемых ими разрешений.

Виды налогов и сборов в РФ

Ст.12 НК устанавливает следующие налоги и сборы в РФ:

1) Федеральные – налоги и сборы, устанавливаемые НК и обязательные к уплате на всей территории РФ.

2) Региональные (налоги и сборы субъектов РФ) – налоги и сборы, устанавливаемые НК и законами субъектов РФ, вводимые в действие в соответствии с НК законами субъектов РФ, обязательные к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ.

3) Местные налоги и сборы – налоги и сборы, устанавливаемые НК и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления, вводимые в действие в соответствии с НК нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления, обязательные к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований.

Местные налоги и сборы в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге устанавливаются и вводятся в действие законами указанных субъектов РФ.

Данная трехуровневая система налогов формирует три бюджета государства – федеральный бюджет, бюджеты регионов и местные бюджеты, соответственно распоряжаются данными бюджетами федеральные, региональные и местные органы власти.

В ст.13, 14, 15 НК даются перечни налогов всех уровней.

В зависимости от уровня взимания и распоряжения налоги делятся:

Федеральные налоги и сборы (Раздел VIII НК РФ)

1) налог на добавленную стоимость (гл.21 НК РФ);

2) акцизы (гл. 22 НК РФ);

3) налог на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ);

4) единый социальный налог (гл. 24 НК РФ);

5) налог на прибыль организаций (гл. 25 НК РФ);

6) налог на добычу полезных ископаемых (гл. 26 НК РФ);

7) н алог на наследование или дарение;

8) водный налог (гл. 25.2 НК РФ);

9) сборы за пользование объектами животного мира и за пользование.

объектами водных биологических ресурсов (гл. 25.1 НК РФ);

10) государственная пошлина (гл. 25.3 НК РФ).

Региональные налоги (Раздел IX НК РФ)

1) налог на имущество организаций (гл. 30 НК РФ);

2) налог на игорный бизнес (гл. 29 НК РФ);

3) транспортный налог (гл. 28 НК РФ).

Местные налоги (Раздел Х НК РФ)

1) земельный налог (гл. 31 НК РФ);

2) налог на имущество физических лиц.

Примечание: При введении в действие налога на недвижимость прекращается действие на территории соответствующего субъекта РФ налога на имущество организаций, налога на имущество физических лиц и земельного налога.

В зависимости от характера изъятия налоги делятся на прямые и косвенные:

Прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика, владение и пользование которыми является основанием для налогообложения, и зависят от величины доходов и размеров имущества.

К прямым налогам относятся:

– Налог на прибыль организаций,

– Налог на доходы от капитала,

– Налог на доходы физических лиц,

– Налог на имущество организаций,

– Налог на имущество физических лиц,

– Налог на рекламу,

– Земельный налог и др.

Косвенные налоги, нередко называемые налогами на потребление, непосредственно включаются в цену товаров, работ и услуг. Как правило, они связаны с оборотом товаров, работ и услуг и их сумма не зависит от величины доходов и размера имущества.

К косвенным налогам относятся:

– Налог на добавленную стоимость (НДС),

– Акцизы на отдельные виды товаров (услуг), отдельные виды минерального сырья,

– Таможенная пошлина,

– Дорожный на лог,

– Налог с продаж и др.

Фактическим плательщиком косвенного налога является конечный потребитель, на которого перелагается реальное налоговое бремя. Косвенные налоги наиболее легко контролируются и взимаются фискальными органами, но в то же время наиболее трудны для уклонения со стороны налогоплательщиков.

На период, когда вводятся новые налоги в соответствии с НК, одновременно действуют ранее принятые и не отмененные законодательно налоги и сборы.

С 01.01.2001 г. Федеральным законом «О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах» (№ 118-ФЗ от 05.08.00 г.) введена в действие часть II НК РФ.

Условия установления налогов. Специальные налоговые режимы

Ст.17 НК РФ регламентирует условия установления налогов. Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и все элементы налогообложения:

В необходимых случаях при установлении налога могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

При установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам.

Приведем определение используемых терминов.

В соответствии со ст. 19 НК налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

В порядке, предусмотренном НК, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Объектами налогообложения (ст.38 НК) являются операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненн ых работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Замечание:

Под имуществом в НК понимаются в основном вещи, кроме денег, относящиеся к имуществу в соответствии с ГК РФ, согласно статье 128 которого, к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью II НК и с учетом положений ст.38 НК.

Налоговый период – это период времени, разный для разных налогов, по о кончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения.

Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

Налоговая база и порядок ее определения, а также налоговые ставки по федеральным налогам устанавливаются НК.

Налоговая база и порядок ее определения по региональным и местным налогам устанавливаются НК. Налоговые ставки по региональным и местным налогам устанавливаются соответственно законами субъектов РФ, нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в пределах, установленных НК.

Следует знать, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за нало говый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору (Изменение установленного срока уплаты налога и сбора допускается только в порядке, предусмотренном НК).

При уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в размере 1/300 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ (но не более 0.1 % в день) от неуплаченной суммы налога и сбора за каждый календарный день просрочки. Сумма пеней не может превышать неуплаченной суммы налога и сбора.

Ст.18 НК РФ устанавливает понятие специальных налоговых режимов.

Специальный налоговый режим – особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени, применяемый в случаях и в порядке, установленных НК и принимаемыми в соответствии с ним федеральными зак онами.

К специальным налоговым режимам (Раздел VIII НК РФ) относятся:

1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (гл.26.1 НК РФ);

2) упрощенная система налогообложения (гл.26.2 НК РФ);;

3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (гл.26.3 НК РФ);

4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (гл.26.4 НК РФ).

Налогоплательщики и плательщики сборов. Налоговые агенты

· Налогоплательщики и плательщики сборов (ст.19 НК) – организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций выполняют обязанности создавших их организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Таким образом, согласно действующему законодательству, филиалы и представительства российских организаций не рассматриваются в качестве участников налоговых правоотношений и не имеют статуса налогоплательщиков или налоговых агентов, а ответственность за исполнение всех обязанностей по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов несет юридическое лицо, в состав которого входит соответствующий филиал (представительство).

· Налоговые агенты (ст.24 НК) признаются лица, на которых в соответствии с НК возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Например, налоговыми агентами являются все организации, поскольку обязаны начислять и удерживать налог на доходы физических лиц из заработной платы своих сотрудников, являющихся налогоплательщиками в качестве физических лиц.

Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщик ам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК для уплаты налога налогоплательщиком.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (руководитель – административную, организация – налоговую).

В случаях, предусмотренных НК РФ, прием от налогоплательщиков и (или) плательщиков сборов средств в уплату налогов и (или) сборов и перечисление их в бюджет может осуществляться государственными органами, органами местного самоуправления, другими уполномоченными органами, должностными лицами и организациями – сборщиками налогов и (или) сборов (статья 25 НК РФ).

Представительство в отношениях, регулируемое законодательством о налогах и сборах

Порядок представительства налогоплательщика, плательщика сборов и налогового агента определены ст.26–29 НК:

Налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя. Личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях.

Законными представителями налогоплательщика – организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

Законными представителями налогоплательщика – физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, признаются действиями (бездействием) этой организации.

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры.

Уполномоченный представитель налогоплательщика – организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

Уполномоченный представитель налогоплательщика – физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Реализация товаров, работ, услуг

Операции по реализации товаров, работ и услуг являются объектом налогообложения, однако не все операции признаются реализацией.

Реализацией товаров (работ и услуг) организацией или индивидуальным предпринимателем признается (ст.39 НК) соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Также, признается реализацией, в случаях, предусмотренных НК, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.

На рис. показаны операции, не относящиеся к реализации товаров, работ, услуг для целей налогообложения.

Операции, не признаваемые реализацией

Товаром для целей НК признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое Таможенным кодексом РФ.

Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой име ют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Доходом, прибылью для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами о конкретных налогах и сборах части II НК.

Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения (Ст.40 НК)

Для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе п роверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, рассмотренных выше, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночной ценой товара (работы, услуг и) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При определении рыночной цены учитываются обычные при заключении сделок между не являющихся взаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В частности, учитываются скидки, вызванные:

· сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);

· потерей товарами качества или иных потребительских свойств;

· истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;

· маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;

· реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории РФ или за пределами РФ.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми, а также учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы по купателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортир овку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Обязанность по уплате налогов и сборов

Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

Обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается:

1. с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком;

2. с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора;

3. со смертью налогоплательщика или с признанием его умершим в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации. З адолженность по поимущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается в пределах стоимости наследственного имущества;

4. с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами) в соответствии со статьей 49 НК.

Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налогов досрочно.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом, органом государственного внебюджетного фонда или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога (см. подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РО СБУХ, 2007).

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, или за счет иного имущества налогоплательщика.

Взыскание налога с организаций производится в бесспорном порядке, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом. Взыскание налога с физического лица производится в судебном порядке.

Взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом:

1. юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами;

2. юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика.

Схема на рис. 5 в графической форме поясняет факт исполнения или неисполнения обязанности налогоплательщика по уплате налога или сбора.

Необходимо знать, что в соответствии со статьей 855 «Очередность списания денежных средств со счета» Гражданского кодекса РФ часть II (ФЗ № 14-ФЗ от 26.01.96 г.) при недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в следующей очередности:

в первую очередь осуществляется списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;

во вторую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим выплату выходных пособий и оплату труда лиц, работающих по трудовому договору, в том числе по контракту, а также выплату вознаграждений по авторскому договору;

в третью очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды на основании решений налоговых органов и органов налоговой полиции, носящих бесспорный характер. Данные платежи производятся в порядке календарной очередности поступления документов после перечисления платежей, отнесенных к первой и второй очередности;

в четвертую очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди;

в пятую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;

в шестую очередь производится списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производитс я в порядке календарной очередности поступления документов.

При недостаточности денежных средств на счете налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание средств по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджеты всех уровней бюджетной системы Российской Федерации и бюджеты государственных внебюджетных фондов, а также перечисление или выдача денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), производятся в порядке календарной очередности поступления указанных документов после перечисления платежей, отнесенных указанной статьей Гражданского кодекса Российской Федерации к первой и второй очереди.

Порядок исчисления и уплаты налогов

Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров налогового и бухгалтерского учетов и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подл ежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Остальные налогоплательщики – физические лица исчисляют налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций данных об облагаемых доходах, а также данных собственного учета облагаемых доходов, осуществляемого по произвольным формам.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искаж ения).

В качестве примера определения налогового периода, если период налога установлен 1 год, для различных ситуаций дано на рис.

в случае создания организации:

– в случае ликвидации организации:

Исчисление налогового периода в случае ликвидации организации.

Сроки уплаты налогов и сборов определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами, неделями и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо действие, которое должно быть совершено.

Уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке, предусмотренном НК и другими актами законодательства о налогах и сборах, в установленные сроки.

При уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) упла чивает пени.

Уплата налогов и сборов производится в наличной или безналичной форме. При отсутствии банка налогоплательщик или налоговый агент, являющиеся физическими лицами, могут уплачивать налоги через кассу сельского или поселкового органа местного самоуправления либо через организацию связи Государственного комитета Российской Федерации по связи и информатизации.

Конкретный порядок уплаты налога устанавливается применительно к каждому налогу. Порядок уплаты федеральных налогов устанавливается НК. Порядок уплаты региональных и местных налогов устанавливается соответственно законами субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в соответствии с НК.

Поручение на перечисление налога или решение о взыскании налога исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения или решения, если иное не предусмотрено НК. При этом плата за обслуживание по у казанным операциям не взимается.

При наличии денежных средств на счете налогоплательщика или иного обязанного лица банки не вправе задерживать исполнение поручений на перечисление налогов или решений о взыскании налогов в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды).

Следует знать, что срок уплаты налога, сбора, а также пени может быть изменен путем предоставления отсрочки или рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита (см. подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Порядок и условия изменений срока оплаты налогов установлены ст. 61–68 НК.

Требование об уплате налога при наличии недоимки у налогоплательщика это письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неоплаченную сумму налога и соответствующие пени.

Требование об уплате налога направляется налогоплательщику налоговым органом по месту е го учета или передается лично под расписку руководителю.

В части налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, могут применяться и другие меры обеспечения соответствующих обязанностей в порядке и на условиях, установленных таможенным законодательством Российской Федерации.

Способами обеспечения исполнения обязанностей по уплате налога являются:

Залог

В случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов обязанность по уплате налогов и сборов может быть обеспечена залогом.

Залог имущества оформляется договором между налоговым органом и залогодателем. Залогодателем может быть как сам налогоплательщик или плательщик сбора, так и третье лицо.

При неисполнении налогоплательщиком или плательщиком сбора обязанности по уплате причитающихся сумм налога или сбора и соответствующих пеней налоговый орган осуществляет исполнение этой обязанност и за счет стоимости заложенного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

Предметом залога может быть имущество, в отношении которого может быть установлен залог по гражданскому законодательству Российской Федерации, если иное не установлено НК. Причем, предметом залога по договору между налоговым органом и залогодателем не может быть предмет залога по другому договору.

При залоге имущество может оставаться у залогодателя либо передаваться за счет средств залогодателя налоговому органу (залогодержателю) с возложением на последнего обязанности по обеспечению сохранности заложенного имущества.

Совершение каких-либо сделок в отношении заложенного имущества, в том числе сделок, совершаемых в целях погашения сумм задолженности, может осуществляться только по согласованию с залогодержателем.

К правоотношениям, возникающим при установлении залога в качестве способа обеспечения исполнения обязанностей по уплате налого в и сборов, применяются положения гражданского законодательства, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Поручительство

В случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплате налогов обязанность по уплате налогов может быть обеспечена поручительством.

В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.

Поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации договором между налоговым органом и поручителем.

При неисполнении налогоплательщиком налоговой обязанности по уплате налога, обеспеченной поручительством, поручитель и налогоплательщик несут солидарную ответственность. Принудительное взыскание налога и причитающихся пеней с поручителя производится налоговым органом в судебном порядке.

По исполнении поручителем своих обязанностей в соответствии с договором к нему переходит право требовать от налогоплательщика уплаченных им сумм, а также процентов по этим суммам и возмещения убытков, понесенных в связи с исполнением обязанности налогоплательщика.

Поручителем вправе выступать юридическое или физическое лицо. По одной обязанности по уплате налога допускается одновременное участие нескольких поручителей.

К правоотношениям, возникающим при установлении поручительства в качестве меры по обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, применяются положения гражданского законодательства Российской Федерации, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Пеня

Пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Не начисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика в банке или наложен арест на имущество налогоплательщика. Подача заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки), налогового кредита или инвестиционного налогового кредита не приостанавливает начисления пеней на сумму налога, подлежащую уплате.

Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. В соответствии с Телеграммой ЦБ РФ от 11.06.2004 N 1443-У установлена ставка рефинансирования 13 % годовых.

Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Принудительное взыскание пеней с организаций производится в бесспорном порядке, а с физических лиц – в судебном порядке.

Приостановление операций по счетам налогоплательщика – организации, налогоплательщика – индивидуального предпринимателя

– решение о приостановлении операций налогоплательщика – организации и налогоплательщика – индивидуального предпринимателя по счетам в банке принимается руковод ителем (его заместителем) налогового органа, направившим требование об уплате налога, в случае неисполнения налогоплательщиком организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога. В этом случае решение о приостановлении операций налогоплательщика– организации по его счетам в банке может быть принято только одновременно с вынесением решения о взыскании налога;

– решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации и налогоплательщика – индивидуального предпринимателя по счетам в банке принимается руководителем (его заместителем) налогового органа в случае непредставления этими налогоплательщиками налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока представления такой декларации, а также в случае отказа от представления налогоплательщиком – организацией и налогоплательщиком – индивидуальным предпринимателем налоговых деклараций. В этом случае приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления этими налогоплательщиками налоговой декларации.

Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика– организации в банке подлежит безусловному исполнению банком.

Приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до отмены этого решения.

Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налоговому органу документов, подтверждающих выполнение указанным лицом решения о взыскании налога.

Банк не несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком– организацией в результате приостановления его операций в банке по решению налогового органа (подробнее см. Шевчук Д.А. Банковские операции. – М.: ГроссМедиа: РОС БУХ, 2007).

При наличии решения о приостановлении операций по счетам организации банк не вправе открывать этой организации новые счета.

Арест имущества

Арестом имущества в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога признается действие налогового или таможенного органа с санкции прокурора по ограничению права собственности налогоплательщика-организации в отношении его имущества.

Арест имущества производится в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога и при наличии у налоговых или таможенных органов достаточных оснований полагать, что указанное лицо предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.

Решение о наложении ареста на имущество налогоплательщика-организации принимается руководителем (его заместителем) налогового или таможенного органа в форме соответствующего постановления.

Проведение ареста имущества в ночное время не допуска ется, за исключением случаев, не терпящих отлагательства.

Перед арестом имущества должностные лица, производящие арест, обязаны предъявить налогоплательщику-организации (его представителю) решение о наложении ареста, санкцию прокурора и документы, удостоверяющие их полномочия.

При производстве ареста составляется протокол об аресте имущества. В этом протоколе либо в прилагаемой к нему описи перечисляется и описывается имущество, подлежащее аресту, с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а при возможности – их стоимости. Все предметы, подлежащие аресту, предъявляются понятым и налогоплательщику-организации (его представителю). Руководитель (его заместитель) налогового или таможенного органа, вынесший постановление о наложении ареста на имущество, определяет место, где должно находиться имущество, на которое наложен арест.

Решение об аресте имущества отменяется уполномоченным должностным лицом налогового или таможенног о органа при прекращении обязанности по уплате налога. Решение об аресте имущества действует с момента наложения ареста до отмены этого решения уполномоченным должностным лицом органа налоговой службы или таможенного органа, вынесшим такое решение, либо до отмены указанного решения вышестоящим налоговым или таможенным органом или судом.

Не следует забывать, что налоговое планирование является только частью общего планирования хозяйственной деятельности. Если не планируется вся деятельность, то всерьез говорить о налоговом планировании не приходится.

Процесс планирования хозяйственной деятельности и, в том числе, планирование налогообложения представляется следующий:

1. Принимается к исполнению некоторая хозяйственная (производственная, экономическая) цель.

2. Определяются все возможные пути и способы её достижения.

3. Определяются все возможные пути и способы правового оформления способов достижения хозяйственной цели.

4. Просч итываются налоговые последствия реализации путей и способов правового оформления.

5. Просчитываются общеэкономические последствия реализации хозяйственной цели.

6. Принимаются к реализации сочетания тех способов, которые дают максимальный экономический эффект.

Элементы, которые необходимо учитывать при организации производства товаров, работ, услуг с применением налогового планирования следующие:

1. Экономическое содержание деятельности: т. е. как и какие материальные средства и нематериальные активы передвигаются.

2. Правовое оформление экономических сделок.

3. Налоговый режим.

Любой субъект налогообложения – налогоплательщик – находится в определенном налоговом режиме, соответствующем статусу налогоплательщика (не путать со специальным налоговом режимом, понятием более узким).

Налоговый режим зависит от:

– Организационно-правовой формы (ИП, коммерческая, некоммерческая организация, общественное объединение).

– Места нахождения Калуга, Москва, Канарские острова…

– Режима уплаты (упрощенная система, налог на вмененный доход,…)

4. Налоговая база зависит не столько от хозяйственной операции, сколько от ее оформления – правовой формы (вида и условий договора, оснований возникновения обязательств…)

5. Налоговые ставки – зависят от видов производства, продукции, субъектов, занятых в производстве.

6. Налоговые и отчетные периоды – установлены законом.

Каждый из установленных налогов определен в системе налогового законодательства РФ.

Каждый субъект налогообложения, т. е. налогоплательщик, по каждому из налогов должен, на основании соответствующего закона о налогах и сборах, самостоятельно определить является ли он плательщиком данного налога, рассчитать и уплатить в срок налог (или сбор). Иначе говоря, определить налоговую базу, ставку налога, порядок исчисления и срок уплаты.

Каждый из установленных налогов определен в системе налогового законодательства РФ.

Каждый субъект налогообложения, т. е. налогоплательщик, по каждому из налогов должен, на основании соответствующего закона о налогах и сборах, самостоятельно определить является ли он плательщиком данного налога, рассчитать и уплатить в срок налог (или сбор). Иначе говоря, определить налоговую базу, ставку налога, порядок исчисления и срок уплаты.

Рассмотрим сведенную в таблицу зависимость количества уплачиваемых налогов от ОПФ:

Рассмотрим некоторые элементы примера с точки зрения налогообложения.

Первый вариант. Покупка склада в собственность

В договоре купли – продажи указывается сумма сделки, например: в размере 1,2 млн. рублей с учетом НДС или без учета НДС.

Однако, следует помнить, что данная операция является реализацие й, поэтому облагается НДС, ставка 18 % (гл.21 НК).

НДС – налог косвенный, оплачивается покупателем, поэтому итоговая сумма к оплате покупателем продавцу будет обязательно с НДС 18 %.

– Если сумма сделки 1,2 млн. рублей с учетом НДС, то сумма НДС составит 0,18 млн. рублей.

– Если сумма сделки 1,2 млн. рублей без учета НДС, то сумма НДС составит 0,24 млн. рублей.

– В счете-фактуре, выставленной покупателю продавцом, должна быть обязательно указана сумма НДС, чтобы ее правомерно можно было принять к зачету.

Окончательной суммой к оплате будет либо 1,2 млн. рублей, либо 1,416 млн. рублей.

Замечание Следует помнить, что Письмом Центробанка № 1050-У с 21.11.2001 г. запрещена оплата за наличный расчет между юридическими лицами по одной сделке суммы большей 60 тыс. рублей. Если же одной из сторон сделки является Индивидуальный предприниматель, то такое ограничение отсутствует.

! ПОКУПАТЕЛЬ

После подписания договора купли – продажи и акта приемки – передачи Основного средства, покупатель – юридическое лицо ставит на баланс. Основное средство на сумму договора без учета НДС. В дальнейшем будет начисляться амортизация в соответствии с принятыми бухгалтерской и налоговыми политиками предприятия, Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», Главой 25 НК.

НДС принимается к зачету в установленном законом порядке (гл.21 НК) и с учетом принятой налоговой политикой.

Если покупатель – Индивидуальный предприниматель купил склад для своей предпринимательской деятельности, то расходы на содержание, амортизацию и пр. он в дальнейшем будет включать в расходы по своему виду деятельности.

Следует подчеркнуть, земля, на которой находится здание склада , должна быть арендована новым собственником или приобретена им в собственность. Эти сделки осуществляются между новым собственником склада и собственником земли (муниципальной, областной или федеральной властью).

! ПРОДАВЕЦ

Продавец начисляет НДС к уплате в бюджет (гл.21 НК) в размере 0,18 млн. рублей или 0,216 млн. рублей в зависимости от условий договора.

Сумма сделки по договору является доходом для целей налогообложения (гл. 25 НК).

Замечание. При рассрочке платежа следует обратить внимание в договоре на пункт, который регламентирует неустойки. Даже неоплаченные санкции с наступлением срока их платежа будут считаться доходом у их получателя – продавца (исключение – кассовый метод при учете доходов и расходов, принятый в налоговой политике).

Далее возможно рассматривать в каждом конкретном случае оформление договора на охрану склада, сдачу части помещения новым собственником некоему арендатору и т. д.

Второй вариант. Аренда склада

Внимание! Сделки с недвижимостью должны быть зарегистрированы в Государственных регистрационных органах.

Арендодателем может являться организация или органы Местной, Областной или Федеральной власти.

! АРЕНДАТОР

После заключения договора аренды и получения арендуемого склада в пользование, арендатор периодически выплачивает арендодателю арендную плату согласно договору и выставленной счет – фактуре.

НДС по аренде принимается к зачету. Ставка НДС по услуге предоставления в аренду 18 %.

В случае аренды муниципальной, областной или федеральной собственности ставка НДС (18/118)x100 %, т. к. налоговая база определяется с учетом НДС.В этом случае арендатор самостоятельно рассчитывает сумму НДС и перечисляет ее в бюджет в качестве налогового агента.

Арендная плата является расходом для целей налогообложения (гл.25 НК).

! АРЕН ДОДАТЕЛЬ

Арендодатель НДС начисляет к уплате в бюджет (гл. 21 НК)

Арендная плата является доходом (гл.25 НК).

Далее можно и должно анализировать следующие варианты выполнения поставленной задачи (см. раздел 3.2). После чего с помощью менеджеров, юристов и налоговых консультантов делать выводы об оптимальном решении поставленной задачи.

Менеджер – наемный управленец, начальник!

Если у вас нет ни одного подчиненного – вы не менеджер,

а максимум специалист!

Неграмотность в формулировании должностей – признак ненадежности компании и безграмотности ее руководителей и кадровиков.

Денис Шевчук

Права и обязанности налогоплательщиков, права и обязанности налоговых органов.

В соответствии со словарем русского языка С.И. Ожегова:

Право – совокупность установленных и охраняемых государством норм и правил, регулирующих отношения людей в обществе.

Обязанность – определенный круг действий возложенных на кого– либо и безусловных для исполнения.

Основные права и обязанности граждан определяются в Конституции РФ. В данном разделе нас будут интересовать права и обязанности граждан как налогоплательщиков и корреспондирующие им права и обязанности налоговых органов РФ.

В соответствии со ст.57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Данное положение Конституции РФ конкретизируется в ст.23 НК РФ.

Для того чтобы обязать какого-либо человека совершить определенные действия, а именно уплачивать налоги необходимо наличие следующих условий:

1. Данное лицо должно являться налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ;

2. Налог, уплата которого вменяется в обязанность налогоплательщика, должен быть установлен только законами, а не иными нормативными актами.

3. Законы, устанавливаю щие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Итак, уплата налога считается первейшей обязанностью налогоплательщика, однако ст.23 НК РФ предусматривается еще ряд обязанностей налогоплательщика, которые являются производными:

· Вставать на учет в налоговых органах в предусмотренных налоговым законодательством случаях;

· Вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения;

· Представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые налогоплательщик обязан уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соотвествии с ФЗ «О бухгалтерском учете;

· Предоставлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;

· Выполнять законные (то есть только основанные на законе, а не какие _ либо иные) тр ебования налогового органа об устранении выявленных нарушений налогового законодательства, а также не препятствовать законной (обратите внимание – законной) деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;

· Предоставлять налоговому органу в определенных законом случаях необходимую информацию и документы;

· В течении 4-х лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налога, а также документов, подтверждающих полученные доходы и уплаченные налоги;

Помимо вышеуказанных обязанностей, относящихся непосредственно к ведению бухгалтерского учета и отчетности, к уплате налогов, налоговым законодательством установлен ряд обязанностей налогоплательщиков носящих уведомительный характер-налогоплательщики обязаны письменно сообщать в налоговый орган по месту учета:

– об открытии или закрытии счетов – в 10 – дневный срок;

– обо всех случаях участи я в российских и иностранных организациях – в срок не позднее 1 месяца со дня начала такого участия;

– обо всех обособленных подразделениях созданных на территории РФ – в срок не позднее 1 месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации;

– о реорганизации – в срок не позднее 3 дней со дня принятия такого решения.

Помимо обязанностей, налоговое законодательство наделяет налогоплательщиков определенными правами.

В соответствии с Конституцией РФ и Налоговым законодательством (ст.21 НК РФ) налогоплательщик имеет право:

1) получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговой отчетности и разъясн ения о порядке их заполнения;

2) получать от Министерства финансов Российской Федерации письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, от финансовых органов в субъектах Российской Федерации и органов местного самоуправления – по вопросам применения соответственно законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах и нормативных правовых актов органов местного самоуправления о местных налогах и сборах;

3) использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах;

4) получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных настоящим Кодексом;

5) на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;

6) представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя;

7) представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок;

8) присутствовать при проведении выездной налоговой проверки;

9) получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов;

10) требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков;

11) не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие настоящему Кодексу или иным федеральным законам;

12) обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц;

13) требовать соблюдения налоговой тайны;

14) требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причинен ных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

Права налогоплательщиков могут устанавливаться не только в Налоговом кодексе РФ, так, например, в соответствии со ст.7 ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» субъекты малого предпринимательства имеют право на сохранение неизменности налогового режима. То есть если изменение налогового законодательства ухудшает положение субъектов малого предпринимательства по сравнению с действующими условиями, то в течении первых 4 лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, какой действовал на момент их государственной регистрации.

Государство гарантирует налогоплательщикам административную и судебную защиту их прав от незаконных действий налоговых органов.

В налоговых правоотношениях участвуют два основных субъекта: налогоплательщик и налоговые органы.

Права и обязанности налоговы х органов также предусматриваются налоговым законодательством РФ.

Запомните, что права налогоплательщиков обеспечиваются обязанностями должностных лиц налоговых органов. Неисполнение должностными лицами налоговых органов, предусмотренных законом прав налогоплательщиков, влечет за собой ответственность виновных в нарушении прав налогоплательщиков лиц.

Налоговые органы имеют право:

1. требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным законодательством, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления)налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов;

2. проводить налоговые проверки;

3. производить выемку документов при проведении налоговых проверок у налогоплательщика или налогового агента, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены;

4. вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщика для дачи пояснений в связи с уплатой ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах;

5. приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков в банках и налагать арест на имущество налогоплательщиков;

6. осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества. Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке утверждается Министерством финансов Российской Федерации;

7. проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества;

8. определять суммы налогов, п одлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру помещений, указанных в п.6; непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов; отсутствия учета доходов и расходов; учета объектов налогообложения или ведении учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Данная норма является императивной и не подлежит расширительному толкованию, то есть во всех остальных случаях налоговые органы не имеют права самостоятельно определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиком.

9. требовать от налогоплательщиков устранения выявленных нарушений законодательства и контролировать выполнение указанных требований;

10. взыскивать недоимки по налогам и сборам, а т акже пени в соответствии с налоговым законодательством;

11. требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков и инкассовых поручений налоговых органов о списании со счетов налогоплательщика сумм налогов и пени;

12. контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам;

13. привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков;

14. вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие либо обстоятельства, имеющие значение для проведение налогового контроля;

15. заявлять ходатайства об аннулировании или приостановлении действия выданных предпринимателем лицензий на право осуществления определенных видов деятельности;

16. заявлять в суды следующие иски:

– о взыскании с налогоплательщиков налоговых санкций;

– о признании недействительной государственной регистрации субъекта предпринимательской деятельности;

– о ликвидации субъекта предпринимательской деятельности;

– о досрочном расторжении договора о налоговом кредите и договора об инвестиционном налоговом кредите;

– о взыскании задолженности по налогам, соответствующим пеням и штрафам в бюджет, числящейся более 3 месяцев за:

организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством зависимыми (дочерними),

с соответствующих основных обществ, когда на их счета поступает выручка от реализуемых зависимыми (дочерними) обществами товаров (работ, услуг),

либо за:

организациями, являющимися основными (преобладающими),

с зависимых (дочерних) обществ, когда на их счета в банках поступает выручка от реализуемых основными (преобладающими) обществами товаров (работ, услуг).

17. создавать налоговые посты в порядке, установленном Налоговым кодексом.

Налоговое законодательство устанавливает следующий круг обязательных и безусловный действий (обязанностей) которые должны выполнять налоговые органы:

1. соблюдение налогового законодательства;

2. осуществление контроля за соблюдением налогового законодательства;

3) вести в установленном порядке учет организаций и физических лиц;

4) бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставлять формы налоговой отчетности и разъяснять порядок их заполнения;

5. осуществление возврата или зачета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней, штрафов;

6. соблюдение налоговой тайны;

7. направлять налогоплательщику или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных настоящим Коде ксом, налоговое уведомление и требование об уплате налога и сбора.

Налоговый кодекс персонифицирует обязанности и устанавливает в отдельной статье (ст.33 НК РФ) обязанности должностных лиц налоговых органов:

1. Должностные лица налоговых органов обязаны действовать в строгом соответствии с налоговым законодательством РФ.

(Интересно, в ст. 33 говорится об обязанности налоговых органов соблюдать налоговое законодательство, а чем же вызвана необходимость в повторе данного требования в статье об обязанностях должностных лиц налоговых органов или же деятельность должностных лиц налоговых органов не имеет отношения к деятельности налоговых органов РФ)

2. Должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов;

3. Должностные лица налоговых органов обязаны корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, не унижать их честь и достоинство.

(Все-таки в правотворческой деятел ьности законодатель учел сложившуюся практику взаимоотношений налогоплательщиков и должностных лиц налоговых органов.)

Во исполнении возложенных государством на налоговые органы обязанностей по проверке соблюдения налогового законодательства налоговые органы обязаны производит налоговый контроль. В соответствии с Налоговым Кодексом (НК) налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции. НК устанавливает, в каких формах может проводиться налоговый контроль:

– учет налогоплательщиков;

– налоговый контроль за расходами физического лица;

– налоговые проверки;

– получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;

– проверки данных учета и отчетности;

– осмотр помещений и территорий.

В данном параграфе мы подробно рассмотрим такую форму налогового контроля как налоговые проверки.

В соответствии с налоговым законодательством налоговые проверк и бывают двух видов.

Камеральные налоговые проверки

1. Место проведения

Проводится по месту нахождения налогового органа.

2. Основания для проверки

Проводится уполномоченными должностными лицами налоговых органов в соответствии с их служебными обязанностями. Какого-либо специального постановления о проведении камеральной проверки не требуется. Руководящие лица соответствующих налоговых органов не ставятся заранее в известность о проведении камеральной проверки того или иного налогоплательщика.

3. Объект камеральной налоговой проверки:

Основной – налоговые декларации и документы, представленные налогоплательщиком, служащие основанием для исчисления и уплаты налога, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа.

Дополнительный – работник налогового органа имеет право истребовать у налогоплательщ ика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

4. Срок проведения проверки

Проверка проводится в течение 3 месяцев со дня предоставления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. То есть, если в течение 3 месяцев со дня предоставления соответствующих документов, вы не получаете никаких сообщений от налогового органа о найденных недочетах, то считается, что в результате камеральной налоговой проверки не выявлено никаких отступлений от требований налогового законодательства. Также по истечении 3 месяцев вы можете требовать возврата предоставленных вами документов.

5. Права налоговых органов при проведении камеральной проверки

· право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения;

· получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплат ы налогов.

Хотелось бы отметить, что в НК процессуально не урегулирован процесс истребования дополнительных сведений (и вообще не уточнен круг информации относящейся к дополнительным сведениям) и процесс получения объяснений и документов, а также не уточняется, у кого налоговые органы могут получать объяснения по интересующим их вопросам. Но есть ответственность за неисполнение требований-ст.126, ст.129.1 НК РФ. Главное отличие – налоговые органы могут истребовать и получать сведения и документы, но не производить выемку документов.

6. Что выявляется в результате камеральной налоговой проверки

В ходе камеральной налоговой проверки могут быть выявлены:

· ошибки в заполнении документов;

· противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах;

· суммы доплат по налогам.

7. Оформление результатов проверки

НК не предусматривает составление какого-либо процессуального документа, оформляющего резул ьтат камеральной налоговой проверки. В случае выявления ошибок в заполнении документов, либо противоречий в документах, то проверяющий сообщает об этом налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. НК не устанавливает, каким образом должно производиться такое сообщение (письменно или устно). Также не устанавливается, в какой срок должны быть внесены такие исправления в документы.

В случае если в ходе камеральной налоговой проверки выявлены суммы доплаты по налогам, то налоговый орган направляет инкассовое требование об уплате соответствующей суммы налога и пени, подлежащее безусловному списанию.

Как показывает практика работы налоговых органов, камеральная налоговая проверка предшествует выездной, то есть если в ходе камеральной проверки выявляются ошибки или противоречия в документах, то, как правило, назначается выездная налоговая проверка и следует побыстрее приводить в соответствие все необходимые документы.

Выездная налоговая проверка

С целью контроля за правильностью и исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов проводятся выездные налоговые проверки.

1. Основания проведения проверки

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя) налогового органа. Только на основании законного решения о проведении налоговой проверки вы обязаны подчиняться требованиям работников налоговых органов. Чтобы быть законным, данное решение должно содержать следующие реквизиты:

Обязательные реквизиты решения о проведении налоговой проверки:

наименование налогового органа;

номер решения и дату его вынесения;

наименование налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) или Ф.И.О. индивидуального предпринимателя, в отношении которого назначается проверка (в случае назначения выездной налоговой проверки филиала или представительства налогоплательщика – организации помимо наименован ия организации указывается наименование филиала или представительства, у которого назначается проверка, а также код причины постановки на учет);

идентификационный номер налогоплательщика;

период финансово – хозяйственной деятельности налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) либо его филиала или представительства, за который проводится проверка;

вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка);

Ф.И.О., должности и классные чины (специальные звания) лиц, входящих в состав проверяющей группы, в том числе сотрудников федеральных органов налоговой полиции, иных правоохранительных и контролирующих органов (в случае привлечения этих лиц к налоговым проверкам в установленном порядке);

подпись лица, вынесшего решение, с указанием его Ф.И.О., должности и классного чина.

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки разрабатывается и утверждается федера льным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

2. Место проведения проверки

Местонахождения налогоплательщика – ст.91 НК: «территория налогоплательщика. Помещение налогоплательщика», то есть речь идет о помещениях используемых для предпринимательской деятельности, но не о жилых помещениях предпринимателя.

Итак, доступ на территорию или в помещение налогоплательщика для проведения выездной налоговой проверки возможен только для тех работников налоговых.

органов, у которых имеется на момент предъявления налогоплательщику:

1. Решение о проведении выездной налоговой проверки(законное) (см. выше)

2. Служебное удостоверение проверяющего(ст.92 НК РФ)

Это является условием для законного доступа на территорию налогоплательщика, во всех остальных случаях доступ незаконен.

В случае, если налогоплательщик воспрепятствует доступу представителя налоговых органов на свою те рриторию или в помещение, то санкций для применения силы в отношении данного налогоплательщика у представителей налоговых (да и у правоохранительных органов) нет. В данном случае руководитель проверяющей бригады (группы) составляется акт, подписываемый им и налогоплательщиком, на основании которого налоговый вправе самостоятельно определить суммы налогов, подлежащих уплате на основании оценки имеющихся у него данных о налогоплательщике или по аналогии. Налогоплательщик может отказаться от подписи этого акта и тогда в акте представитель налоговых органов сделает об этом соответствующую запись.

Документы не могут изыматься у налогоплательщика и изучаться в налоговом органе, если это не процессуально оформленная выемка документов. Выездная налоговая проверка-документ(ы) изучаются в помещении (офисе) налогоплательщика.

3. Срок проведения проверки

Предельный срок проведения проверки– 2 месяца. В исключительных случаях он может быть увеличен вышестоящим нал оговым органом до 3 месяцев.

Часто на практике, решение о проведении выездной налоговой проверки подписывается заместителем руководителя налогового органа, а срок выездной проверки продлевается до 3 месяцев руководителем налогового органа, но принятие такого решение относится только к компетенции вышестоящего налогового органа.

При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на 1 месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства.

Срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика.

К сожалению НК не регулирует периодичность появления представителей налоговых органов у налогоплательщика, зная загруженность налоговых органов, может сложиться ситуация, что проверяющие будут появляться у налогоплательщика не каждый день. Каким образом тога будет исчисляться срок, установленный НК? В соответствии со сложившейс я практикой, берется день начала проведения выездной налоговой проверки– день первого законного доступа (о том, какой доступ законен см. выше) проверяющего территории налогоплательщика.

В срок проведения проверки не включается периоды между вручением налогоплательщику требования о предоставлении тех или иных документов и представлением налогоплательщиком запрашиваемых документов.

(То есть фактический срок проверки налогоплательщик может увеличить сам, длительное время не предоставляя запрашиваемые документы, но по возможности лучше не делать этого).

4. Объект выездной налоговой проверки и период финансово-хозяйственной деятельности, подлежащей проверке

Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам (объект четко указан в постановлении. Выездной налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, предшествовавшие году проверки.

5. Периодичность проведения выездных налоговых проверок

Налоговый орган не имеет права проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период (по двум разным налогам за один и тот же период можно проводить, или по одному налогу, но по разным периодам).

Проведение повторных выездных проверок по одним и тем же объектам за уже проверенный период возможна только в случае:

· когда она проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации налогоплательщика;

· проведения повторной выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводящего проверку.

6. Права представителей налоговых органов при проведении выездной налоговой проверки

При проведении выездной налоговой проверки налоговому органу предоставляются следующие процессуальные действия:

1. Осмотр;

2. Истребование документов;

3. Выемка документов и предметов;

4. Инвентаризация;

5. Экспертиза;

Осмотр

Должностное лицо налогового органа, производящее налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр помещений (производственные, складские, торговые), территорий налогоплательщика, документов и предметов.

Осмотр должен производиться только в присутствии понятых и налогоплательщика (его представителя).

При осмотре может производиться фото– киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия.

О проведении осмотра составляется протокол.

Незаконное воспрепятствование доступу представителей налоговых органов – налоговое правонарушение (ст.124 НК).

Истребование документов

Проверяющий вправе истребовать необходимые для проверки документы. На основании требования налоговых органов, налогоплате льщик обязан выдать их налоговому органу в 5-дневный срок.

Документы предоставляются в виде заверенных должным образом копий.

Непредставление документов – налоговое правонарушение (ст.126 НК РФ)

В случае отказа в предоставлении документов должностное лицо налогового органа вправе произвести выемку документов.

Выемка документов и предметов

Выемка производится на основании мотивированного письменного постановления должностного лица налогового органа, проводящего проверку. Данное постановление должно быть предъявлено налогоплательщику до начала выемки. Постановление о выемке документов и предметов должно быть утверждено руководителем (заместителем) соответствующего налогового органа.

Выемка документов производится только в том случае, если есть достаточные основания полагать, что свидетельствующие о совершении налоговых правонарушений документы будут уничтожены, сокрыты, изменены, или замены. Наличие указ анных оснований определяется проверяющими.

Правила производства выемки:

– Не допускается выемка документов в ночное время;

– Выемка производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка;

– Сначала налогоплательщику предлагается добровольно выдать предметы и документы, в случае отказа – принудительная выемка;

– При отказе вскрыть помещения, где находятся объекты выемки, проверяющие вправе это сделать самостоятельно, не причиняя вреда имуществу налогоплательщика;

– Не подлежат выемке документы и предметы, не относящиеся к предмету налоговой проверки.

– Изъятые документы и предметы описываются в протоколе, либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования количества и индивидуальных признаков предметов;

– Если у налогоплательщика изымаются подлинники документов (НК четко устанавливает, в каких случаях это возможно), то ему должны передаваться копии этих документов одновременно с изъятием п одлинников или не позднее 5 дней со дня выемки;

При производстве выемки участвуют понятые.

Экспертиза

Экспертиза назначается для разъяснения вопросов, требующих специального познания.

При производстве экспертизы налогоплательщик может:

– Заявить отвод эксперту;

– Просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;

– Представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

– Присутствовать с разрешения проверяющего при производстве экспертизы;

– Знакомиться с заключением эксперта;

Инвентаризация

При необходимости налоговые органы могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика. Инвентаризация проводится на основании распоряжения руководителя налогового органа.

Цели инвентаризации:

– выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежавших налогообложению;

– сопоставление фактического наличия имущества с данными бухучета;

– проверка полноты отражения в учете обязательств;

Инвентаризации подлежат:

– основные средства:

– нематериальные активы;

– финансовые вложения;

– товарно-материальные ценности;

– незавершенное производство;

– денежные средства, денежные документы, бланки документов строгой отчетности, расчеты;

Инвентаризация проводится по месту осуществления предпринимательской деятельности налогоплательщика, а также по месту нахождения имущества (но не в жилых помещениях налогоплательщика).

Инвентаризация производится в присутствии налогоплательщика.

По результатам инвентаризации составляется ведомость результатов инвентаризации, выявленных при проведении инвентаризации, подписываемая лицом, возглавляющим инвентаризационную комиссию.

Результаты инвентаризации указываются в акте документальной проверки и учитываются при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Запомните, что порядок проведения всех вышеуказанных действий регламентирован НК РФ. Любое нарушение требований НК РФ относящихся к тому или иному процессуальному действию является незаконными, следовательно, может служить основанием для отвода данных полученных с нарушением закона из числа доказательств.

7. Оформление результатов выездной налоговой проверки

По окончании налоговой проверки вне зависимости от ее результатов должна быть составлена справка о проведенной проверке, в которой фиксируется предмет проверки и сроки ее проведения. В течение 2 месяцев после составления справки составляется акт налоговой проверки. Акт подписывается должностным лицом налогового органа, проводившим проверку и налогоплательщиком. В случае отказа налогоплательщика от подписания акта в нем делается запись об этом. Желательно, чтобы налогоплательщик поставил свою подпись на каждом листе акта выездной налоговой проверки. В случае если налогоплательщик уклоняется от получения акта, то долж ностные лица налогового органа составляют об этом соответствующий акт, дата составления которого признается датой вручения акта налоговой проверки.

В акте указываются документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки или их отсутствие, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на конкретные статьи НК, предусматривающие ответственность за данный вид правонарушений.

Налогоплательщик, самостоятельно внесший исправления в налоговые декларации соответствующие суммы недоимки и пени до момента, когда он узнал о назначении выездной налоговой проверки или до того момента, когда он узнал об обнаружении налоговыми органами нарушений, а приводящих к занижению налогов, освобождается от финансовой ответственности.

Налогоплательщик в случае несогласия с фактами, изложенными в акте, а также с выводами и предложениями проверяющих в 2-недельный срок со дня получения акта проверки вправе предоставить в соответствующий налоговый орган письменное возражение по акту в целом или по отдельным его частям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменному объяснению документы или заверенные копии документов, подтверждающие обоснованность возражений.

В данном случае материалы налоговой проверки рассматриваются руководителем (его заместителем) налогового органа в присутствии налогоплательщика.

По результатам рассмотрения материалов проверки и письменных объяснений налогоплательщика руководитель (его заместитель) налогового органа выносит решение:

1. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

2. об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности и за совершение налогового правонарушения.

3. о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По актам налоговых проверок, в которых указано на отсутствие выявленных в ходе проверки налоговых правонарушений, постановле ние не выносится.

Копия решения и требования об уплате недоимки по налогу и пени вручаются налогоплательщику под расписку. В 10 со дня вынесения решения.

В случае несогласия налогоплательщика с вынесенным по результатам налоговой проверки решением, налогоплательщик может обжаловать данное решение двумя способами:

1. административным способом (жалоба в вышестоящий налоговый орган)

2. судебный (подать исковое заявление в арбитражный суд о признании действий налогового органа недействительными, подается не позднее трех лет со дня вынесения решения.

Термин “ответственность” употребляется в различных аспектах. Наиболее часто речь идет о социальной, моральной, экономической и юридической ответственности.

Понятие “ответственность” означает угрозу неблагоприятных последствий.

Понятие “юридической ответственности” трактуется как мера государственного принуждения, применяемая к виновному лицу за совершенное им правонарушение.

Налогов ая ответственность – применение уполномоченным органом к налогоплательщикам, налоговым агентам и иным лицам, финансовых санкций за совершение налогового правонарушения.

Ответственность за нарушение налогового законодательства следует относить к финансовой ответственности.

С 1 января 1999 г. вступила в действие часть первая Налогового Кодекса РФ. В соответствии со ст.2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует не только властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ, но и отношения, возникающие в процессе осуществления налоговыми органами налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. В НК РФ содержится следующее определение:

налоговым правонарушение – признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие и бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за которое НК РФ установлена ответственнос ть (ст. 106 НК РФ).

Налоговая ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает только в том случае, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного законом РФ (п.3 ст.108 НК РФ). Следовательно, НК РФ исключает возможность одновременного наступления уголовной и налоговой ответственности в тех случаях, когда действия физического лица попадают под признаки составов преступлений и признаки налоговых правонарушений. В этом случае лицо подлежит только уголовной ответственности.

Порядок привлечения к ответственности и производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляются в порядке, установленном главами 14, 15 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с НК РФ налоговая ответственность не наступает, если:

1. Отсутствует событие налогового правонарушения (отсутствие в действиях лица противоправности, то есть отсутствие нарушение норм законодательства о налогах и сборах);

2. Отсутствие вины лица в совер шении налогового правонарушения (виновным признается лицо, совершившее налоговое правонарушение умышленно или по неосторожности);

3. Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения лицом, не достигшим к моменту совершения деяния 16 лет;

4. Истечение сроков давности привлечения к налоговой ответственности.

Как и в уголовном праве действует принцип презумпции невиновности. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового нарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к налоговой ответственности, толкуются в пользу этого лица, то есть недоказанная вина– доказательство невиновности.

НК РФ предусматривает обстоятельства, исключающие вин у лица в совершении налогового правонарушения:

1. Совершение деяния вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных или непреодолимых обстоятельств (данные обстоятельства устанавливаются на основе общеизвестных фактов, не нуждающихся в специальных средствах доказывания.

2. Совершения деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком, находившимся в момент его совершения в состоянии, когда он не мог отдавать себе отчет в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (для подтверждения данного факта вы должны представить в налоговые органы, документы, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение).

3. Выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

Эти обстоятельства устанавливают при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию, относятся к тем периодам, когда было совершено налоговое правонарушение. При этом письменное разъяснение налогового органа, чтобы являться обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении того или иного правонарушения, должно удовлетворять следующим требованиям:

а) Данный документ должен быть зарегистрирован в налоговом органе в установленном порядке, т. е. иметь:

– исходящий номер;

– дату;

– подпись соответствующего должностного лица налогового органа;

б) Поставленный предпринимателем вопрос, на который требуется разъяснение налогового органа, должен точно и полно отражать действительную ситуацию;

в) Ответ налогового органа не может иметь двойного толкования (если ответ трактуется двояко, следует направить новый запрос с просьбой дать однозначный ответ).

То есть, если вы обращаетесь в нало говые органы за разъяснением тех или иных неясных вопросов, обязательно обратите особое внимание на вышеуказанные требования, для того чтобы в дальнейшем, в случае совершения вами на основании данного документа налогового правонарушения, данное разъяснение могло стать обстоятельством, исключающим вашу вину.

За налоговые правонарушения лицо привлекается к ответственности налоговыми органами РФ.

Привлечение к административной и уголовной ответственности за налоговые преступления и правонарушения – сфера компетенции, прав и обязанностей налоговой полиции.

В соответствии со ст. 112 НК РФ к обстоятельствам, смягчающим ответственность за налоговые правонарушения, относятся:

– совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

– совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

– иные обстоятельства, которые налоговым органом или судом мог ут быть признаны смягчающими ответственность.

Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа.

Лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности, если со дня его совершения истекло три года (Это правило применяется ко всем налоговым правонарушениям, кроме грубого нарушения правил учета доходов и расходов объектов налогообложения и неуплаты или неполной уплаты налогов (ст.120,ст.122 НК РФ). В этом случае истечение срока давности идет со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода в течение, которого были совершены указанные правонарушения.

Что такое налоговые санкции?

Налоговые санкции специфические меры ответственности за совершение налоговых п равонарушений. Санкции – денежные взыскания (штрафы), которые предусмотрены Налоговым кодексом.

Правила применения налоговых санкций (штрафов)

1. При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства (ст.112НК РФ) размер штрафа уменьшается не меньше чем в 2 раза по сравнению с общеустановленным соответствующей статьей НК РФ размером (п.3 ст.114 НК РФ).

2. При наличии отягчающего обстоятельства штраф увеличивается на 100 %(п.4 ст.114 НК РФ)

3. При совершении одним лицом нескольких налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой санкцией (сколько правонарушений столько и штрафов).

В соответствии ст. 104 НК РФ с 1 января 1999 г. взыскиваются с налогоплательщиков в следующем порядке.

· Финансовые санкции взыскиваются только по результатам документальных проверок, которые подразделяются на камеральные и выездные налоговые проверки.

· После вынесения решения о привлечении налогоплательщика (иного лица) к ответственности за налоговое правонарушение, соответствующий налоговый орган обязан предложить ему добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции (штрафа).

· В случае если налогоплательщик (иное лицо) отказался добровольно уплатить сумму налоговой санкции (штрафа) или пропустил срок уплаты, указанный в требовании, налоговый орган не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (ст. 115 НК РФ) обращается в суд с исковым заявлением о взыскании с данного лица штрафа, установленного НК РФ.

Таким образом, штраф может быть взыскан с налогоплательщика в принудительном порядке только по решению суда, вступившему в законную силу.

Суд при рассмотрении дела о взыскании штрафа может принять во внимание обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (ст. 112 НК РФ). В соответствии со ст. 114 НК РФ при на личии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным НК РФ. Статья 112 НК РФ к смягчающим ответственность относит любые обстоятельства, которые могут быть приняты во внимание судом.

Период бесспорного взыскания штрафов и иных финансовых санкций составляет три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествующие году проведения проверки.

Основные группы правонарушений, ответственность за которые регламентируется НК РФ:

– действия налогоплательщиков, препятствующие осуществлению налогового контроля (опосредовано связанные с уплатой налогов и взносов);

– действия налогоплательщиков, нарушающие порядок уплаты налогов.

(напрямую связанные с уплатой налогов и взносов);

– нарушения требований налогового законодательства со стороны банков.

Ст. 116 НК РФ.

Для квалификации деяния по ст.116 НК РФ не имеет значение ни количество дней просрочки, ни тот факт осуществлял или нет налогоплательщик какую-нибудь деятельность. Как видно из таблицы, если срок постановки на учет нарушен более чем на 90 дней, это является квалифицирующим признаком.

Ст. 117 НК РФ.

Для привлечения по ст.117 НК РФ необходимо наличие следующих действий:

– налогоплательщик должен осуществлять деятельность;

– деятельность должна осуществляться в течение до или более 90 дней со дня истечения установленного ст.83 НК РФ срока постановки на учет;

– в результате деятельности должны быть получены доходы;

Если нет совокупности этих трех элементов в деяниях лица, нет и налогового правонарушения.

Ст. 119 НК РФ.

Ответственность по ст.119 НК РФ наступает если:

– нарушен срок представления именно декларации;

– н арушение срока представления на полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления.

Ст. 120 НК РФ.

Для наступления ответственности за деяния, предусмотренные пп.1,2.3 ст.120 НК РФ, необходимо наличие в деяниях налогоплательщика грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. При этом в данной статье приведен исчерпывающий перечень нарушений, не подлежащий расширительному толкованию. Условно его можно разделить на две группы:

– отсутствие первичных документов или отсутствие счетов фактур, или регистров бухгалтерского учета;

– систематическое (два и более раза) в течение календарного года), несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Ст. 122 НК РФ.

Для наступления ответственности по ст.122 НК РФ необходимо, чтобы:

неуплата или неполная уплата сумм налогов произошли в результате.

– или занижения налоговой базы;

– иного неправильного исчисления налога;

– других неправомерных действий или бездействия;

не имеет значения для наступления ответственности при проведении какой проверки (камеральной или выездной) выявлены данные нарушения.

Ст. 123 НК РФ.

Ответственность по данной статье наступает в том случае, если налоговый агент не выполняет возложенные на него законом обязанности по удержанию налогов (например, если работодатель не удерживает с работников, при выдаче заработной платы подоходный налог и иные необходимые платежи).

Ст. 126 НК РФ.

Применение ст.126 НК РФ имеет следующие особенности:

– Должен быть запрос соответствующего налогового органа в письменной форме на получение такого рода документов;

– В запросе должен быть указан вид сведений о налогоплательщиках;

– Запрашиваемые сведения должны иметь форму докуме нта;

– Необходимые документы должны иметься в наличии у предпринимателя.

Необходимо помнить, что законодательство может изменяться, дополняться. В частности, в первоначальной редакции главы 16 Кодекса “Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение”, вступившей в силу с 1 января 1999 года, были некоторые неясности, приводящие к неоднозначному толкованию. Изменения и дополнения, внесенные отдельными Федеральными законами, в значительной мере эту проблему устранили. Некоторые положения новой редакции улучшают положение налогоплательщиков. Но в основном изменения и дополнения направлены на защиту интересов государства и делают применение налоговых санкций, а также взимание недоимок и пеней, более доступными для налоговых органов.

Последняя группа правонарушений, ответственность за которые регламентируется НК РФ, – нарушения банков. Впервые в НК РФ систематизированы нормы, определяющие ответственность банков за совершение правонарушений в налог овой сфере.

Выделение ответственности кредитных организаций отдельной главой объясняется спецификой возникающих правонарушений в треугольнике “клиент-банк-налоговые органы”, вытекающих из положений гражданского законодательства, регулирующих договор банковского счета и норм налогового законодательства. Правонарушения, за которые несут ответственность, банковские учреждения, объединены в следующие группы:

– нарушения порядка открытия счетов (ст. 132 НК РФ);

– нарушение сроков исполнения поручения о перечислении налогов и сборов (п. 1 ст. 133 НК РФ);

– создание ситуации отсутствия денежных средств на счетах налогоплательщика (п. 2 ст. 133 НК РФ);

– неисполнение решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента (ст. 134 НК РФ);

– неисполнение инкассового поручения (решения) налогового органа о списании средств со счета налогоплательщика (ст. 135 НК РФ).

Что делать, если вы наказаны ?

Итак, вас или ваше предприятие привлекли к ответственности, и вы обязаны уплатить штраф. Но вы считаете, что действия налогового инспектора незаконны.

Что делать?

Защищайте ваши нарушенные права предоставленными вами способами:

– Административным (обжалование незаконных действий госорганов в порядке подчиненности)

– Судебным (обращение за защитой нарушенного права в суд).

Часть 3. Оптимизация налогообложения.

Минимизация налогов – это не только идея и расчеты, но и определенная техника исполнения. Даже если расчеты показывают эффективность минимизации, а идея с позиций законности кажется безукоризненной, технические проблемы могут свести на нет любые благие намерения предпринимателя.

Как видно из представленной схемы уменьшить налоговые платежи (минимизировать свои налоги) можно двумя способами:

уклониться от уплаты налогов,

оптимизировать свои налоговые платежи.

П ринципиальное отличие этих двух методов состоит в том, нарушено или не нарушено налогоплательщиком действующее законодательство.

Далее мы подробнее рассмотрим представленные на схеме методы.

Уклонение от уплаты налогов представляет собой форму уменьшения налоговых и других платежей, при которой налогоплательщик умышленно или неосторожно избегает уплаты налога или уменьшает размер своих налоговых обязательств с нарушением действующего законодательства.

По степени ответственности такое уклонение может привести как к налоговым и административным наказаниям, так и к уголовной ответственности.

Принципиальным здесь является размер неуплаченных налогов.

К видам уклонения от уплаты налогов можно отнести уклонение от уплаты налогов путем нарушения гражданско-правовых норм и норм налогового законодательства, например:

неправильное отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете,

заключение фиктивных договоров,

переоформление до говоров и изменение их содержания после их исполнения,

занижение стоимости ввозимых через таможенную границу товаров, и, соответственно, занижение сумм НДС, подлежащих уплате на таможне и др.

Мы приводим таблицу, в которой отражены нарушения налогового законодательства и санкции, которые могут быть применены к налогоплательщику за данные нарушения.

При совершении налогоплательщиком налоговых правонарушений в крупных и особо крупных размерах влечет наступление для него уголовной ответственности (статьи 198, 199 Уголовного кодекса РФ – далее УК РФ).

В соответствии со статьей 198 УК РФ уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведо мо ложных сведений, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от 100 000 (ста тысяч) до 300 000 (трехсот тысяч) рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до одного года.

Если то же деяние совершено в особо крупном размере, то оно наказывается штрафом в размере от 200 000 (двухсот тысяч) до 500 000 (пятисот тысяч) рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от восемнадцати месяцев до трех лет либо лишением свободы на срок до трех лет.

При этом, крупным размером в данном случае признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 100 000 (ста тысяч) рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (и ли) сборов, либо превышающая 300 000 (триста тысяч) рублей, а особо крупным размером признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 000 (пятисот тысяч) рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1 500 000 (один миллион пятьсот тысяч) рублей.

В соответствии со статьей 199 УК РФ уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от 100 000 (ста тысяч) до 300 000 (трехсот тысяч) рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Если то же деяние совершено группой лиц по предварительному сговору, либо оно совершено в особо крупном размере, то оно наказывается штрафом в размере от 200 000 (двухсот тысяч) до 500 0000 (пятисот тысяч) рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

При этом крупным размером в данном случае, а также при совершении преступления, предусмотренном статьей 199.1 УК РФ (о нем будет сказано далее по тексту) признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 000 (пятисот тысяч) рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1 500 000 (один миллион пятьсот тысяч) рублей, а особо крупным размером признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2 500 000 (двух миллионов пятисот тысяч) рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая семь миллионов пятьсот тысяч рублей.

Налогоплательщику следует помнить, что УК РФ предусматривает в настоящее время наказание за неисполнение обязанностей налогового агента (статья 199.1 УК РФ) и сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (статья 199.2 УК РФ).

В частности, согласно статье 199.1 УК РФ 1 неисполнение в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от 100 000 (ста тысяч) до 300 000 (трехсот тысяч) рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Если данное преступление совершено в особо крупном размере, то оно наказывается штрафом в размере от 200 000 (двухсот тысяч) до 500 000 (пятисот тысяч) рублей или в р азмере заработной платы или иного дохода осужденного за период от двух до пяти лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

В соответствии со статьей 199.2 УК РФ сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, совершенное собственником или руководителем организации либо иным лицом, выполняющим управленческие функции в этой организации, или индивидуальным предпринимателем в крупном размере наказывается штрафом в размере от 200 000 (двухсот тысяч) до 500 000 (пятисот тысяч) рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от восемнадцати месяцев до трех лет либо лишением свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Налоговая оптимизация – это уменьшение размера налоговых обязательств путем применения разрешенных или незапрещенных законодательством способов уменьшения налоговых платежей. Такие действия не составляют состав налогового преступления или правонарушения. И, следовательно, не влекут за собой неблагоприятных последствий для налогоплательщика в виде налоговых, административных и иных санкций.

Снижение налоговой нагрузки по сути своей является минимизацией налогов. Добиться желаемого результата возможно в том случае, когда минимизация налогообложения производится с учетом норм и требований действующего налогового, административного и уголовного законодательства или, в крайнем случае, на основе противоречий в законодательстве, трактуемых в пользу налогоплательщика.

Такие методы снижения налоговой нагрузки являются оптими зационными, поскольку с их помощью задача минимизации налогов решается путем применения или неприменения льгот, сравнения различных действующих режимов налогообложения, обоснования использования понижающих (регрессивных) налоговых ставок (шкал), планирования доходов и расходов и т. п.

По сути, выбор оптимизационных методов и есть налоговое планирование, в результате которого выбирается наиболее эффективная модель налогообложения из всех возможных на конкретном предприятии, в конкретном временном интервале (см. подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Способы уменьшения налогов достаточно многочисленны и основываются на многих факторах, в зависимости от того, о каком налоге идет речь.

В конечном итоге цель минимизации налогов – не уменьшение какого-нибудь налога как такового, а увеличение всех финансовых ресурсов предприятия, поэтому создание универсальной схемы оптимизации для всех предприятий невозможно. При разработке модели учитываются многие параметры, но существуют некоторые общие подходы и методы, о которых мы и расскажем (см. подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Консалтинг – вид интеллектуальной деятельности, основная задача которого заключается в анализе, обосновании перспектив развития и использования научно – технических и организационно – экономических инноваций с учетом предметной области и проблем клиента.

Консалтинг, по мнению Заместителя генерального директора INTERFINANCE Шевчука Дениса, решает вопросы управленческой, экономической, финансовой, инвестиционной деятельности организаций, стратегического планирования, оптимизации общего функционирования компании, ведения бизнеса, исследования и прогнозирования рынков сбыта, движения цен и т. д. Иными словами, консалтинг – это любая помощь, оказываемая внешними консультантами, в решении той или иной проблемы.

Могут быть и другие ситу ации, когда лучше пригласить консультанта. Общими критериями для них всех является:

– Наличие проблемы;

– Недостаток временных или человеческих ресурсов для решения проблемы;

– Недостаток специальных знаний для решения проблемы;

– Высокая цена вопроса.

Нет необходимости говорить о том, что приглашенный консультант должен быть добросовестным профессионалом – это обязательное условие. Однако существует ряд принципиальных факторов, обуславливающих успех взаимодействия клиента с консультантами:

– Правильный подбор консультанта. Ни один консультант не может знать всего. Одни консультанты хороши для решения одних видов проблем, другие – для других.

Как считает Заместитель генерального директора INTERFINANCE Шевчук Денис, правильный подбор консультанта под конкретную проблему является крайне важным моментом. При этом необходимо учитывать, что известное название не всегда гарантирует правильность подбора. Существует много у зкоспециализированных и просто малоизвестных консультантов, о которых клиент не может знать, пока не столкнется с проблемой, требующей их участия. Главное здесь – оценить методологию и практический опыт, которые предлагает консультант для решения проблем клиента.

– Коммуникация. Консультант с клиентом должны пользоваться сходным понятийным аппаратом или, иными словами, говорить на одном языке. В противном случает может возникнуть ситуация, когда консультант, пользуясь своим аналитическим инструментарием, сможет определить проблему и найти пути ее решения, а вот клиент может не понять рекомендаций консультанта. Поэтому необходимо заранее договориться о значении тех понятий и терминов, которыми пользуются и клиент, и консультант.

– Уровень подготовки. Рекомендации приносят эффект, только будучи внедренными. Но для того, чтобы использовать рекомендации консультанта, клиенту порой необходимо обладать соответствующим минимальным уровнем подготовки. Точно так же, как внедрени е даже детально расписанного технологического процесса требует определенного уровня технической подготовки, так и внедрение самых подробных управленческих рекомендаций требует определенного уровня управленческой подготовки. Если такая проблема возникла, необходимо принять дополнительные меры для обеспечения подобной подготовки.

– Понимание целей и задач. Бывают ситуации, когда клиент неясно представляет, чего именно он хочет, но он твердо намерен этого добиться. Это обычно приводит к наиболее серьезным проблемам во взаимодействии клиента с консультантом. Поэтому необходимо совместными усилиями определиться с целями и задачами, и только затем приступать к работе.

Таким образом, на вторую часть вопроса, сформулированного в названии этой статьи, можно ответить так: учиться нужно в любом случае – знания никогда не помешают, даже если (можно сказать – особенно если) приглашены консультанты.

Однако само обучение, без практического применения полученных знаний, мало че го стоит. Когда последний раз кто – либо из высших руководителей предприятий имел возможность посетить серьезный образовательный курс? И какая часть полученных ими знаний реально применяется сегодня в повседневной управленческой практике? При работе же с консультантами – независимо от того, в режиме какого именно консультирования, – знания непосредственно воплощаются в практической деятельности, или, наоборот, приобретаются в процессе решения конкретных задач.

Разработка приказа об учетной политике.

Учетная политика является одним из инструментов налоговой оптимизации. Законодательство в ряде случаев предоставляет налогоплательщику возможность самостоятельно выбрать способ бухгалтерского или налогового учета операций.

В настоящее время выделились существенные различия учетной политики для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Поэтому следует разрабатывать учетную политику для целей бухгалтерского учета и учетную п олитику для целей налогового учета. При составлении данных положений целесообразно учесть, чтобы способы бухгалтерского и налогового учета как можно меньше отличались друг от друга. Такой подход минимизирует трудозатраты бухгалтерии на ведение учетного процесса, а соответственно и снизит вероятность возникновения ошибок. Квалифицированная разработка приказа об учетной политике позволяет выбрать оптимальный режим учета, эффективный с точки зрения режима налогообложения.

Порядок формирования и раскрытия учетной политики для целей бухгалтерского учета регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» и Федеральным законом «О бухгалтерском учете».

При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не уст ановлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, непротиворечащего действующему законодательству.

При этом утверждаются:

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

методы оценки активов и обязательств;

правила документооборота и технология обработки учетной информации;

порядок контроля за хозяйственными операциями;

другие решения, необходимые для организации б ухгалтерского учета.

Учетная политика представляет собой принятую предприятием совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки хозяйственной деятельности, методы оценки активов и обязательств, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применяемый рабочий план счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Ниже представим в виде таблицы варианты способов ведения бухгалтерского учета и отражения их в приказе об учетной политике.

В частности, выбор в учетной политике для целей бухгалтерского учета оптимальных методов бухгалтерского учета производственных запасов, затрат, внеоборотных активов позволяет минимизировать налог на имущество.

Для многих предприятий, прежде всего в сфере произв одства, данный налог оказывает значительное влияние на размер налогового бремени, поэтому целесообразно уделять должное внимание вопросам налогового планирования налогообложения имущества.

Для оптимизации налога на имущество необходимо, в частности, произвести расчеты по тем элементам учетной политики, которые оказывают влияние на величину данного налога. К ним, в частности, относятся определение вариантов начисления амортизации по основным средствам, определение вариантов переоценки основных средств, определение вариантов оценки материальных ресурсов и расчетов себестоимости материальных ресурсов в производстве и других. При этом следует иметь в виду, что поскольку источником налога на имущество у предприятий являются финансовые результаты, а у банков – операционные и прочие расходы, то снижение величины данного налога нивелируется увеличением суммы налога на прибыль. Поэтому необходимо производить одновременно расчеты по всем налогам, на размер которых оказывает влияние тот и ли иной элемент учетной политики.

Приведем отдельные примеры расчетов по определенным элементам учетной политики, влияющим на величину налога на имущество.

1. По элементу учетной политики «Начисление амортизационных отчислений по основным средствам» необходимо отметить следующее.

НК РФ для целей налогообложения прибыли с 01.01.02 предусмотрено использование линейного и нелинейного способов начисления амортизации, а Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств», предусматривает возможность применения для целей бухгалтерского учета четырех методов, указанных выше. Поэтому по данному элементу учетной политики для целей оптимизации налога на имущество необходимо иметь в виду следующее:

– во-первых, ст.375 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налоговая база по налогу на имущество, признаваемого объектом налогообложения, определяется по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского у чета, утвержденным в учетной политике организации.

Таким образом, для целей налогообложения налогом на имущество возможно использование одного из четырех методов начисления амортизации:

линейный способ,

способ уменьшаемого остатка,

способ списания стоимости по суме чисел лет срока полезного использования,

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);

– во-вторых, предусмотренный ст.259 НК РФ линейный метод начисления амортизации совпадает, по своей сути, с линейным методом, приведенным в ПБУ. При этом необходимо учесть, что сроки полезного использования основных средств для исчисления налоговой амортизации определяются постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Указанная Классификация может использоваться и для целей бухгалтерского учета, но только по основным средствам, принятым к учету не ранее 01.01.02;

– в-третьих, нелинейный ме тод, предусмотренный ст.259 главы 25 НК РФ, на первый взгляд совпадает с методом уменьшаемого остатка, приведенным в ПБУ при применении повышающего коэффициента, равного двум (субъекты малого предпринимательства могут применять коэффициент ускорения, равный двум). Однако основное отличие указанного метода согласно НК РФ состоит в том, что остаточная стоимость определяется на начало каждого месяца, а для целей бухгалтерского учета – на начало года. Кроме того, в целях налогообложения прибыли при таком способе амортизации с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 % от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в другом порядке. Поэтому в данном случае придется отдельно рассчитывать амортизацию для бухгалтерского учета и для целей налогообложения прибыли предприятия;

– в-четвертых, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) в примере не рассматривается, так как результаты его применения для оптимизации налога на имущество напрямую зависят от способности предприятия правильно прогнозировать объемы своей деятельности. Когда имеет место тенденция постепенного снижения объемов выпускаемой продукции, в первые годы амортизационные отчисления больше и налог на имущество меньше, а в последующие годы налог на имущество увеличивается за счет уменьшения амортизационных отчислений. В случае же постепенного увеличения объемов выпускаемой продукции, сначала амортизационные отчисления меньше и налог на имущество больше, а в последующие годы наблюдается тенденция уменьшения налога на имущество за счет роста выручки, а, соответственно, и увеличения амортизационных отчислений.

Линейный метод амортизации

Ежемесячная норма амортизации в данном случае составит 2,7 % (1/З7х1ОО)

Итого сумма налога на имущество за весь период эксплуата ции при применении линейного способа начисления составит – 3.404,91 рубля.

Метод уменьшаемого остатка

Ежемесячная норма амортизации в данном случае составит 5,41 % (2/З7х1ОО)

Итого сумма налога на имущество за весь период при применении способа уменьшаемого остатка составит – 2.251,71 рубля.

Метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

Итого сумма налога на имущество за весь период при применении способа списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования составит – 2.591,75 рубля.

Наиболее приемлемыми для оптимизации размера налога на имущество являются метод уменьшаемого остатка и метод суммы чисел лет.

2. Учетная политика для целей налогообложения позволяет оптимизировать платежи в бюджет по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль.

Учетная политика, принятая организацией, является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

Значимость налоговой учетной политики особенно возросла в связи с вступлением в действие главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ.

Обратите внимание, что Федеральным законом от 22.07.2006 года № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» с 1 января 2006 года изменена редакция ст. 167 НК РФ, и с теперь моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поста вок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Налог на прибыль

1. Метод признания дохода в целях налогообложения.

Глава 25 НК РФ дает возможность применения одного из двух методов признания доходов в целях налогообложения – кассовый и по начислению.

Большинство предприятий должно применять метод признания доходов в целях налогообложения по начислению. Связано это с тем, что кассовый метод согласно п.1 ст.273 НК РФ имеют право применять организации, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость в среднем не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. Данный предел чрезвычайно низкий и может быть выдержан лишь немногими предприятиями. Поэтому, метод признания доходов и расходов по начислению применяется большинством предприятий. В то же время, хотелось бы обратить внимание тех предприятий, которые и меют право на применение кассового метода, на целесообразность его использования. Дело в том, что при применении кассового метода львиная доля расходов также как и доходы будет учитываться в целях налогообложения по факту оплаты. Поэтому, прежде чем применить кассовый метод, рекомендуем произвести анализ его эффективности.

Как уже было отмечено выше, методами определения реализации в целях налогообложения по НДС являются методы «по отгрузке» и «по оплате». Налоговым кодексом РФ установлены методы признания доходов по НДС и налогу на прибыль независимо друг от друга, поэтому организации имеют право по налогу на прибыль установить метод признания доходов и расходов по начислению, а по НДС – метод признания выручки в целях налогообложения по оплате.

Данные принципы следует отразить как самостоятельные пункты в приказе об учетной политике в целях налогообложения.

2. Выбор метода начисления амортизации на основные производственные фонды

В со ответствии с п.1 ст.259 Налогового кодекса РФ предприятия имеют право начислять амортизацию двумя методами:

1. Линейным методом;

2. Нелинейным методом.

При этом следует иметь в виду, что:

во-первых, к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую – десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов должен применяться только линейный метод начисления амортизации;

во-вторых, выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества.

Линейный метод начисления амортизации для целей налогообложения удобен тем, что максимально близок к линейному методу начисления амортизации для целей бухгалтерского учета. Это позволяет снизить трудоемкость выполняемых бухгалтерской службой работ.

Нелинейный метод эффективен с точки зрения «быстрого» уменьшения налоговых обязательств.

3. Выбор срока полезного использования по амортизируемому имуществу

Согласно ст. 258 Налогового Кодекса РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств и (или) объект нематериальных активов служат для выполнения целей деятельности предприятия. Срок полезного использования определяется Вами самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей и на основании классификации основных средств, включенных в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ № 1 от 01.01.2002 г.

У налогоплательщика имеется возможность установить срок полезного использования на нижней границе срока полезного использования, что позволяет перенести стоимость амортизируемого имущес тва на расходы в более короткие сроки и тем самым уменьшить налоговые платежи по налогу на прибыль.

4. Применение повышающих коэффициентов по амортизируемому имуществу

В некоторых случаях налогоплательщику предоставлено право на применение повышающих коэффициентов. Порядок их применения установлен в п.7 ст.259 Налогового кодекса РФ.

Так, в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации предприятие вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2 и только в отношении указанных объектов. Налоговый кодекс под агрессивной средой понимает совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивно й технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Отметим, что при установлении повышающих коэффициентов по основным средствам, работающим в условиях агрессивной среды, следует учитывать, что по некоторым специальным видам оборудования срок полезного использования уже установлен с учетом работы в подобных условиях. Поэтому, повышающий коэффициент применяется лишь в случаях действительно, отклоняющихся от нормальных эксплутационных условий для данного типа основного средства.

Если амортизируемые основные средства являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации Вы вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3, в случае если по условиям договора данное имущество числится на вашем балансе.

При этом если основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам амортизируются нелинейным методом, то на них не распространяются п оложения о применении повышающих коэффициентов.

Таким образом, очевидно, что предоставленная законодателем возможность использования повышающих норму амортизации коэффициентов может значительно оптимизировать налогообложение прибыли предприятия.

И наоборот, если вы приобрели легковой автомобиль или пассажирский микроавтобус, имеющие первоначальную стоимость соответственно более 300 и 400 тысяч рублей, исчисленную в соответствии со ст.259 НК РФ, ежемесячную норму амортизации необходимо будет скорректировать на специальный понижающий коэффициент 0,5. То есть практически вдвое увеличить срок, в течение которого затраты на приобретение указанных транспортных средств будут перенесены на расходы предприятия, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Также законодатель допускает начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных. Данное положение д олжно быть закреплено решением руководителя организации в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода. Соответственно, выбрав данный метод, Вы осознано завышаете облагаемую базу по налогу на прибыль, уплачиваемого в бюджет.

5. Возможность применения лизинговых схем приобретения основных средств

Приобретение основных средств (как правило, дорогостоящего оборудования) путем заключения договора финансового лизинга нашло довольно широкое распространение в предпринимательской практике.

Помимо экономической привлекательности данного договора – приобретенное и введенное в эксплуатацию оборудование оплачивается путем перечисления лизинговых платежей в течение длительного периода времени (аналогично купле-продаже с рассрочкой платежа), приобретение основных средств на основании договора лизинга в большинстве случаев позволяет мин имизировать платежи по налогу на прибыль.

Прежде всего, необходимо отметить, что правовые и организационно – экономические особенности лизинга определены Федеральным законом РФ «О лизинге».

Лизинг – это совокупность экономических и правовых отношений, в соответствии с которыми лизингодатель (арендодатель) обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем (арендатором) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. Договором лизинга может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется лизингодателем.

На практике срок, на который предмет лизинга передается лизингополучателю, соизмерим по продолжительности со сроком полной амортизации предмета лизинга или немного превышает его.

Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя.

Договором лизинга мо жет быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.

Вследствие того, что режим налогообложения операций финансового лизинга при учете предмета лизинга на балансе либо лизингополучателя, либо лизингодателя существенно различается, данные операции требуют самостоятельного рассмотрения.

А. В случае если по условиям договора финансового лизинга предмет лизинга отражается на балансе лизингополучателя, амортизационные отчисления производит именно он и как указывалось ранее, по взаимному соглашению с лизингодателем имеет право применить специальный коэффициент не выше 3 к основной норме амортизации по полученным в лизинг основным средствам.

Таким образом, в результате приобретения оборудования на основании договора лизинга возможно трехкратное увеличение амортизационных отчислений, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Б. Что касается ситуации, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, то необходимо отметить, что в этом случае оптимизация налогообложения возможна только за счет отнесения лизинговых платежей (в том числе рассчитанных с учетом ускоренной амортизации) непосредственно на расходы предприятия. Если сравнить, то при заключении договора купли-продажи с отсрочкой платежа основное средство числилось бы на балансе покупателя и амортизировалось в общем порядке, что, несомненно, увеличивает облагаемые базы по налогу на имущество и налогу на прибыль.

Обобщая вышеизложенное, можно сделать вывод, что договор лизинга способен выступать достаточно эффективным инструментом налоговой оптимизации, однако в каждом конкретном случае необходимо тщательно анализировать экономические и налоговые последствия каждой планируемой операции.

6. Создание резерва по сомнительным долгам

При формировании учетной политики следует специально рассмотреть вопрос соз дания резерва по сомнительным долгам. Обусловлено это, прежде всего, необходимостью четкой и скоординированной работы финансовой, юридической и бухгалтерской служб предприятия. Создание указанного резерва позволит значительно снизить налоговую нагрузку на предприятие в случае неплатежей контрагентов за поставленную продукцию (работы, услуги). Порядок создания резерва по сомнительным долгам рассмотрен в ст.266 Налогового кодекса РФ.

Согласно п.1 ст.266 Налогового кодекса РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком при наличии двух условий:

1. Задолженность не погашена в сроки, установленные договором;

2. Задолженность не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Порядок создания резервов по сомнительным долгам рассмотрен в п. З и п.4 ст.266 НК РФ. Прежде всего, необходимо отметить, что создавать или не создавать данный резерв является правом налогоплательщика. В том случае, если принято решение о создани и резерва, то этот факт следует отразить в учетной политике для целей налогообложения. При этом необходимо учитывать ряд положений:

1. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.

2. Сумма резерва по сомнительным долгам формируется следующим образом:

сомнительная задолженность со сроком возникновения свыше 90 дней – включается в полной сумме;

сомнительная задолженность со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) – включается в размере 50 процентов от суммы выявленной задолженности;

сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва.

3. Сумма резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ.

4. Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов.

Настоящее положение не применяется в отношении расходов на формирование резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, за исключением банков.

Суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам включается в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода (п.4 ст.266 НК РФ).

Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) в соответствии с п.1 ст.266 НК РФ признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В качестве примера таких долгов можно рассматривать:

признание должника банкротом при отсутствии имущества и средств, необходимых для удовл етворения претензий кредиторов;

ликвидация предприятия-должника в установленном порядке (при условии, что кредитор не заявил претензий в процессе ликвидации в установленный срок). При этом должник считается ликвидированным с момента внесения записи о ликвидации должника в единый государственный реестр, с этого момента долги считаются нереальными к взысканию;

постановление правоохранительных органов о прекращении уголовного дела при лжепредпринимательстве, мошенничестве и др. и при невозможности обнаружения виновных лиц и похищенного имущества.

Необходимо учитывать, что в соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года. Однако законодательством могут предусматриваться и специальные сроки исковой давности как сокращенные, так и более длинные по сравнению с общим сроком. Кроме того, существуют требования, на которые срок исковой давности не распространяется.

Также имейте в виду, что течение срока исковой давности будет начинаться не с момента возникновения дебиторской задолженности, как считают многие (момент реальной отгрузки товаров или реальной проплаты аванса), а только с момента, когда задолженность перейдет в разряд просроченной, т. е. с момента просрочки долга, который можно установить исходя из условий договора.

В этой связи необходимо отметить, что в случае, если по обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока.

Если в соответствии со ст.314 ГК РФ обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства. Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства.

Из этого следует, что при заключении договора следует специально оговорить сроки расчета, так как именно от этого срока начнется отсчет срока исковой давности.

Итак, если Вы приняли решение о создании резерва по сомнительным долгам, расходы по списанию долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляются только за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Обратите внимание на то, что создание резерва сом нительных долгов предусмотрено только для предприятий, работающих по методу начисления.

Как видно из вышерассмотренного порядка создания резерва по сомнительным долгам, необходимо обеспечить аналитический учет задолженностей в рамках отдельного договора. Это, несомненно, потребует координации действий бухгалтерской и юридической службы предприятия. Но с точки зрения оптимизации налогообложения, в условиях применения метода признания дохода «по начислению» экономическая выгода от создания резерва очевидна.

7. Работа с просроченной дебиторской задолженностью

На предприятии должна быть организована специальная работа с дебиторской задолженностью.

Согласно п.2 ст.265 Налогового кодекса РФ к расходам, учитываемым в целях налогообложения, приравниваются убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности. Для списания на убыток дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек необходимо наличие трех условий одновременно:

1) истечение срока исковой давности.

2) решение руководителя предприятия о списании определенной суммы дебиторской задолженности на убытки. Данное решение должно быть оформлено документально (приказ, распоряжением и должно быть принято только руководителем предприятия. Решение может быть основано на докладной записке главного бухгалтера или юрисконсульта предприятия, например, с обоснованием истечения срока исковой давности).

3) просроченная задолженность не была зарезервирована предприятием (т. е. отсутствует резерв по сомнительным долгам, о котором говорилось ранее).

8. Безвозмездное получение (передача) имущества

В ситуации нехватки у предприятия денежных средств, помимо получения займов и кредитов, возможно безвозмездное получение от учредителя денежных средств или имущества, при котором не будет возникать дохода, облагаемого налогом на прибыль. Так НК РФ предусмотрено, что при определении нал оговой базы по налогу на прибыль не учитывается имущество, полученное:

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада передающей организации;

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации;

от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Данная норма позволяет передавать имущество и денежные средства без увеличения налоговой базы по налогу на прибыль между организацией и «дочкой», перераспределяя таким образом финансовые потоки в наиболее выгод ных направлениях.

Оптимизация через договор.

Осуществление коммерческих планов любого хозяйствующего субъекта невозможно без совершения сделок и заключения договоров. Нельзя недооценивать значение договора в финансово-хозяйственной деятельности, будь то предприятие или индивидуальный предприниматель.

Договор – та форма, в которой воплощаются все замыслы и расчеты участников сделки. Пункт 1 ст. 420 ГК РФ рассматривает договор как соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав или обязанностей. При этом, большинство положений действующего гражданского законодательства имеют диспозитивный характер. Это означает, что стороны практически любого договора вправе решить в нем те или иные вопросы исключительно по своему усмотрению, не придерживаясь тех рекомендательных форм и конструкций, которые установлены в законе.

При этом следует помнить, что изменить условия договора по сравнению с предложенными законом можно не всегда, а лишь тогда, когда закон это прямо разрешает. Такое разрешение обычно выражается фразами типа: «если иное не предусмотрено сторонами», «стороны могут установить» и т. п.

Юридически грамотно составленный договор – гарантия не только успешного достижения преследуемых хозяйствующим субъектом целей и задач и эффективный способ защиты его прав и законных интересов, а также возможность минимизации налогов и избежания ошибок в бухгалтерском и налоговом учете.

Напротив, непродуманный договор неизбежно влечет возникновение различных проблем, причем не только в гражданско-правовом плане, так как в ряде случаев от вида и содержания договора зависит тот или иной режим налогообложения.

Таким образом, так как объект налогообложения возникает из сделок налогоплательщика, совершаемых на основании договора, выбор вида и грамотное составление договора является одним из основных инструментов оптимизации налогообложения.

Налогово-п равовой анализ договоров сводится к изучению (экспертизе) следующих элементов договора:

1. анализ участников договора, то есть кто является стороной по договору,

2. анализ вида договора,

3. анализ даты совершения операции по договору,

4. анализ порядка определения и формирования цены и условий договора,

5. меры ответственности по договору.

Рассмотрим названные элементы подробнее.

1. Анализ участников договора.

В зависимости от статуса контрагента по договору возможны те или иные налоговые последствия для другой стороны по договору. Поэтому из текста договора должно ясно следовать, кто является стороной в договоре – предприниматель, гражданин, российское или иностранное юридическое лицо.

Четкое установление правового статуса участника договора позволяет определить два немаловажных налоговых момента:

а) является ли контрагент плательщиком НДС.

В соответствии со ст. 19 Налогово го кодекса РФ налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги.

Статья 143 НК РФ возложила обязанность по уплате НДС на организации и индивидуальных предпринимателей.

Физические лица, не являющиеся предпринимателями, плательщиками НДС не являются.

При этом определение указанных понятий должно происходить в соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ, где для целей Налогового кодекса используются следующие понятия:

организации – юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации;

физические лица – граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства;

индивидуальные предприниматели – физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы.

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

При этом, хоть организации и индивидуальные предприниматели являются потенциальными плательщиками НДС, некоторые из них не платят НДС в силу специальных положений налогового законодательства.

Так, НДС не платят:

– организации и индивидуальные предприниматели, переш едшие на упрощенную систему налогообложения;

организации и индивидуальные предприниматели, освободившиеся от уплаты НДС в соответствии с положениями статьи 145 НК РФ.

Если предприятие, приобретающее товар (работу, услугу), само является плательщиком НДС, то ему важно, чтобы стоимость приобретенного им товара (работ, услуг) содержала НДС, который можно было бы принять к зачету, то есть чтобы контрагент по договору (поставщик) тоже являлся плательщиком НДС.

Поясним это на примере.

Малое предприятие (МП) занимается производством различной продукции. За месяц его выручка от реализации продукции составляет 60.000 рублей, в том числе НДС 10.000 рублей. Затраты на производство продукции составляют 36.000 рублей (сырье и материалы).

Вариант 1. Эти расходные материалы приобретены у того, кто не является плательщиком НДС.

Вариант 2. Материалы приобретены у того, кто является плательщиком НДС. И тогда сумма входного НДС, которую МП может принять к в ычету, составит – 6.000 рублей.

В первом случае платежи предприятия по НДС в бюджет составят: 10.000 рублей (НДС, начисленный при реализации продукции).

Во втором случае платежи по НДС в бюджет составят: 4.000 (=10.000 – 6.000) рубля (разница между начисленным и принятым к вычету НДС).

Несомненно, в первом случае мы можем уменьшить налогооблагаемую прибыль на все 36.000 руб., а во втором – только на 30.000 руб. однако при несложном подсчете очевидно, что второй вариант экономически целесообразнее.

Таким образом, при условии, что цены на приобретаемую продукцию (работы, услуги) одинаковы, предприятию, которое является плательщиком НДС, выгоднее приобрести ее у того, кто также является плательщиком НДС, а предложенная продавцом цена включает этот НДС.

Поэтому при выборе продавца товара (работ, услуг) нужно выяснить его статус и вопрос о том, будет ли предложенная цена учитывать налог.

б) появляется ли у предприятия обязанность по удержанию налога у источника выплаты.

По действующему налоговому законодательству у предприятия или индивидуального предпринимателя возникает обязанность по удержанию следующих налогов:

1. Налог на доходы физических лиц – при выплате дохода физическим лицам.

Согласно ст. 226 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели (налоговые агенты), от которых или в результате отношений с которыми гражданин, не являющийся предпринимателем без образования юридического лица, получил доходы, обязаны исчислить, удержать у этого гражданина и уплатить сумму налога на доходы, исчисленную в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса.

Исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением:

– физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юр идического лица, – по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности;

– частных нотариусов и других лиц, занимающихся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, – по суммам доходов, полученных от такой деятельности;

– физических лиц, исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности;

При этом, если доход выплачивается гражданину – налоговому резиденту РФ, то налог удерживается по ставке 13 %, а если не является налоговым резидентом, то 30 %.

К налоговым резидентам Российской Федерации относятся физические лица (вне зависимости от гражданства), фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.

При этом, если доход выплачивается иностранному гражданину, а у России с этой страной заключен международный договор (соглашение), то этим международным соглашениям может быть предусмотрен иной порядок налогообложения до хода физического лица – гражданина этой страны.

То есть, при заключении договора с физическим лицом важно выяснить, является ли он предпринимателем. Если да, то у предприятия не возникает обязанности по удержанию налога на доходы, поскольку предприниматель платит этот налог самостоятельно.

От того, является ли физическое лицо предпринимателем, или нет, зависит и начисление единого социального налога и взносов в Пенсионный фонд РФ. Если физическое лицо является индивидуальным предпринимателем, то в соответствии с п. 2 ст. 236 НК РФ, индивидуальный предприниматель самостоятельно уплачивает налог и взносы в Пенсионный фонд РФ с доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Если нет, то у предприятия возникает обязанности по начислению данного налога в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ.

Для избежания конфликтных ситуаций с налоговыми органами по поводу неудержания или несвоевременного удержани я НДФЛ и неначисления ЕСН при расчетах с предпринимателями рекомендуется к договору с ним прилагать копии свидетельства о государственной регистрации физического лица в качестве предпринимателя, а также свидетельства о его постановке на учет в налоговом органе.

То есть, при прочих равных условиях, если предприятие приобретает товары (работы, услуги) у физического лица, то при наличии возможности выбора контрагента между не предпринимателем и предпринимателем предпочтение лучше отдать последнему.

2. Налог на прибыль – при выплате дохода иностранным юридическим лицам.

Согласно ст. 309 НК РФ предприятие, выплачивающее доход иностранному юридическому лицу, не осуществляющему деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающему доходы от источников в Российской Федерации, должно удержать налог со следующих видов доходов:

1) дивиденды, выплачиваемые иностранной организации – акционеру (участнику) российских орг анизаций;

2) доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их;

3) процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, в том числе:

доходы, полученные по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;

доходы по иным долговым обязательствам российских организаций, не указанным в абзаце втором настоящего подпункта;

4) доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта;

5) доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50 процентов активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей). При этом доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах, не признаются доходами от источников в Российской Федерации;

6) доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;

7) доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, и спользуемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках. При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю;

8) доходы от международных перевозок.

Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации;

9) штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств;

10) иные аналогичные доходы.

При этом, если иностранное юридическое лицо является резидентом государства, с которым у РФ существует международные договоры (соглашения), то доходы могут облагаться налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам или освобождаться от налогообложения в соответствии с условиями этих договоров.

Для того, чтобы воспользоваться возможностью неудержания налога или удержания его в меньшем размере, предоставленной международным соглашением, иностранное предприятие, согласно п.1 ст. 312 НК РФ, должно подтвердить свою принадлежность к иностранному государству, представив предприятию, выплачиваемому доход, подтверждение того, что данное иностранное предприятие имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения. Подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государс тва. В случае, если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русском языке.

3. НДС – при выплате вознаграждения иностранным юридическим лицам.

Согласно ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации налогоплательщиками – иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах и приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц.

Как видно из вышеизложенного в подпунктах 2 и 3, обязанность удержать у иностранного юридического лица налог на доход и НДС возникает только тогда, когда иностранный контраг ент не зарегистрирован на территории РФ в качестве налогоплательщика. Если же иностранное предприятие состоит на учете в налоговых органах РФ (как правило, это бывает в случае создания здесь представительства), то такая обязанность отсутствует.

Для того, чтобы избежать возможных конфликтов с налоговыми органами при неудержании налогов в последнем случае, рекомендуется запрашивать у иностранного партнера документ о регистрации в налоговом органе в качестве плательщика налогов.

При заключении любого договора с партнерами в случае, когда предприятию придется удержать какой-либо налог как источнику выплат (НДФЛ – у физического лица – не предпринимателя; НДС и/или налог на доходы – у юридического лица – нерезидента), следует четко разъяснить получателю этой выплаты, что налог будет удержан из общей суммы, оговоренной в договоре.

Это необходимо потому, что, назначая цену товаров (работ, услуг) не всегда гражданин (иностранное предприятие) знает о том, чт о реально он получит меньше из-за удержания налога. Предупредив его о последнем, удастся избежать возможного конфликта. Если гражданин (иностранное юридическое лицо) будет настаивать на получении «чистой» суммы без налогов, то просто придется увеличить сумму договора на сумму налога. И тогда российскому предприятию, приобретающему товар (работы, услуги), стоит определиться – надо ли приобретать этот товар у того, за кого фактически придется еще и заплатить налог или же этот товар можно купить у российского производителя, цена которого сформулирована с учетом всех налогов и в итоге оказывается меньше.

2. Анализ вида договора.

2.1. Рассмотрим пример.

Привлекая к работе граждан, можно заключить трудовой договор, а можно – гражданско-правовой договор (подряда или возмездного оказания услуг).

По договору подряда в соответствии со ст.702 Гражданского кодекса Российской Федерации подрядчик обязуется выполнить по заданию заказчика обусловленную договором конкретную работу и сдать ее результат. По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется о платить эти услуги (ст. 779 ГК РФ).

По гражданско – правовому договору исполняется индивидуально – конкретное задание (поручение, заказ). Целью заключения такого договора служит конечный результат труда (построенное или отремонтированное здание, доставленный груз, подготовленный бухгалтерский отчет и др.).

Работающие по гражданско – правовым договорам самостоятельно определяют приемы и способы выполнения заказа, работают на свой страх и риск, самостоятельно определяют режим работы, не подчиняясь правилам внутреннего трудового распорядка. Здесь важен конечный результат труда и выполнение условий договора с надлежащим качеством и в согласованный срок.

Согласно ст. 56 ТК РФ трудовой договор есть соглашение между работодателем (физическим либо юридическим лицом) и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные Трудовым кодексом, законами и иными но рмативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

При заключении трудового договора для работающих устанавливаются четкие правила внутреннего трудового распорядка и работодателем обеспечиваются предусмотренные законодательством условия труда.

Таким образом, главное отличие гражданско – правовых договоров от трудовых, заключается в предмете договора: по договорам гражданско – правового характера одна сторона выполняет определенные в договоре виды работ или услуг (вне зависимости от квалификации или специальности, должности, без подчинения внутреннему распорядку организации) для другой стороны, по трудовому же договору сотрудник принимается на работу на опред еленною должность, по определенной специальности и должен выполнять не конкретный объем работы, а любую поручаемую работу, соответствующую его должности (специальности).

С точки зрения налогообложения, при заключении и трудового, и гражданско-правового договоров, предприятие является, в соответствии со ст. 235 НК РФ, плательщиком единого социального налога (ЕСН), но при выплатах по гражданско – правовому договору размер ЕСН меньше (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации – п. 3 ст. 238 НК РФ).

Поскольку речь зашла о начислении ЕСН по трудовым договорам, здесь же хотелось бы отметить, что в случае заключения трудовых договоров с сотрудниками расходы организации в виде выплат в пользу работников можно признать для целей обложения налогом на прибыль только при условии включения в трудовой или коллективный договор обязанности организации осуществлять такие выплаты (ст. 255 НК РФ).

Исключение состав ляют выплаты, хоть и предусмотренные трудовым договором, но перечисленные в статье 270 НК РФ как не уменьшающие налогооблагаемую прибыль (например, премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений, оплата дополнительных отпусков, дивиденды и проценты по акциям и вкладам трудового коллектива, оплата путевок на лечение и отдых и т. д.).

То есть, полное определение при заключении трудового договора (обычно в разделе «Оплаты труда») выплат в пользу работников позволяет уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на эти суммы. Если этого сделано не будет, могут возникнуть споры с налоговыми органами.

Но при этом стоит задуматься – а надо ли стремиться к тому, чтобы на все выплаты в пользу работников уменьшалась налогооблагаемая прибыль? Ведь тогда предприятие автоматически начисляют на эти суммы единый социальный налог (ст. 236 НК РФ).

При этом налог на прибыль составляет 24 %, а ЕСН в зависимости от дохода работн ика составляет (от 26 % выплат работнику до 104800 рублей + 2 % от суммы, превышающей доход в размере 600 000 рублей). Чем меньше доход работника, тем больше ставка ЕСН.

То есть, при небольших заработных платах выгоднее стремиться к минимизации ЕСН, нежели налога на прибыль.

2.2. Разделение операции по реконструкции здания на собственно реконструкцию и капитальный ремонт.

Согласно ст.257 НК РФ затраты предприятия по реконструкции объектов амортизируемого имущества увеличивают первоначальную стоимость и учитываются в целях налогообложения через амортизационные отчисления. В тоже время в соответствии с положениями статьи 260 НК РФ затраты по капитальному ремонту учитываются в целях налогообложения в том отчетном периоде в которой были осуществлены.

Отметим, что термины «реконструкция» и «капитальный ремонт» часто в практике воспринимаются как синонимы, хотя имеют существенное различие. Коротко сформулировать различия ремонта и реконструкции можно следующим образом: ремонт – это восстановление первоначальных характеристик объекта, а модернизация или реконструкция – существенное улучшение первоначальных характеристик объекта или придание объекту новых качеств.

Письмом Минфина СССР от 29 апреля 1984 года № 80 «Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий» дано исчерпывающее определение, какие виды работ являются строительными, и в соответствии с требованиями Положения о бухгалтерского учете и отчетности относятся к долгосрочным инвестициям. Такие работы учитываются на счете 08 «Капитальные вложения» с последующим списанием на счет 01 «Основные средства», что подтверждается нормативными актами. Согласно указанному Письму от 29.04.84 г. № 80, реконструкция – это переустройство существующих объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, приводящее к существенному улучшению технических характеристик объекта.

Например, как правило, при проведении реконструкции производственных помещений среднего и малого бизнеса (офисов, магазинов и т. д.) помещение приобретает абсолютно иные характеристики. В этом случае полная замена договора реконструкции помещения на договор, предметом которого является капитальный ремонт, невозможна, так как доказать налоговым органам «текущий ремонтный» характер произведенных работ будет очень сложно.

А вот разделение (частичная замена) реконструкции на собственно реконструкцию и капитальный ремонт при соблюдении общих условий отнесения затрат на себестоимость позволит включить часть понесенных расходов в себестоимость продукции (работ, услуг).

В таком случае со строительной организацией заключаются два самостоятельных договора подряда: один на реконструкцию, а второй на капитальный ремонт. Необходимо учитывать, что объекты выполняемых работ должны быть различными. Например, на комнаты 1,2,3, переоборудуемые в торговый зал (планируется снос внутренних перегородок, замена перекрытий и т. д.), заключается договор подряда на реконструкцию. На комнаты 4,5,6, которые будут использоваться в качестве кабинетов сотрудников, заключается договор подряда на капитальный ремонт.

Необходимо отметить, что при проведении данной операции существенное значение имеет формальная сторона вопроса, так как налоговые органы при проведении документальной проверки в первую очередь обращают внимание на формулировки документов, отражающих характер проведенных работ. В частности, пристальному анализу подвергаются сметы ремонтных работ и договоры с подрядчиками. Поэтому основное внимание необходимо уделить тому, чтобы все сметные документы и договоры подряда на ремонт не содержали ссылок типа «модернизация, реконструкция, переоборудование и т. п.», все работы должные именоваться «ремонт», должны использоваться соответствующие «ремонтные» термины.

2.3. Разделение договора подряда с физическим лицом на договор подряда на выполнение работ и договор купли-про дажи материалов.

Согласно положениям пункта 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для исчисления ЕСН является вознаграждение по договорам гражданско-правового характера, предметом которых являются выполнение работ и оказание услуг.

Например, заключая договор с физическим лицом на выполнение работ из материалов исполнителя (ремонт техники, строительный ремонт и т. д.) целесообразно разделить его на два договора. То есть заключить с физическим лицом два договора: договор купли-продажи на покупку у него материалов, договор подряда на выполнение работ из материала заказчика.

В этом случае базой для исчисления ЕСН будет являться только сумма вознаграждения по договору подряда.

2.4. Рассмотрим еще один пример.

Большинство предприятий используют в своей деятельности автотранспорт. Однако, не все могут себе позволить иметь собственные автомобили. Поэтому достаточно часто организации используют автомобили, принадлежащие работникам.

Варианты оформления взаимоотношений с работником могут быть разные:

а.) выплата компенсаций работнику, с которым заключен трудовой договор, за использование транспортного средства;

б.) заключение с сотрудником, работающим по трудовому договору, договора аренды транспортного средства без оказания услуг по управлению;

в.) заключение с гражданином, не работающим на предприятии, договора аренды транспортного средства с оказанием услуг по управлению.

Сравним эти три вида оформления отношений с точки зрения налоговых последствий.

А. Статьей 188 Трудового кодекса установлено, что при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием, в том числе расход ы на ремонт, ГСМ. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме, т. е., выплачивая компенсацию, предприятие уже не несет за свой счет расходы на содержание автомобилей (ГСМ, ремонт), эти расходы несет сотрудник.

Согласно ст. 217 НК РФ и ст. 238 НК РФ предприятие является плательщиком НДФЛ и ЕСН.

При этом, компенсация за использование работником для выполнения им своих трудовых обязанностей с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества, выплачиваемая работодателем в соответствии со статьей 188 ТК РФ в размере, определенном соглашением сторон трудового договора, подпадает под действие пункта 3 статьи 217, и п.п. 2 п.1 ст. 238 НК РФ и налогообложению ЕСН и НДФЛ не подлежит.

Что же касается налога на прибыль, то постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 г. № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных п оездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией», установлены нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (п. п. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Поэтому, если компенсация сотруднику выплачивается выше указанных норм, то разница между выплаченной суммой и установленной постановлением Правительства РФ не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Б. Согласно ст.642 ГК РФ по договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство без оказания услуг по управлению им и по его технической эксплуатации.

В этом случае, в течение всего срока договора аренды поддерживать арендованное транспортное средство в надлежащем состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, обязан арендатор, т. е. предприятие, если иное не предусмотрено договором. Также, согласно ст. 646 ГК РФ если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства, арендатор несет расходы на содержание арендованного транспортного средства, его страхование, включая страхование своей ответственности, а также расходы, возникающие в связи с его эксплуатацией, в том числе расходы на ремонт, ГСМ.

Согласно ст.260 НК РФ, расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения по налогу на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Расходы на ГСМ признаются уменьшающими налогооблагаемую прибыль на основании п/п 11 п.1 ст.264 НК РФ.

За предост авленное в аренду транспортное средство предприятие выплачивает работнику арендную плату.

Согласно ст. 226 НК РФ предприятие, как налоговый агент, обязано удержать налог на доход физического лица (НДФЛ) по ставке 13 % (ст. 224 НК РФ). ЕСН в данном случае не начисляется.

Что касается заработной платы сотрудника, у которого арендуется транспортное средство, то предприятие уплачивает НДФЛ и ЕСН с нее в общеустановленном порядке.

В. По договору аренды транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (ст. 632 ГК РФ).

Согласно ст. 636 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства с экипажем, арендатор несет расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в про цессе эксплуатации материалов и на оплату сборов.

На расходы по ГСМ налогооблагаемая прибыль предприятия арендатора уменьшается на основании п/п 11 п.1 ст.264 НК РФ.

При этом расходы на ремонт автомобиля в соответствие со ст.634 ГК РФ несет арендодатель, т. е. физическое лицо. Предприятие уже не может, как в варианте «Б», ремонтировать транспорт за свой счет и уменьшать на сумму ремонта налогооблагаемую прибыль.

Согласно п.1 ст.236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН предприятий признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Таким образом, вознаграждения, выплачиваемые по договору аренды автотранспортного средства с экипажем в части сумм, выплаченных в связи с оказанием своими силами услуг по управлению транспортным средством и его технической эксплуатации, являются объектом налогообложения для исчисления единого социального налога (ЕСН). При этом учитываются требования п. 3 ст. 238 НК РФ, а именно: при заключении гражданско – правовых договоров в налоговую базу в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, не включаются вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по гражданско – правовым договорам.

В части выплат физическому лицу за аренду автотранспортного средства ЕСН не начисляется.

Что касается НДФЛ, то согласно ст. 226 НК РФ предприятие, как налоговый агент, обязано удержать налог на доход физического лица по ставке 13 % (ст. 224 НК РФ) со всех сумм, выплаченных гражданину по договору аренды (и в части арендной платы, и в части услуг по управлению).

Таким образом, исходя из вышеизложенного предприятию необходимо просчитать (в зависимости от того, какой налог необходимо минимизировать – НДФЛ, ЕСН, налог на прибыль) – какой вариант использования автомобиля лучше выбрать.

3. Анализ даты совершения операции по договору.

Предусмотренная договором дата совершения операции должна быть четко зафиксирована в тексте договора. Эта дата важна, так как она определяет момент отражения в бухгалтерском и налоговом учете выручки от реализации товаров (работ, услуг) у одной стороны договора и расходов – у другой, и, соответственно, сроки уплаты налогов.

Рассмотрим это на примере договора купли-продажи. По общему правилу, право собственности на товар переходит к покупателю с момента его передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Следовательно, в этот момент продавец, даже не получив оплату за товар (если он работает по начислению, а учетная политика для целей начисления НДС – по отгрузке), отражает у себя выручку от реализации товара и уплачивает НДС и налог на прибыль. Покупатель же признает расход в налоговом учете, то ест ь, уменьшает налогооблагаемую базу по прибыли.

Но момент перехода права собственности может быть по желанию сторон изменен в договоре. Чаще всего, меняя этот момент, определяют его датой оплаты товара. Тогда у продавца возникает обязанность отразить выручку и определить базу для исчисления НДС и налога на прибыль только в момент оплаты товара, поскольку он будет являться моментом перехода прав собственности, то есть моментом реализации товара, но покупатель уменьшит свою облагаемую базу по налогу на прибыль в момент перехода права собственности, то есть только после оплаты товара.

Таким образом, при заключении договора купли-продажи с отсрочкой платежа продавцу выгоднее определять момент перехода права собственности – по оплате товара, а покупателю – при передаче.

Рассмотрим другой пример с договором комиссии на реализацию продукции. Взаимоотношения между комитентом и комиссионером по порядку заключения и исполнения договора комиссии урегулированы в главе 51 ГК РФ. Статьей 999 ГК РФ определено, что по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет с указанием всей необходимой информации об исполнении своих обязанностей согласно условиям договора. В соответствии со ст.991 ГК РФ комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, которое в целях бухгалтерского и налогового учета является ни чем иным, как выручкой.

Для своевременного и корректного определения выручки для бухгалтерского и, особенно, налогового учета необходимо четко установить, когда обязанности комиссионера можно считать выполненными.

К примеру, условиями договора может быть определено, что комиссионер выполнил свои обязанности в момент:

– отгрузки товара покупателям;

– отгрузки товара покупателям и получения от них денежных средств;

– в момент перечисления денежных средств комитенту в счет погашения задолженности по полученному товару.

В зависимости от этого у комиссионера выручка в целях налогообложе ния возникает в разные моменты и, возможно, в разные налоговые периоды.

Датой определения дохода для целей исчисления налога на прибыль (при условии работы по методу начисления) и НДС (при условии учетной политики по отгрузке) у комиссионера является момент выполнения всех обязательств, предусмотренных договором комиссии, у комитента же обязанность налогообложения дохода от реализации по НДС и налогу на прибыль возникает в момент фактической отгрузки комиссионером товара (п. 3 ст. 271 НК РФ), а вознаграждение комиссионера он отнесет на налоговые расходы только в момент окончательного исполнения поручения в соответствии с п.п. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Таким образом, вероятно, что с точки зрения налогообложения комиссионер заинтересован определить моментом исполнения поручения более позднюю дату, а комитент – более раннюю (отгрузка товара).

Отсрочку или рассрочку уплаты налогов можно достичь и другими законными способами.

1. Отсрочка платежа с приме нением векселя.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по НДС определяется с учетом сумм авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Покупатель приобретает вексель третьего лица, например, банковский вексель и передает его продавцу по отдельному договору купли-продажи. После того, как продукция будет поставлена, составляется акт взаимозачета. До момента взаимозачета не возникает облагаемого оборота в части авансов (ведь авансового платежа и не было), но при этом продавец имеет гарантии по уплате за товар.

2. Отсрочка возникновения облагаемого оборота путем перечисления денежных средств в последний день отчетного периода.

Этот метод основывается на том, что минимальное время прохождения платежей через банки составляет один день, а в среднем около трех дней.

Следует помнить, что при осуществлении расчетов между партнерами следует учитывать ин тересы обеих сторон.

Например, перечисление покупателем оплаты по договору (подача платежного поручения в банк на перевод денежных средств) производится в последний день отчетного (налогового) периода. Это позволит покупателю включить расходы в расчет себестоимости текущего периода, и в текущем налоговом периоде применить вычет по НДС.

В свою очередь на счет продавца денежные средства поступают, например, только на следующий день, то есть в начале следующего отчетного (налогового) периода. Считаем, что продавец по своей учетной политике определяет налоговую базу по НДС «по оплате». Таким образом, продавец имеет возможность отсрочить свой платеж по НДС на целый налоговый период (месяц или квартал).

3. Отсрочка возникновения облагаемого оборота по схеме кредит-депозит.

Предприятие-покупатель не направляет денежные средства продавцу, а размещает их на депозите в банке, либо приобретает вексель банка. Предприятие-продавец берет кредит в банке для прио бретения ТМЦ. В дальнейшем в оговоренный момент возможно:

погасить все задолженности через акт взаимозачета покупатель – банк – продавец.

покупатель передаст продавцу вексель, которым будет погашен кредит.

Следует отметить, что данная схема работоспособна, достаточно эффективна, но ее применение требует четких согласованных действий всех участников.

4. Анализ порядка определения и формирования цены и условий договора.

Согласно ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т. п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами.

В случаях, когда в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные това ры, работы или услуги. Однако, поскольку в данном случае неясно, какая же цена является обычно взимаемой, может возникнуть спорная ситуация, по поводу того, какая сумма должна быть отражена в качестве выручки у продавца товара (работ, услуг), а какая – у покупателя в расходах.

Для избежания этой ситуации надо четко определять цену в договоре.

Рассмотрим на различных примерах, как определение цены договора влияет на налогообложение.

Достаточно часто на практике встречается ситуация предоставления предприятию беспроцентного займа. По мнению налоговых органов, у организации заемщика в этом случае возникает объект налогообложения по налогу на прибыль. Аргументы при этом следующие.

В соответствии с п.8 ст.250 Налогового кодекса РФ к внереализационным доходам организации относятся доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.

Налоговая инспекция считает, что получение организацией беспроцентного займа следу ет рассматривать в качестве безвозмездно полученной услуги и на этом основании считать доходом заемщика материальную выгоду, определяемую как сумму процентов, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ за каждый месяц пользования беспроцентным займом.

Арбитражная практика говорит об обратном: предоставление денежных средств по договору займа для целей налогообложения прибыли услугой не является и какого-либо дохода у заемщика в этом случае не возникает.

Согласно п.1 ст.779 Гражданского кодекса РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Пунктом 1 ст.807 ГК РФ установлено, что по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумм у денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части (п.1 ст.809 ГК РФ).

Таким образом, гражданское законодательство не рассматривает уплату процентов по договору займа как плату за оказание услуги, разграничивая договор об оказании услуг и договор о передаче денежных средств по договору займа.

В соответствии с п.1 ст.39 НК РФ реализацией услуг организацией признается соответственно возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в сл учаях, предусмотренных НК РФ, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе. Место и момент фактической реализации услуг определяются в соответствии с частью второй НК РФ.

Предоставление займа в денежной форме расценивается как оказание финансовой услуги только гл.21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ (пп.15 п.3 ст.149 НК РФ). Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ подобных норм не содержит. Более того, указанная глава, не рассматривает предоставление займа в денежной форме и получение процентов за пользование им как оказание услуги. Косвенным подтверждением данной позиции служат следующие обстоятельства:

– доходы (расходы) в виде процентов по долговым обязательствам любого вида являются самостоятельными внереализационными доходами (расходами) организации, т. е. само их название указывает, что они не связаны с реализацией каких-либо услуг (п.6 ст.250, пп.2 п.1 ст.265, ст.269 НК РФ);

– к доходам банков в целях гл.25 НК РФ относятся ср едства в виде процентов, полученных банком в результате предоставления кредитов и займов (пп.1 п.2 ст.290 НК РФ). Очевидно, что в данном подпункте также не идет речи о получении доходов в виде платы за оказание услуг по предоставлению займа и, следовательно, полученные проценты являются самостоятельным видом дохода банка, а значит, и самостоятельным видом расхода организации – заемщика, не связанным с получением услуг.

Согласно ст.41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл.23 «Налог на доходы физических лиц», гл.25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Глава 23 НК РФ дает четкое определение материальной выгоды, подлежащей налогообложению НДФЛ, и порядок ее расчета в случае получения налогоплательщиком беспроцентного займа (пп.1 п.1 ст.212, п.2 ст.212 НК РФ). Глава 25 НК РФ, в свою очередь, подобных норм не содержит, что не позволяет каким-либо образом четко оценить доходы организации, получившей беспроцентный заем.

Таким образом, при получении беспроцентного займа не происходит безвозмездного получения услуги организацией – заемщиком, данная организация не получает доходов, которые можно было бы оценить, и, следовательно, объект налогообложения налогом на прибыль в данном случае отсутствует.

Однако, во избежание конфликтных ситуаций, поскольку налоговые органы считают по другому, лучше указывать в договорах минимальный размер процента, который с одной стороны, уже не позволит квалифицировать заем как беспроцентный, а с другой не будет существенен для сторон с точки зрения суммы процента.

Часто между дружественными организациями или между организацией и ее сотрудником заключаются договоры ссуды.

В соответствии с п.1 ст.689 Гражданского кодекса РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется пере дать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

Пунктом 8 ст.250 Налогового кодекса РФ установлено, что в целях гл.25 внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. При этом при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст.40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с гл.25 НК РФ остаточной стоимости – по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) – по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком – получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Таким образом, стоимость имущества, полученного по договору безвозмездного пользования, признается внереализационным доходом налогоплательщика (ссудополучателю) и включается в налоговую базу для исчисления налога на прибыль. При этом ссудодатель (если он организация или индивидуальный предприниматель), в соответствии со ст. 146 НК РФ, является плательщиком НДС с рыночной стоимости услуги по пользованию имуществом (то есть со стоимости аренды).

Вероятно, такие налоговые последствия не устроят ни ссудодателя, ни ссудополучателя.

В такой ситуации можно предложить заменить договор ссуды договором аренды, установив минимальную арендную плату.

По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование ст. 606 ГК РФ).

В целях налогообложения арендодатель является плательщиком НДС (ст. 146 НК РФ) и налога на прибыль (п. 1ст. 248 НК РФ) с арендной платы.

Арендатор же относит данные затраты в состав рас ходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ), уплаченный НДС принимает к зачету.

То есть, из приведенных примеров видно, что при заключении «бесплатных» договоров обычно наступают те или иные неблагоприятные налоговые последствия. Поэтому лучше заключать возмездные договоры с минимальной оплатой.

И, наконец, еще один пример по поводу того, как грамотное определение цены договора может повлиять на налогообложение.

Достаточно часто производственные предприятия закупают у иностранных поставщиков производственные мощности. При ввозе этого оборудования на таможенную территорию РФ производится уплата НДС, таможенных пошлин и сборов. В том случае, если в контракте не выделена отдельно стоимость монтажных работ в общей сумме договора, то таможенная пошлина будет уплачена со всей суммы договора. Если же цена договора будет «разбита» на две составляющие, где отдельно будет выделена стоимость монтажных работ, то таможенная пошлина и таможенные платежи будут пропорционально уменьшены (из налогооблагаемой базы будет исключена стоимость монтажных работ).

Таким образом, при заключении импортного контракта на закупку оборудования с обязательством монтажа на территории РФ выделение отдельно стоимости монтажных работ в общей сумме договора позволяет уменьшить размер таможенной пошлины и платежей при ввозе товаров на территорию РФ.

5. Меры ответственности по договору.

Для того, чтобы иметь возможность заставить партнеров по договору надлежащим образом исполнять свои обязательства и минимизировать возможные убытки вследствие недобросовестности другой стороны, участники договорных отношений предусматривают различного рода штрафные санкции.

Согласно ст. 250 и 265 НК РФ с точки зрения налогообложения прибыли доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба являются внереализационными доходами, а у должника, соответственно, внереализационными расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу.

Основным методом признания налоговых доходов для целей главы 25, является метод начисления. Согласно п.1 ст. 271 НК РФ в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В соответствии с п.п.4 п.4 ст.271 НК РФ для данного вида внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником штрафов, пеней и (или) иных санкций в соответствии с условиями заключенных договоров либо дата вступления в законную силу решения суда.

Как правило, в ситуациях, когда должник признает штрафы, пени и (или) иные санкции в соответствии с условиями заклю ченных договоров, он их уплачивает кредитору, и вопросов не возникает.

Сложнее ситуация, когда штраф взыскивается через суд. Тогда нет гарантии, что долг будет получен (у должника может не быть имущества, можно не найти самого должника). В этом случае кредитор должен сумму присужденных штрафов отразить в виде дохода и включить указанный доход в налогооблагаемую базу по прибыли. Таким образом, налог будет заплачен при отсутствии реального дохода.

При этом, списать потом неполученные суммы штрафов на убыток с уменьшением налогооблагаемой прибыли в большинстве случаев Налоговый кодекс не позволяет (п. 2 ст.265, п. 2 ст. 266 НК РФ).

Таким образом, сам факт включения в договор условий об ответственности не приводит к каким-либо налоговым последствиям, но перед реализаций права на взыскание штрафов через суд организации следует иметь в виду, что налогооблагаемая база по налогу на прибыль возникает в момент принятия судом решения о взыскании штрафных санкций, а не в момент их получения.

Применение льгот и освобождений.

Грамотное применение максимального спектра льгот, предусмотренных действующим налоговым законодательством один из самых эффективных инструментов налоговой оптимизации.

Согласно статье 56 Налогового кодекса РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками и плательщиками сборов, включая возможности не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Иначе говоря, налоговая льгота – это предоставленная налоговым законодательством исключительная возможность полного или частичного освобождения от уплаты налога при наличии объекта налогообложения, а также иное смягчение налогового бремени для налогоплательщика.

Условно можно выделить четыре группы налоговых льгот:

1. Льг оты, предоставляемые отдельным субъектам.

2. Льготы, предоставляемые по объекту (изъятия, скидки).

3. Льготы по налоговым ставкам (понижение ставки).

4. Льготы по срокам уплаты (более поздние сроки уплаты, налоговый кредит).

Считаем необходимым отметить, что первая группа льгот предоставляется только некоторым субъектам из всего перечня налогоплательщиков. При этом способ предоставления этих льгот может быть различным, включая изъятие, понижение ставок, установление позднего срока уплаты и др. для данной категории налогоплательщиков.

Остальные три вида налоговых льгот за исключением случаев, когда они предоставляются отдельным субъектам, распространяются на всех налогоплательщиков на равных условиях. Например, все плательщики НДС, реализующие продукты питания, список которых представлен в подпункте 1 пункта 2 статьми16Ч НК РФ, будут применять пониженную ставку налога – 10 %.

Указанные виды налоговых льгот могут предоставляться в следующих формах.

1) Освобождение от уплаты налогов отдельных категорий налогоплательщиков.

Например, согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 239 Налоговым кодексом РФ индивидуальные предприниматели, являющиеся инвалидами I, II или III группы, освобождаются от уплаты ЕСН в части доходов от предпринимательской деятельности в размере, не превышающем 100 000 рублей в течение налогового периода. Такое освобождение является постоянным.

2) Изъятие из облагаемой базы определенных частей объекта налога. Изъятия, как и освобождения, могут предоставляться на постоянной основе (например, льгота по НДС при выполнении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов) или на ограниченный срок (организация освобождается от уплаты НДС по статье 145 НК РФ).

3) Установление необлагаемого минимума.

При этом устанавливается минимальная часть объекта, которая не облагается налогом. Например, при исчислении ЕСН налогоплательщик ом работодателем с доходов инвалидов I, II или III группы установлена сумма 100 000 рублей на каждого работника, которая не облагается ЕСН (подпункт 1 пункта 1 статьи 239 НК РФ).

4) Вычет из налогооблагаемой базы определенных сумм.

Например, при исчислении НДФЛ совокупный годовой доход физических лиц уменьшается на суммы стандартных, имущественных, социальных и профессиональных налоговых вычетов (статьи 218 – 221 НК РФ).

5) Понижение налоговых ставок.

Здесь можно привести в качестве примера многообразие налоговых ставок по НДС. Так существует три вида ставок: «0 %», «10 %», «18 %».

6) Вычет из суммы исчисленного налога.

Самая эффективная налоговая льгота, которая абсолютно уменьшает размер налога, причитающегося взносу в бюджет. В качестве примера можно привести вычет страховых взносов уплачиваемых в пенсионный фонд Российской Федерации, налогоплательщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения, из суммы един ого налога (статья 346.21 НК РФ).

7) Возврат ранее уплаченного налога.

Например, возврат из бюджета сумм НДС в связи с экспортом товаров.

Льготы по налогу на прибыль

Если внимательно читать главу 25 НК РФ, то статьи, в которой упоминалось бы понятие льгота нет. Но это не означает, что льгот нет вообще.

Так, в частности, статья 251 НК РФ посвящена доходам, которые не учитываются в целях налогообложения налогом на прибыль, то есть, не облагаются налогом на прибыль. Мы не будем полностью цитировать положения статьи, остановимся лишь на нескольких моментах.

В соответствии с п.1 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие доходы:

имущество и (или) имущественные права, полученные в пределах первоначального взноса участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности учас тников договора, или раздела такого имущества;

средства, полученные в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации»;

основные средства и нематериальные активы, безвозмездно полученные в соответствии с международными договорами Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемые для производственных целей;

имущество, полученное бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;

средства, поступившие комиссионеру, агенту или иному поверенному по договору комиссии, агентскому договору и (или) другому аналогичному договору в пользу комитента, принципала и (и ли) иного доверителя, в том числе суммы положительных курсовых разниц по расчетам в иностранной валюте по договорам с поставщиками товарно-материальных ценностей, работ, услуг, заключенным по поручению комитента, принципала и (или) иного доверителя, за исключением сумм вознаграждений и сумм, подлежащих выплате этому комиссионеру, агенту или иному поверенному в счет возмещения произведенных им затрат;

средства, полученные по договорам кредита и займа (иные аналогичные средства независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также суммы, полученные в погашение таких заимствований;

имущество, полученное российской организацией:

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада передающей организации;

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации;

от ф изического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Льготы по налогу на добавленную стоимость

Перечень налоговых льгот по уплате налога на добавленную стоимость и порядок их применения приведены в Налоговом кодексе РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ не признается реализацией (не включаются в налогооблагаемый оборот и не облагаются НДС):

1) операции, указанные в пункте 3 статьи 39 НК РФ;

2) передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);

3) передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

4) выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них функций в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;

5) передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальн ым унитарным предприятиям.

Кроме того, согласно положениям пунктов 1 и 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации:

медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому, Правительством Российской Федерации;

медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг;

услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях;

услуг по перевозке пассажиров (не забудьте условия при которых применяется данная льгота);

услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности;

долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы);

услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним;

услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений;

и т. д.

В соответствии с подпунктом 2 пункта З статьи 149 НК РФ также не подлежат налогообложению НДС операции по реализации (в том числе передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (за исключением подакцизных, минерального сырья и полезных ископаемых, а также других товаров по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов), работ, услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг), производимых и реализуемых:

общественными организациями инвалидов (в том числе созданными как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов;

организациями, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных выше общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25 процентов;

учреждениями, единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, созданными для достижения образ овательных, культурных, лечебно – оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям.

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога на добавленную стоимость не превысила в совокупности 2 миллиона рублей (до 01 января 2006 года ограничение – 1 миллион рублей)

При этом следует помнить, что НК РФ накладывает ограничения на применение данного льготного налогового режима по НДС. Кроме того, прежде чем применить данный метод минимизации налога, нужно оценить то обстоятельство, что данный налогоплательщик будет реализовывать товары (работы, услуги) без НДС.

Для получения освобождения налогоплательщики должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 статьи 145 НК РФ, которые подтверждают право на такое освобождение, в ИМНС по месту своего учета.

Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

При этом следует помнить, что организации и индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от этого освобождения до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на освобождение будет утрачено ими в соответствии с пунктом 5 статьи 145 НК РФ.

По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца налогоплательщики, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:

документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная без учета НДС и налога с продаж за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала один миллион рублей;

уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права.

Льготы по налогу на имущество

В соответствии с пунктом 3 статьи 381 НК РФ освобождаются от уплаты налога на имущество предприятий:

общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, – в отношении имущества, используемого ими для осуществления их уставной деятельности;

организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных общероссийских общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25 процентов, – в отношении имущества, используемого ими для производства и (или) реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минерального сырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации по согласованию с общероссийскими общественными организациями инвалидов), работ и услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг);

учреждения, единственными собственниками имущества которых являются указанные общероссийские общественные организации инвалидов, – в отношении имущества, используемого ими для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помо щи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям.

Специальные методы налоговой оптимизации.

Единый налог на вмененный доход

Общий порядок исчисления и уплаты единого налога на вмененный доход с 1 января 2003 года регулируется Главой 26.3 НК РФ.

В соответствии со статьей 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, но вводится она в действие законами субъектов Российской Федерации.

При этом система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:

1) оказания бытовых услуг;

2) оказания ветеринарн ых услуг;

3) оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;

4) оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках;

5) оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг;

6) розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли;

7) розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети;

8) оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслу живания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания;

9) оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;

10) распространения и (или) размещения наружной рекламы;

11) распространения и (или) размещения рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, легковых и грузовых автомобилях, прицепах, полуприцепах и прицепах-роспусках, речных судах;

12) оказания услуг по временному размещению и проживанию организациями и предпринимателями, использующими в каждом объекте предоставления данных услуг общую площадь спальных помещений не более 500 квадратных метров;

13) оказания услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей».

Законами субъектов Российской Федерации о пределяются: порядок введения режима ЕНВД на территории данного субъекта РФ, виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится ЕНВД, в пределах перечня, приведенного выше, значения коэффициента К2, указанного в статье 346.27 НК РФ.

Налогоплательщикам следует внимательно следить за принятием закона своего региона о введении режима ЕНВД, так как данный режим вводится в приказном порядке, а не выбирается субъектом предпринимательской деятельности, и, если хотя бы один из видов деятельности налогоплательщика попадет под действие данного режима, а налогоплательщик не перейдет на ЕНВД в части этого вида деятельности, то он таким образом нарушит налоговое законодательство.

Система ЕНВД принципиально отличается от других налоговых режимов, так как единый налог исчисляется и уплачивается не по результатам хозяйственной деятельности субъекта предпринимательской деятельности (предприятия или предпринимателя), а исходя из определенных физических показателей.

При этом уплата организациями ЕНВД предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, и единого социального налога. Не платит организация-плательщик ЕНВД НДС, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Естественно все перечисленные налоги организация не уплачивает только в части тех видов деятельности, которые переведены на режим ЕНВД.

Для индивидуальных предпринимателей уплата ЕНВД предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (собственного), налога на имущество физических лиц и единого социального налога.

Не платит предприниматель, перешедший на уплату ЕНВД, и НДС, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Естественно, все перечисленные налоги индивидуальный предприниматель не уплачивае т только в части тех видов деятельности, которые переведены на режим ЕНВД.

Именно на этом и должна основываться минимизация самого ЕНВД.

Например, ЕНВД для такого вида деятельности как розничная торговля рассчитывается исходя из величины физического показателя – площади торгового зала. Таким образом, налогоплательщику следует просчитать оптимальную площадь своего торгового зала и не уплачивать налог с площади, которая ему не нужна для осуществления его деятельности. Лишние площади можно, например, переоборудовать под другой вид деятельности.

Кроме того, считаем необходимым отметить, что сам по себе режим ЕНВД является, безусловно, льготным режимом, исходя именно из того, что единый налог выплачивается в виде фиксированного платежа, и при одних и тех же физических показателях налогоплательщик может получать различные доходы.

Упрощенная система налогообложения

С 1 января 2003 года введена в действие глава 26.2 НК РФ, в соответствии с кот орой предприятия и предприниматели могут по собственному желанию перейти на особенный налоговый режим «Упрощенную систему налогообложения» (УСН).

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ предприятия и предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, уплачивают в бюджет единый налог, который заменяет следующие налоги: налог на имущество, единый социальный налог, налог на прибыль предприятий (для предприятий), налог на доходы физических лиц (для предпринимателей). Кроме того, налогоплательщики единого налога не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Не каждый налогоплательщик может перейти на УСН. Ограничениям для организаций и предпринимателей, которые хотели бы перейти на УСН, посвящена статья 346.12 НК РФ. В соответствии с этой статьей организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 настоящего Кодекса, не превысили 15 млн рублей (до 1 января 2006 года – 11 млн рублей).

Ограничений по полученным доходам при переходе на УСН для индивидуальных предпринимателей нет.

Кроме того, следует учитывать, что не имеют право применять упрощенную систему налогообложения:

1) организации, имеющие филиалы и (или) представительства;

2) банки;

3) страховщики;

4) негосударственные пенсионные фонды;

5) инвестиционные фонды;

6) профессиональные участники рынка ценных бумаг;

7) ломбарды;

8) организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых;

9) ор ганизации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом;

10) частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также иные формы адвокатских образований;

11) организации, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;

12) организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого сельскохозяйственного налога;

13) организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25 процентов, на некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации. а также хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы;

15) орга низации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек;

16) организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн. рублей;

17) бюджетные учреждения;

18) иностранные организации, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения на территории Российской Федерации.

При этом и предприятия и предприниматели должны помнить, что их доход за год не может превышать 20 млн рублей (до 1 января 2006 года – 15 млн рублей), а остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете не должна превысить 100 млн рублей. В противном случае налогоплательщик обязан будет перейти на общеустановленную систему налогообложения с начала того квар тала, в котором было допущено превышение.

Налогоплательщик, переходящий на УСН, должен сделать выбор в определении объекта налогообложения. При этом ему необходимо просчитать с учетом результатов своей хозяйственной деятельности, какой объект налогообложения для него экономически более выгоден:

доходы (ставка налога в этом случае равна 6 %)

доходы, уменьшенные на величину расходов (ставка налога в этом случае равна 15 %).

Ранее (до 1 января 2006 года) выбранный налогоплательщиком объект налогообложения не мог меняться в течение всего срока применения УСН, а с 01.01.06 организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, имеет право изменить объект налогообложения после трех лет применения УСН.

К несомненным преимуществам УСН по сравнению с общепринятой системой налогообложения можно отнести значительно меньшую трудоемкость ведения учета и отчетности налогоплательщика:

организации могут не вести бухгалтерский учет, за исключением бухучета основных средств и нематериальных активов,

значительно упрощается налоговый учет, он сводится к ведению книги доходов и расходов (нет налогового учета по налогу на прибыль, по НДС, по ЕСН),

не нужно рассчитывать четыре налога: НДС, налог на прибыль (предприятия), ЕСН, налог на имущество,

в ИМНС сдается значительно меньше отчетности (не нужно сдават ь бухгалтерскую отчетность, декларации по налогам, от которых налогоплательщик освобожден.

Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации.

Термин «оффшорный бизнес» – ведение коммерческой деятельности через свой оффшор. У любой крупной компании (или почти у любой) есть свой оффшор (часто не один) и поэтому любую крупную коммерческую деятельность можно назвать оффшорным бизнесом. С помощью оффшорного бизнеса владельцы компаний минимизируют налоги. Также с помощью оффшорного бизнеса получают вид на жительство в той или иной стране, у которой есть программа получения вида на жительство посредством приобретения иностранной компании или открытия счета в иностранном банке с определенным депозитом как на физическое лицо так и на оффшор.

Способов использования нерезидентных (оффшорных) компаний существует великое множество. Наиболее простая и распространенная задача, которая решается с их помощью, – это достижение определенной степени анонимнос ти владения бизнесом. Так, достаточно часто имеет смысл владеть не напрямую акциями или долями российских предприятий, а владеть акциями иностранной компании, которая в свою очередь владеет российскими структурами. При этом зачастую как достигается несколько большая гибкость, так и приобретаются дополнительные льготы, в том числе и налогового характера. К примеру с 1 января 2004 года вступила в силу глава 30 Налогового кодекса РФ «Налог на имущество организаций», которая предусматривает несколько различный подход к налогообложению российских и иностранных организаций, владеющих в России недвижимым имуществом. Различный подход неизбежно предоставляет возможность для налогового маневра.

Достаточно обширный перечень причин, по которым имеет смысл использовать нерезидентные структуры, это налоговые льготы. Как известно, в тех юрисдикциях, где зарегистрированы оффшорные компании, в основном ставка налога либо 0, либо намного меньше, чем в РФ. Например, на Кипре ставка налога на приб ыль-10 %. Плюс ко всему в этой стране некоторые виды дохода вообще не облагаются налогом. Очевидно, что иногда бизнес выгоднее вести через такую юрисдикцию, как Республика Кипр. В частности, если кипрская компания занимается в РФ куплей-продажей ценных бумаг через российского брокера, то этот доход кипрской компании не облагается налогом ни в России (Соглашение об избежании двойного налогообложения с Республикой Кипр), ни на Кипре. Это только один из множества примеров.

Точно так же можно перечислять на Кипр проценты по полученному займу от кипрской компании. В этой ситуации убивают сразу двух зайцев. Во-первых, сам капитал в виде инвестиций поступает от нерезидента – кипрской компании, который обладает повышенной степенью защиты. Во-вторых, прибыль российской компании в этом случае может минимизироваться за счет выплаты процентов за пользование кредитом кипрской компании, которая на Кипре облагается налогом по достаточно небольшой ставке (в зависимости от того вида, к которому будет отнесен полученный процент).

Для того чтобы правильно выбрать оффшорную компанию, нужно до конца понимать те цели, которые вы перед ней ставите. Если они не касаются налогов, а просто вызваны желанием сделать прослойку между реальным владельцем и его предприятием, то в принципе подойдут любые оффшорные юрисдикции, где либо невозможно, либо достаточно тяжело получить информацию об ее акционерах. В качестве примера можно привести практически полный набор классических оффшорных юрисдикции – Британские Виргинские острова, Белиз, Сейшеллы, Содружество Доминика, Сент-Винсент и Гренадины и т. д. Перечислять можно достаточно долго. Основная особенность этих юрисдикции заключается в том, что там, как правило, не существует официального реестра акционеров. И во многих из этих юрисдикции даже вести реестр акционеров на уровне компании не обязательно. Следовательно, информация об акционерах недоступна по той простой причине, что ее просто не существует.

С тем же успехом можн о использовать ряд других юрисдикции. Но следует иметь в виду, что в остальных юрисдикциях реестр акционеров открытый. Это, например, Кипр, Гонконг, Великобритания. Там для того, чтобы скрыть конечного владельца компании, используют несколько другие механизмы, в частности номинальных акционеров, трастовые декларации и т. д. В общем, способы есть разные (см. подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Если перед компанией ставятся цели налогового характера, стоит задуматься о том, заключено ли с этой юрисдикцией соглашение или конвенция об избежании двойного налогообложения. Дело в том, что именно использование соглашения об избежании двойного налогообложения является основным механизмом в любой системе налогового планирования, потому что обычно на оффшорную компанию перечисляются такие виды популярных доходов, как проценты, роялти. Можно также затронуть дивиденды. И для того, чтобы в России эти виды доходов не облагались на логом, именно и существуют соглашения об избежании двойного налогообложения. Здесь следует учитывать, что они очень редко заключаются с классическими оффшорами (теми, о которых говорилось выше). Так, Россия не имеет соглашений об избежании двойного налогообложения, скажем, с Британскими Виргинскими островами, Белизом, Сейшеллами.

Третье, чем обычно руководствуются при выборе оффшорной компании, – вопрос стоимости оффшорной компании. Безусловно, в классических оффшорах она гораздо ниже за счет того, что в этих юрисдикциях нет необходимости вести бухгалтерский учет. Соответственно нет необходимости уплачивать налог на прибыль, отсутствуют и другие виды налогов. Единственный вид налога (если его можно назвать налогом) – это государственная пошлина. Она немного различается от юрисдикции к юрисдикции. На Белизе, например, она составляет 100 долларов ежегодно, на Британских Виргинских островах – 300 долларов. Примерно в этих объемах они варьируются и во всех остальных юрисдикциях. Со ответственно управлять классической оффшорной компанией тоже гораздо удобнее: вместе с отсутствием необходимости предоставлять бухгалтерскую отчетность там, как правило, отсутствует необходимость предоставлять другую какую-то корпоративную отчетность. Если же мы возьмем, допустим, Гонконг, Великобританию и Кипр, то там ежегодно кроме бухгалтерской отчетности необходимо предоставлять и небухгалтерскую отчетность: информацию о директорах, об акционерах. Кроме того, там надо проплачивать еще дополнительную государственную пошлину просто за поддержание компании в реестре. Плюс к этому бухгалтерская отчетность, аудит и т. д., что несколько осложняет работу с оффшорной компанией. Если нет необходимости в налоговом планировании как таковом, то лучше, конечно, выбрать какую-нибудь из классических оффшорных компаний.

После того как решен главный вопрос, касающийся использования компании, и было принято принципиальное решение использовать что-нибудь из классических оффшорных юрисдикции, есть смысл задуматься о ее стабильности. Не секрет, что некоторые оффшорные юрисдикции вследствие тех или иных объективных причин могут быть нестабильными. Например, те, в которых соответствующее законодательство появилось недавно. У этой юрисдикции просто может не хватать квалифицированных кадров для обслуживания клиентов. На положении дел сказывается и политическая нестабильность, когда под давлением извне может быть принято решение, допустим, отказаться от ведения той или иной отрасли оффшорного бизнеса, как это случилось недавно в Науру. Там полностью все оффшорные банки были фактически ликвидированы именно под давлением со стороны США в момент, когда происходило переизбрание очередного президента этой страны.

По сути, если мы говорим о стабильности классических оффшорных юрисдикции, то она больше зависит от местной политики и уровня доходности того или иного бизнеса. В частности, поскольку европейские оффшоры больше создаются из соображений налогового планирования, в них о чень серьезную роль играет такой фактор, как потенциально вредная налоговая конкуренция (так это называют в Европе). Поясню на примере. В одной и той же стране существуют два вида компаний, которые в зависимости от того, где они осуществляют свою деятельность, платят разные налоги. Так, в Черногории существовал вид компаний, которые платили налог по ставке 2,5 % на прибыль в том случае, если они не вели деятельность на территории этой страны. Компании же, ведущие деятельность на территории Черногории, платили обычную ставку налога.

Другой пример – венгерские компании. До 1 января 2003 года можно было зарегистрировать компанию в Венгрии и перевести ее на специальный оффшорный статус с уплатой налога на прибыль всего лишь 3 %, если компания не ведет деятельность на территории Венгрии. То же самое пока еще существует на Гибралтаре, в Лихтенштейне. Именно это и считается вредной налоговой конкуренцией, поскольку негативным образом влияет на экономику соседних стран. ЕС решил с этим бороться, и по тем примерам, которые нам доступны с 1998 года, мы видим, что прежде всего были устранены компании, работающие по такому принципу, в Ирландии, затем это произошло в Черногории. Там компании, которые платили налог на прибыль по ставке 2,5 %, если не вели деятельность на территории Черногории, были ликвидированы решением конституционного суда Черногории. Такие же компании фактически были ликвидированы в Венгрии, где с января 2003 года прекратилась возможность их регистрации. Ныне режим потенциально вредной налоговой конкуренции достаточно успешно пытаются убрать на Гибралтаре. Предъявлены также претензии к Лихтенштейну, из-за чего он находится в «черном» списке ЕС. Пока лихтенштейнские компании, если они не ведут деятельность на территории Лихтенштейна, уплачивают всего лишь 1000 швейцарских франков ежегодного налога. Наконец, претензии были предъявлены Люксембургу по поводу такого вида компаний, как «Холдинги 1929 года», и Люксембург принял на себя обязательство устранит ь некоторые режимы налогообложения льготных компаний до 2011 года. Вот такая ныне ситуация с оффшорными компаниями в ЕС.

Практических советов можно дать очень много, все зависит от поставленной задачи. В данный момент, по моему мнению, при выборе компаний нет смысла регистрировать их на Гибралтаре. Там с ними произойдет, скорее всего, то, что произошло в Венгрии и Черногории. В настоящее время, если вы хотите получить низконалоговую компанию в Европе, безусловно, есть смысл регистрировать ее на Кипре, потому что Кипр специально для этого провел налоговую реформу, результаты которой вступили в действие с 1 января 2003 года. Реформа была направлена именно на устранение вредной налоговой конкуренции. Эту реформу полностью одобрил ЕС, у которого на данный момент нет никаких претензий к Кипру по поводу его налоговой политики (см. подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Нет и не может быть налоговых претензий и к Вели кобритании, хотя в этой стране компания, получившая прибыль до 10 тыс. фунтов в год, не платит налог на прибыль вообще. Если прибыль компании выше, то действует прогрессивная ставка налога: максимальная составляет 30 %. Великобритания на первый взгляд является высоконалоговой страной, потому что максимальная ставка налога на прибыль составляет 30 %, тем не менее ее очень часто используют в агентских схемах, несколько реже в схемах с нерезидентными компаниями. Таким образом, фактически Великобритания представляет интерес для целей налогового планирования: не следует ожидать там каких-то резких изменений налогового законодательства и т. д.

Безусловно, есть разного рода «черные» списки юрисдикции. Иногда это очень важно. До сих пор существует «черный» список ФАТФ. Несмотря на то что он сильно уменьшился и играет гораздо меньшую роль, нежели в 1999–2000 годах, он достаточно серьезно может повлиять, скажем, на работу с банками или потенциальными партнерами – крупными иностранными ко мпаниями.

Кроме того, существуют местные «черные» списки оффшорных компаний (в Белоруссии, Украине, Эстонии, практически в любой стране СНГ, разве что за исключением РФ), действующие несколько по другому принципу. В Украине, при работе с компанией из страны, находящейся в «черном» списке, будет фактически установлен дополнительный 15-процентный налог за счет того, что выплата на данную юрисдикцию относится на затраты не полностью, а в размере 85 % от уплаченной суммы.

Многие банки имеют собственные черные списки стран.

Критерии выбора обслуживающего банка примерно следующие: удобство работы со счетом, наличие возможности управления счетом по сети Интернет, тарифы банка на обслуживание, отсутствие дополнительных ограничений по работе, репутация банка на рынке.

Поскольку в большинстве случаев интересует возможность открытия счета в банке в минимальные сроки и желательно без выезда в страну регистрации, то возникает вопрос о скорости открытия счета и о прос тоте работы с ним. Традиционными лидерами по этим параметрам являются прибалтийские банки. Номер счета возможно получить сразу, счет будет разблокирован с момента получения и рассмотрения документов уполномоченным банковским служащим. Существует возможность управлять счетом по сети Интернет, по факсу, с использованием кодовых таблиц. И в принципе при заполнении документов банк подходит с минимальными формальностями к этому процессу. Вот, собственно, из-за чего прибалтийские банки и стали так популярны. На втором месте по скорости и простоте открытия счета стоят кипрские банки.

Если возникает необходимость открытия счета в других странах Европы, без выезда в страну местонахождения банка, следует учитывать дополнительные требования банков. Дело в том, что в Европе по этой системе, как правило, открываются инвестиционные счета (Private Banking, произносится [прайвит бэнкинг]). Здесь есть два основных ограничения. Первое – банки требуют поддержания на счету минимально го неснижаемого остатка (как правило, от 30 до 500 тыс. евро) и ограничивают количество транзакций по этому счету для того, чтобы не повышать свои операционные расходы на обслуживание счета. Безусловно, иногда в Европе без выезда можно открывать и полноценные расчетные счета. Но для этого необходимо предоставление большого числа анкет, рекомендаций и т. д.

Также есть возможность открывать счета в банках США. По сути, они дают полноценный расчетный счет без ограничения количества транзакций, но могут требовать минимальный неснижаемый остаток в размере 5-10 тыс. долларов (см. подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Если требуется банк, который осуществляет свои расчеты быстро и удобно – это, безусловно, Прибалтика либо Кипр. Если же вам нужен банк, исходя из соображений престижа и надежности, то, конечно, следует выбирать европейские банки, которые имеют историю, исчисляющуюся иногда сотнями лет. Европейские банки и более надежны, так как становление прибалтийских банков началось примерно с 1993 года, когда в Прибалтике стартовала приватизация (см. подробнее Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Часть 4. Постановка управленческого учета.

Роль управленческого учета.

Управленческий учет необходим для совершенствования деятельности предприятия, а одним из методов такого совершенствования является эффективное управление затратами. Ошибки и неточности в определении и калькуляции затрат могут привести к принятию решений, не отвечающих целям предприятия и требованиям рынка, что поставит под угрозу не только финансовое благополучие организации, но и само ее существование. Особая важность точности определения себестоимости привела к появлению новых подходов и методов. Традиционные методы калькуляции предлагали слишком упрощенный подход для распределения косвенных затр ат, что вызывало завышение или занижение окончательного значения себестоимости определенного вида продукции. Для решения этой проблемы, а также для более эффективного управления затратами и были предложены маржинальный подход и метод функционально-стоимостного анализа.

Концепция маржинальной прибыли основывается на методе «директ-костинг», который является методом калькуляции себестоимости только по переменным затратам. Использование этого метода обусловлено тем фактом, что самой точной калькуляцией изделия является та, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции (выполнением работ или оказанием услуг), а не та, которая наиболее полно после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия. С помощью маржинального подхода решаются, например, такие управленческие задачи, как определение ассортимента выпускаемой продукции, принятие решения о спецзаказе, определение структуры продукции с учетом лимити рующего фактора.

Финансовые технологии принятия таких управленческих решений рассматриваются в данных методических рекомендациях.

Возможности функционально-стоимостного анализа (ФСА) выходят за рамки простой калькуляции затрат.

В основе ФСА лежит принцип причинно-следственной связи между функциями организации и расходами, которые эти функции вызывают. Данный принцип получил дальнейшее развитие в методе управления функциями для повышения эффективности компании – функциональном управлении. Основным источником информации для функционального управления является система ФСА. Функционально-стоимостной анализ и функциональное управление могут быть использованы для решения многих проблем организаций, например, таких как выявление избыточных затрат, поэлементное определение затрат на обеспечение качества, анализ эффективности осуществляемых организацией действий и т. д.

Так как управленческий учет направлен на непрерывное совершенствование всех аспектов бизнеса, то предприятия прибегают к реорганизации существующих систем и применению новых методов управления. Объектами анализа и учета все в большей степени становятся управленческие технологии, функциональные процессы на предприятии. К сожалению, анализ деятельности финансово – экономических служб даже достаточно успешных отечественных предприятий показывает, что осуществление финансового менеджмента на этих предприятиях часто недостаточно эффективно как с точки зрения организационно-функциональной структуры этих служб, так и организации основных бизнес-процессов, таких как финансовое планирование и контроль, управление оборотным капиталом, управление инвестициями. Поэтому одним из основополагающих принципов управленческого учета является принцип совершенствование финансовой функции предприятия.

Финансовое планирование и контроль является относительно новым для отечественного финансового менеджмента разделом управленческих знаний, методик, технологий. В то же время постановка регулярно го финансового планирования и контроля на предприятии является необходимым условием и имеет первостепенное значение для эффективного осуществления финансовой функции предприятия.

Совершенствование, реорганизация финансовой функции предприятия позволяет повысить клиент-ориентированность компании, увеличить эффективность использования денежных средств, сократить потребность в оборотном капитале, повысить прибыльность основной деятельности, обеспечить обоснованность новых инвестиций и максимальную рентабельность уже инвестированного капитала.

Термины и определения.

В отечественных нормативных, учебных и научных изданиях для обозначения понятий «потребленные ресурсы» или «деньги», которые нужно заплатить за товары и услуги, используются три термина, отличия которых и область применения строго не определены, – «затраты», «издержки», «расходы». Данные термины имеют место как в нормативных документах, регулирующих финансовый и налоговый у чет, так и в учебной и научной литературе.

Термин «издержки» применяется, как правило, в экономической теории. Это суммарные жертвы предприятия, связанные с выполнением определенных операций. Они включают в себя как явные (бухгалтерские, расчетные), так и альтернативные издержки.

Явные (расчетные) издержки – это выраженные в денежной форме фактические затраты, обусловленные приобретением и расходованием разных видов экономических ресурсов в процессе производства и обращения продукции, товаров и услуг.

Альтернативные издержки означают упущенную выгоду предприятия, которую оно получило бы при выборе производства альтернативного товара, по альтернативной цене, на альтернативном рынке и т. д.

Под затратами следует понимать явные (фактические, расчетные) издержки предприятия, а под расходами – уменьшение средств предприятия или увеличение его долговых обязательств в процессе хозяйственной деятельности. Расходы означают факт использования сырья, материалов, услуг. Лишь в момент реализации предприятие признает свои доходы и связанную с ним часть затрат – расходы.

Такое понимание терминов следует из стандарта 18 МСФО «Выручка», а также отечественных ПБУ «Доходы организации» и ПБУ «Расходы организации». В соответствии с этими документами расходы, как правило, принимают форму оттока или уменьшения актива. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода. Такой подход именуется соответствием расходов и доходов.

Исходя из этого в бухгалтерском учете все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами. С точки зрения техники учета, подход состоит в том, что затраты должны накапливаться на счетах «Материалы», «Амортизация», «Расчеты по оплате труда» и т. д., затем на счетах «Основное производство», «Готовая продукция» и не списываться на счета реализации до тех пор, пока пр одукция, товары и услуги, с которыми они связаны, не будут реализованы. Поскольку лишь в момент реализации организация будет признавать свои расходы.

Среди качественных показателей деятельности предприятия важное место занимает показатель себестоимости продукции, работ, услуг. В нем отражаются многие стороны производственной и финансово-хозяйственной деятельности организации. Чем экономичнее предприятие использует трудовые, материальные, финансовые ресурсы при изготовлении продукции, выполнении работ и оказании услуг, тем значительнее эффективность производственного процесса, тем больше будет прибыль и рентабельность бизнеса.

Исчисление себестоимости необходимо для:

Оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики.

Определения рентабельности производства и отдельных видов продукции (бизнеса в целом и его направлений).

Выявления резервов снижения себестоимости продукции.

Определения цен на продукцию.

Расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии и организационно-технических мероприятий.

Обоснования решения о производстве новых видов продукции и снятии с производства устаревших изделий и т. д.

Себестоимость реализации – показатель, включаемый в основной плановый и отчетный документ операционного бюджета – отчет о финансовых результатах и их использовании (распределении). Исчисляется как сумма себестоимости выпуска продукции, реализованной в течение бюджетного периода + величина прямых коммерческих расходов + величина постоянных затрат. Различают себестоимость реализации отдельного вида продукции (величина постоянных затрат не включается) и полную себестоимость реализации продукции (продаж) предприятия (с включением суммы постоянных затрат). Себестоимость реализации в управленческом планировании не включает величину начисленных за бюджетный период налогов.

Постоянные расходы (затраты) – текущие расходы предприятия по поддержанию общих условий хозяйственной деятельности и не зависящие от колебаний объемов продаж и выпуска. Состоят из общехозяйственных (административных) расходов и общих (постоянных) коммерческих расходов.

Себестоимость выпуска – плановый и отчетный показатель (в разрезе видов продукции), входящий в бюджет производства. Исчисляется как разница производственных затрат и изменения остатков незавершенного производства за период.

Классификация затрат.

Главной целью классификации затрат является удовлетворение информационных потребностей внешних и внутренних пользователей. Потребности внешних пользователей обеспечиваются финансовым и налоговым учетом. Управленческий учет создается для внутренних потребителей – менеджеров разных уровней.

В налоговом учете затраты классифицируются в целях исчисления налогооблагаемой прибыли. В частности, с выходом Главы 25 Налогового Кодекса РФ появляется классификация расходов на прямые и косвенные в нетрадиционном для учета значении.

Прямые расходы в налоговом уче те включаются в состав незавершенного производства и участвуют в исчислении прибыли для целей налогообложения при условии продажи изготовленной продукции, то есть принимают характер «затрат на продукт».

Косвенные затраты в налоговом учете полностью списываются на уменьшение налогооблагаемой базы отчетного периода, то есть принимают характер «периодических».

Цель классификации ясна, однако с момента выделения налогового учета в независимое производство приходится говорить как о косвенных затратах в традиционном понимании (для целей финансового и управленческого учетов), так и о косвенных затратах в толковании Налогового Кодекса.

В финансовом учете формируется информация о величине расходов в целом по предприятию. Для организации учета на счетах, формирования отчета о прибылях и убытках, статистической отчетности, финансового планирования расходы делятся:

1. по характеру, условиям осуществления и направлений деятельности организации – расходы по обы чным видам деятельности, операционные расходы, внереализационные расходы.

2. по сферам деятельности – расходы, связанные с приобретением материально-производственных запасов; расходы, связанные с процессом производства; расходы, связанные с продвижением и продажей продукции; расходы на управление.

3. по элементам – материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных фондов, прочие затраты.

В управленческом учете цели классификации затрат определяются исходя из целей и задач руководства. Для управления недостаточно данных о величине затрат в целом по предприятию, – понадобится информация об издержках, сгруппированных по объектам учета затрат или объектам калькулирования (единица или партия продукции, услуга, операция, бизнес-процесс, жизненный цикл и т. д.). Информация по центрам ответственности необходима для мотивации и контроля; о переменных затратах – для анализа соотношения выручки, затрат и объема (крит ической точки), принятия решения «покупать или производить комплектующие» и др.

Сведения о затратах нужны менеджерам практически на всех этапах разработки и реализации управленческих решений:

выявлении проблемной ситуации и постановки цели.

сбора всесторонней информации для изучения существа вопроса.

постановки условий для эффективного решения и установления ограничений.

разработки альтернатив решений и выбора оптимального варианта.

организации выполнения принятого решения и контроля за его выполнением.

Исходя из того, что учетные системы должны обслуживать комплекс управленческих целей, существуют различные способы измерения и группировки затрат.

Экономически наиболее целесообразный подход к построению системы учета затрат – выделение типичных групп решений (например, контроль за трудозатратами или использованием материалов), выбор соответствующих им объектов учета затрат (например, продукция или подразделение) и выбо р наиболее удобной классификационной группы затрат. Исходя из того, что учетные системы должны обслуживать комплекс управленческих целей, существуют различные способы измерения и группировки затрат:

1. для целей калькулирования;

2. для принятия оперативных, тактических и стратегических решений;

3. для контроля.

Деление не является жестким, так как, например, метод группировки затрат на продукт и на период может использоваться как в финансовом и налоговом учете для оценки запасов и исчисления прибыли, так и в управленческом при подготовке релевантной (соответствующих определенным задачам) информации для нестандартных управленческих решений.

Затраты на продукт распределяются между себестоимостью реализованной продукции и запасами. Это переходящие затраты относятся на уменьшение прибыли только тогда, когда продукция реализована, что может случиться через несколько периодов пос ле ее производства. Причинами временного разрыва могут являться особенности технологии или плохая работа коммерческих служб. Примерами затрат на продукт служат затраты основных материалов, топлива и энергии на технологические цели, заработной платы производственных рабочих с начислениями на нее и прочее.

Периодические затраты (затраты на период) всегда влияют на исчисление прибыли того отчетного периода, в котором они были произведены. По сути, эти затраты можно было бы назвать убытками данного отчетного периода. Если говорить о периодических затратах от обычных видов деятельности, то они не проходят через стадию запасов, а сразу же относятся на увеличение себестоимости реализованной продукции.

К категории «периодических затрат» от прочих видов деятельности можно отнести начисленные проценты за кредит, начисленные штрафы и т. д.

Затраты на период также называют затратами отчетного периода. Типичными примерами данных затрат являются:

Администра тивные и коммерческие расходы при калькуляционной системе «absorption costing» (метод поглощения затрат).

Постоянные при «direct costing».

Отклонения при «standard costing».

Расходы в зависимости от возможности отнесения на определенный вид продукции, работ, услуг:

К прямым относятся затраты, которые можно прямо отнести на себестоимость продукции. Типичным примером являются стоимость основных материалов, заработная плата основных производственных рабочих и т. д.

Косвенные – затраты, которые нельзя или экономически нецелесообразно прямо относить на объект учета затрат (заказ, продукция, центр ответственности и т. д.) Для распределения косвенных расходов разрабатывают и применяют разные методики, так как расчеты по выбранной методике влияют на величину финансовых результатов и себестоимость отдельных видов продукции. Примером косвенных затрат являются коммунальные платежи, зарплата руководящего звена и т. д.

Расх оды по их зависимости от изменения объемов производства (масштаба деятельности:

Переменные расходы – затраты, изменяющиеся прямо пропорционально изменению объема производства. Типичными примерами являются основная заработная плата производственных рабочих, стоимость затраченных на изготовление продукции основных материалов, электроэнергия на технологические цели и пр.

Рис. 3.1. Динамика совокупных и удельных переменных затрат

Спер – совокупные переменные затраты (на партию продукции), руб.

Упер – удельные переменные затраты (на единицу продукции), руб.

Постоянные расходы – расходы, не зависящие от колебания объема производства, например, амортизация основных средств, исчисляемая прямо пропорциональным методом, часть общехозяйственных расходов.

Динамика совокупных и удельных постоянных за трат

Спост – совокупные постоянные затраты, руб.

Упост – постоянные затраты на единицу продукции (удельные), руб.

Следует учесть, что деление расходов на переменные и постоянные относительно условно. Например, постоянные расходы могут значительно меняться из года в год в связи с изменением условий оплаты аренды, уровня заработной платы, ставок налогов, относимых на себестоимость. Постоянные расходы могут резко сократиться при спаде производства, могут быть намеренно увеличены для обеспечения более прибыльной комбинации производства и распределения. Например, можно увеличить расходы по продаже, заменив реализацию через оптовиков на «прямую» реализацию, непосредственно на рынке. Эта комбинация дает возможность повысить отпускную цену (затратным методом ценообразования). Может быть приобретено более современное оборудование с целью сокращения удельных переменных расходов.

Условно-постоянные и условно-переменные расходы. Они содержат как посто янный, так и переменный компонент. Между этими затратами и объёмом существует не чётко выраженная функциональная, а слабая корреляционная зависимость. Примером условно-постоянных и условно-переменных затрат являются совокупные общепроизводственные расходы.

Средние затраты – издержки предприятия, приходящиеся на единицу выпускаемой продукции.

Общие затраты – сумма постоянных и переменных издержек, необходимых для определенного объема выпуска продукции.

Группа общих и средних затрат выделяется в связи с тем, что при оперативном управлении нужно учитывать разную модель их поведения относительно объёма производства или продаж.

Релевантный уровень – это уровень деловой активности (объема производства или объема продаж), внутри которого можно с определенной долей уверенности судить об уровне активности, с которой компания предполагает работать и характере поведения отде льных статей затрат в зависимости от изменения объемов производства (масштабов деятельности).

Разделение на постоянные и переменные зависит от релевантного уровня и временного интервала. Постоянные затраты в своем поведении отличаются от переменных затрат. Постоянные затраты остаются неизменными внутри релевантного уровня объема производства, не влияющего на изменения постоянных затрат. Но если рассматривать длительный период, то все затраты имеют тенденцию к изменениям. В долгосрочном периоде для поддержания объема производства или его увеличения требуется изменение производственных мощностей, оборудования, что приводит к изменению постоянных затрат и, таким образом, под влиянием улучшения технологических параметров величина постоянных затрат для определенного объема производства может измениться как в сторону увеличения по отдельным статьям, так и в сторону сокращения по другим статьям. Например, в результате ввода в эксплуатацию новых основных средств, амортизация за пер иод вырастет. Таким образом, затраты являются постоянными только внутри ограниченного (релевантного) периода времени, соответствующего определенному технологическому уровню развития производства. За пределами релевантного уровня постоянные затраты могут измениться, и тогда говорят о скачке постоянных затрат.

Зависимость постоянных затрат от релевантного уровня

Альтернативные затраты – вмененные издержки, представляющие собой упущенный доход, который мог бы быть получен, если бы капитал предприятия был использован наилучшим альтернативным способом. Они вводят в расчёт для того, чтобы получить ответ на вопрос: насколько выгоднее принимать намеченное решение, а не противоположное. Данный классификационный приём позволяет ускорить подготовку информационной базы и своевременно принять решение.

Одним из направлений внутрифирменног о менеджмента является управление подразделениями организации. Именно в данной части информационной поддержки управления появляются группы контролируемых и неконтролируемых затрат.

Контролируемые – затраты, которые поддаются контролю со стороны менеджеров данного структурного подразделения.

Неконтролируемые затраты не зависят от деятельности менеджеров данного подразделения.

Несмотря на простоту определения, разделить затраты по данному признаку достаточно трудно, на него оказывают влияние:

особенности технологии и организации производства;

организационная структура управления;

взаимоотношения персонала и пр.

При подразделении затрат на контролируемые и неконтролируемые обычно учитываются два фактора: уровень в системе управления и время. Неконтролируемые на одном уровне расходы могут быть регулируемыми на другом. Так, статьи общехозяйственных расходов неконтролируемы для начальников цехов (директоров тор говых точек), но вместе с тем, на их величину может влиять руководитель предприятия. Влияние фактора времени хорошо прослеживается на элементе затрат «амортизация основных средств». Он неконтролируем в течение короткого промежутка времени; однако в долгосрочном периоде могут быть внесены изменения (изменение учетной политики, изменение количества и состава основных средств и, как следствие, – норм и сумм амортизации). Иными словами, путем тщательного анализа каждой статьи расходов по различным уровням управления и за различные промежутки времени можно достигнуть практически полного подразделения затрат на контролируемые и неконтролируемые. Кроме того в результате такого анализа можно существенно увеличить долю контролируемых затрат в общем объеме, что значительно увеличивает резерв управляемости.

Принято выделять около двадцати классификационных признаков группировки затрат, но для построения системы учета принципиа льно необходимыми, в первую очередь, будут следующие:

1. Экономические элементы (однородные виды затрат).

2. Статьи затрат.

3. Связь с другими объектами учета.

4. Степень зависимости величины затрат от уровня деловой активности.

5. Степень регулируемости величин затрат.

1. Экономические элементы (однородные виды затрат)

Определяют «что потрачено», то есть категорию использованных ресурсов.

Принято в затратах на производство выделять следующие элементы:

покупные сырье и основные материалы (за вычетом отходов), в том числе покупные изделия, комплектующие, полуфабрикаты, услуги,

вспомогательные материалы,

топливо со стороны,

энергия со стороны,

амортизация основных средств,

основная и дополнительная заработная плата персонала,

отчисления во внебюджетные фонды, связанные с заработной платой,

прочие затраты.

Представленный перечень является достаточн о устоявшимся, и нет очевидных причин существенным образом менять его.

2. Статьи затрат

Если элементы определяют «что потрачено», то статьи – «куда потрачено». То есть каждая статья отражает целевое использование затрат. Совокупность используемых статей затрат принято называть номенклатурой статей.

Типовая (по крайней мере, до недавнего времени) номенклатура для предприятий сферы материального производства включает следующие статьи затрат:

сырье и материалы,

возвратные отходы (вычитаются),

покупные изделия, полуфабрикаты и услуги,

топливо и энергия на технологические цели,

основная заработная плата производственных рабочих,

дополнительная заработная плата производственных рабочих,

отчисления во внебюджетные фонды,

расходы на подготовку и освоение производства,

расходы на содержание и эксплуатацию оборудования,

цеховые расходы,

общезаводские рас ходы,

потери от брака,

прочие производственные расходы,

внепроизводственные расходы.

Предполагалось, что в данную типовую номенклатуру министерствами и ведомствами могли вноситься изменения, вызванные отраслевыми особенностями.

Практическое применение номенклатуры статей в представленном виде не позволяет в полной мере решить задачи, связанные с организацией учета затрат. Дело в том, что большинство статей являются комплексными, т. е. включают в себя несколько составляющих (подстатей и элементов затрат). Причем эти составляющие:

во-первых, не являются равнозначными с точки зрения своего удельного веса в структуре затрат;

во-вторых, имеют разные характеристики, что затрудняет управление ими.

Поэтому статьи необходимо систематизировать, выделив:

наиболее существенные по своему удельному весу затраты,

затраты, обладающие разными характеристиками.

При проведении систематизации статей затрат на основ е критерия существенности применяют инструмент ABC-анализа

Пример. В таблице приведены данные о структуре себестоимости некоторого продукта (можно рассматривать также и структуру себестоимости групп продуктов, и структуру затрат предприятия в целом, и структуру затрат отдельных подразделений предприятия) выпускаемого машиностроительным предприятием. Статьи затрат проставлены по убыванию их удельного веса в полной себестоимости продукта.

Структура себестоимости продукта

ABC-анализ затрат – классификация затрат по степени важности, при которой все затраты делятся на три категории А, В, С. Он основан на так называемых числах Парето (20–80; 30–15; 50-5), смысл которых состоит в следующем: 80 % всех затрат приходится на 20 % статей (группа А), 15 % затрат – на 30 % статей (группа В), 5 % затрат – на 50 % статей (группа С).

Формально соблюдая данный подход, статьи себес тоимости из вышеприведенной таблицы следует разбить следующим образом: группа А – статьи 1–3; группа В – статьи 4–7; группа С – статьи 8-14.

Сводная группировка статей по методу АВС

В соответствии с данными анализа максимальному разукрупнению должны быть подвергнуты:

1. Статья «Покупные полуфабрикаты и комплектующие», с выделением, например, подстатей «Покупные полуфабрикаты», «Покупные комплектующие», «Покупные услуги» и т. д.;

2. Статья «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования», с выделением, например, подстатей «Затраты на текущий ремонт», «Затраты на эксплуатацию», внутри которых, в свою очередь можно также выделить подстатьи и виды затрат.

Однако, как уже было сказано, кроме количественных критериев (веса), должны быть учтены и качественные – характеристики затрат. Характеристики затрат определяют признаки классификации, которые рассматриваются ниже.

3. Связь с другими объектами учета

Все возникающие затраты прямым или косвенным образом связаны с объектами учета. Причем по отношению к одним объектам учета затраты могут быть прямыми, по отношению к другим – косвенными. Например, затраты, связанные с обслуживанием и ремонтом оборудования, установленного на некотором производственном участке, будут прямыми по отношению к данному участку (месту возникновения затрат) и косвенными по отношению к продуктам (носителям затрат), производящимся на данном участке. Группировка затрат должна максимально обеспечивать отнесение затрат на объекты учета по прямому признаку.

Очевидно, что часть статей затрат можно однозначно связать с определенными категориями объектов учета, в отношении других такой твердой определенности может и не быть. Например:

статьи «цеховые расходы» и «общезаводские расходы» однозначно будут относиться на места возникновения затрат – отдельные подразделения (цеха) и предприятие в целом,

статью «потери от брака», в большинстве случаев, можно отнести на определенные носители затрат или группу носителей затрат,

статья «топливо и энергия на технологические цели» (в отличие от предыдущих статей) может и не быть столь однозначной. Например, «технологическая» электроэнергия может использоваться для производства определенных видов продукции (носителей затрат) и, таким образом, затраты на электроэнергию можно непосредственно отнести на носители затрат. В то же время газ (идущий, например, на обогрев сушильной печи, в которой проходят обработку несколько видов продукции) можно отнести прямым образом только на место возникновения затрат (сушильную печь). С учетом данного обстоятельства, статью «топливо и энергия на технологические цели» следует разбить на подстатьи, каждая из которых прямым образом связана с определенной группой объектов учета: "подстатья «электроэнергия» – с носителями затрат, подстатья «газ» – с местами возникновения затрат.

Таким образом, необходимо внутри статей затрат выделить однородные подстатьи (виды) затрат, которые прямым образом связаны с определенными группами объектов учета.

4. Степень зависимости величины затрат от уровня деловой активности

Данный признак классификации призван обеспечить обоснованное отнесение затрат на объекты учета в соответствии с «принципом причинности».

Группировка затрат по данному признаку принципиально важна для реализации в системе учета управленческих функций:

С точки зрения планирования, необходимо прогнозировать величину будущих затрат в соответствии с предполагаемым объемом производства.

Для контроля и оценки деятельности необходимо сравнивать величины возникших затрат с выработкой, то есть количеством произведенных продуктов.

Различные виды затрат и статьи себестоимости имеют разную зависимость от уровня деловой активности (количества выпускаемых продуктов). Данную зависимость называют еще функцией поведения затрат и выделяют условно-переменные, условно-постоянные затраты. Таким образом, внутри комплексных статей необходимо выделить подстатьи и виды затрат, которые имели бы разную функцию поведения (разную зависимость от объемов выпуска).

Например, в подстатье «Затраты на эксплуатацию оборудования» целесообразно выделить (см. рисунок):

амортизационные отчисления (как группу затрат, практически не зависящих от изменений объема производства);

затраты на двигательную электроэнергию (поскольку данные затраты в большей степени связаны с изменением объемов производства и их можно отнести к условно-переменным);

затраты, связанные с оплатой труда обслуживающего персонала (имеющие смешанный характер, т. е. и переменную и постоянную составляющую).

Группировка затрат в соответствии с классификационным признаком «степень зависимости величины затрат от уровня деловой активности» проводится таким образом, чтобы затраты внутри выделенных подстатей и видов имели общую функцию по ведения.

Разукрупнение статьи «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования»

5. Степень регулируемости величин затрат

Группировка затрат по данному признаку в разрезе мест возникновения затрат (центров ответственности) должна однозначно выделять группу затрат, на величину которых данный центр ответственности может оказывать влияние, и группу затрат, влияние на величину которых невозможно или сильно ограничено.

Так, производственная бригада может непосредственно влиять на затраты, связанные с использованием в процессе производства сырья и материалов. Ограниченно может влиять на затраты, связанные с ремонтом производственного оборудования. И абсолютно данная бригада не может воздействовать на затраты, связанные с амортизационными отчислениями.

Таким образом, использование данного классификационного признака призвано закрепить возникающие затраты за определенны ми центрами ответственности и обеспечить контроль центров ответственности за возникающими затратами и, в свою очередь, контроль за деятельностью самих центров ответственности.

Методы учета затрат в зависимости от полноты включения в себестоимость.

Калькуляция себестоимости методом поглощения затрат (absorption costing) заключается в распределении между видами продукции как прямых, так и косвенных производственных затрат. Распределение косвенных затрат осуществляется с использованием одного или нескольких коэффициентов распределения. То есть все производственные затраты (и переменные, и постоянные) участвуют в расчете себестоимости продукции.

В западной практике этот метод также известен под названием традиционный метод калькуляции себестоимости (tradi tional costing) и используется в основном для калькуляции себестоимости выпущенной продукции с целью представления соответствующей информации в отчете о прибылях и убытках, который включается в общий пакет финансовой отчетности.

При применении данного метода необходимо учитывать следующее: так как косвенные расходы распределяются по видам продукции согласно определенной базе, которая зафиксирована в Учетной политике, а абсолютно корректное распределение невозможно, то всегда существует искажение реальной себестоимости отдельных видов продукции.

В западной практике широко используется метод калькулирования себестоимости, который отличается от калькуляции себестоимости методом поглощения затрат. Чаще всего данный метод упоминается под названием директ-костинг (direct costing). Сущность его заключается в принципиально новом подходе к включению затрат в себестоимость. Для калькулирования себестоимости на основе использования этого метода производственные затраты классифицир уются на постоянные и переменные. В расчете себестоимости выпущенной продукции участвуют только переменные производственные затраты. Постоянные затраты в общей сумме признаются в качестве расходов соответствующего отчетного периода. Иначе говоря, до расчета операционной прибыли формируется показатель маржинальной прибыли (выручка за минусом переменных затрат) компании и лишь затем, уменьшая маржинальную прибыль компании на сумму постоянных затрат, формируется финансовый результат.

Существует множество мнений относительно правомерности такого неполного включения затрат в себестоимость. В качестве основного аргумента выдвигается тезис о том, что постоянные затраты тоже участвуют в процессе создания продукции. Но, с другой стороны, постоянные затраты по-разному участвуют в создании себестоимости разного объема одной и той же продукции, а рассчитать действительное участие постоянных затрат в создании себестоимости практически невозможно.

На практике информация, полученная в результате использования метода «директ-костинг» используется для определения наиболее оптимального ассортимента выпускаемой продукции, анализа прибыльности каждого вида продукции, а также для управления переменными производственными затратами.

Ниже приведены краткие итоговые характеристики методов калькуляции себестоимости директ-костинг и поглощения затрат.

Компания производит один вид продукции. Имеются данные за шесть периодов.

Цена продажи единицы продукции – 10 тыс. руб., переменные затраты на единицу – 6 тыс. руб., постоянные производственные косвенные затраты составили 300 тыс. руб. за отчетный период, постоянные общехозяйственные затраты (расходы периода) составили 100 тыс. руб. за отчетный период.

Калькуляция себестоимости (тыс. руб.) методом поглощения затрат

Метод калькуляции себестоимости «директ-костинг»

Таким образом, в двух приведенных таблицах можно наблюдать различные числовые показатели в строках валовой прибыли и операционной прибыли. Данные различия относятся к различным подходам к оценке себестоимости реализованной продукции. Различная оценка себестоимости реализованной продукции основывается на разных системах учета принимаемых на предприятии в зависимости от целей поставленного оперативного учета.

Использование различных методов калькулирования затрат влияет не только на величину себестоимости произведенной и проданной продукции, но и на величину прибыли и формат отчета о прибылях и убытках, составляемый для внутренних управленческих целей в организации. Общепринятые принципы и стандарты финансового учета и отчетности большинства стран мира, а также международные стандарты финансовой отчетности запрещают использование маржинального подхода для подготовки отчета о прибылях и убытках, с целью представления его в составе финансовой отчетности. В соответствии с маржинальным подходом и методом калькуляции себестоимости по прямым затратам, разработана новая форма отчета о прибылях и убытках, которая хорошо показывает изменение затрат и вклад конкретного продукта в прибыль. При маржинальном подходе операционная прибыль меньше на ту часть постоянных производственных затрат, которая включается в остатки готовой продукции на конец периода при калькуляции себестоимости методом поглощения затрат.

Основные различия между форматом отчета о прибылях и убытках, составленного на основе использования метода поглощения затрат и форматом отчета, составленного на основе использования маржинального подхода представлены в следующей таблице:

Пример отчета о прибылях и убытках (маржинальный подход)

Использование маржинального подхода на практике.

Одним из вариантов практического применения маржинального подхода является осуществление анализа соотношения «затраты-объем-прибыль» – CVP-анализа (Cost/Volume/Profit Analysis, произносится [кост/вольюм/профит аналисис]).

Менеджменту предприятия в своей деятельности приходится принимать различные оперативные управленческие решения, касающиеся, например, цены реализации товаров, планирования объема продаж, увеличения или, наоборот, экономии по отдельным видам расходов. CVP-анализ показывает, как важно понимать поведение затрат, то есть реагирование затрат на различные факторы влияния для оценки последствий тех или иных управленческих решений.

При использовании информации, полученной в результате проведения анализа «затраты-объем-прибыль», необходимо помнить о том, что эта информация, была подготовлена на основе использования определенных допущений. Если эти допущения не будут учтены, существует вероятность того, что в результате использования этой информации будут допущены серьезные ошибки и сделаны неправильные выводы. Ниже приведен пример основных допущений:

• поведение общих затрат и выручки жестко определено и линейно в пределах релевантного уровня;

• постоянные затраты не изменяются вместе с изменениями объема производства в пределах релевантного уровня;

• переменные затраты прямо пропорциональны объему в пределах релевантного уровня;

• переменные затраты на единицу продукции (удельные переменные затраты) являются постоянными;

• цена реализации единицы продукции не меняется;

• цены на материалы и услуги, используемые в производстве, не меняются;

• производительность труда не меняется;

• отсутствуют структурные сдвиги;

• объем производства является единственным фактором, влияющим на изменение затрат и доходов предприятия;

• объем продаж равен объему пр оизводства или изменения начальных и конечных запасов в итоге незначительны (влияние изменения величины запасов на CVP анализ зависит от того, какой метод оценки запасов применяется);

• ассортимент продукции на предприятии, где производится ряд различных товаров или оказывается несколько видов услуг, является неизменным. Переменные затраты и продажная цена на единицу продукции, используемые при анализе, представляют собой средневзвешенный показатель затрат на различные единицы продукции и цен на соответствующие товары и услуги.

Так как в деятельности организаций и во внешней экономической среде постоянно происходят изменения, пользователь CVP-анализа должен постоянно пересматривать допущения. Более того, не следует жестко связывать CVP-анализ с традиционными допущениями линейности и неизменности цен.

Точка безубыточности

Для определения зависимости между изменениями объема продаж, затрат и чистой прибыли проводят анализ безубыточности. Точка б езубыточности соответствует такому объему продаж, при котором предприятие в состоянии покрыть все свои затраты, не получая прибыли.

Для нахождения точки безубыточности можно использовать три метода: уравнения, графического изображения и маржинальной прибыли. В данных методических рекомендациях рассматриваются метод графического изображения и метод маржинальной прибыли.

Метод графического изображения. Нахождение точки безубыточности может быть осуществлено при помощи графического изображения взаимосвязи «затраты-объем-прибыль».

График взаимосвязи «затраты-объем-прибыль» показывает объем суммарных постоянных затрат, суммарных переменных затрат, общих затрат (сумма общих постоянных и общих переменных затрат) и совокупный доход для всех уровней деятельности (объемов продаж) предприятия при заданной цене продаж. Если цена единицы продукции, затраты, эффективность или другие условия изменяются, то эта графическая модель должна быть пересмотрена.

График анализа поведения затрат, прибыли и объема продаж

На графике точка безубыточности определяется как точка пересечения прямой суммарных затрат и прямой выручки от реализации (см. подробнее Шевчук Д.А. Как составить бизнес-план: первый шаг к своему бизнесу. – М.: АСТ: Астрель, 2008).

Для руководства точка безубыточности является важным ориентиром в анализе, так как она показывает уровень продаж, ниже которого предприятие будет нести убытки. По этой причине ее можно рассматривать как минимально приемлемый уровень продаж продукции или услуг.

Метод маржинальной прибыли. Метод маржинальной прибыли определения точки безубыточности основывается на математическом подходе. При разработке математической формулы за основу берется следующая зависимость, вытекающая из отчета о прибылях и убытках, составленного на основе маржинального подхода:

Прибыль = Выручка от реализации – Перемен ные затраты – Постоянные затраты,

где.

Выручка от реализации = Количество проданных единиц продукции х Цена реализации единицы;

Переменные затраты = Количество проданных единиц продукции х Переменные затраты на единицу;

Маржинальная прибыль = Выручка от реализации – Переменные затраты на этот объем продукции.

Можно вывести формулы для точки безубыточности в единицах продукции и в денежном выражении.

Точка безубыточности (в единицах продукции) = Постоянные затраты / Маржинальная прибыль на единицу продукции

При этом маржинальная прибыль на единицу продукции называется удельной маржинальной прибылью.

Точка безубыточности (в денежном выражении) = Постоянные затраты / % Маржинальной прибыли на единицу продукции,

где процент маржинальной прибыли просто выражает удельную маржинальную прибыль как процент от продажной цены единицы продукции.

С помощью маржинального подхода менеджмент ком пании может не только определить уровень производства, при котором предприятие работает безубыточно, но и легко получить ответы на следующие вопросы:

сколько единиц продукции и по какой цене необходимо продать для получения желаемой прибыли?

какая будет прибыль в результате сокращения переменных и постоянных затрат при определенных условиях?

какой дополнительный объем продаж необходим для покрытия добавочных постоянных затрат в определенном размере в связи с предложенным расширением предприятия?

Например, для различных альтернативных планов производства можно рассчитать соответствующую величину желаемой (целевой) прибыли. Объем реализации, который обеспечивал бы получение целевой величины прибыли, можно рассчитать по следующей формуле:

Целевой объем продаж в единицах = (Постоянные затраты + Целевая прибыль) / (Цена единицы продукции – Переменные расходы на единицу).

При использовании понятия маржинальной прибыли данное уравнение бу дет иметь вид:

Целевой объем продаж в единицах = (Постоянные затраты + Целевая прибыль) / Маржинальная прибыль на единицу.

Анализ безубыточности и маржинальной прибыли лежит в основе управленческих решений, связанных с пересмотром цен, изменением ассортимента, установлением размера премий, а также используется при проведении маркетинговых операций.

В условиях реальной работы предприятия необходимо анализировать зависимость прибыли от изменения первоначальных допущений (изменение номенклатуры изделий, переменных и постоянных затрат и т. д.).

Способ, с помощью которого производится указанный анализ, получил название анализ чувствительности. Он основан на использовании приема «что будет, если» изменится один или несколько факторов, влияющих на величину объема продаж, затрат или прибыли (см. подробнее Шевчук Д.А. Как составить бизнес-план: первый шаг к своему бизнесу. – М.: АСТ: Астрель, 2008).

Пример

План производств а и продаж продукции INTERFINANCE

Вопросы

1) Сколько единиц продукции необходимо продать INTERFINANCE, чтобы покрыть все затраты?

2) Сколько единиц продукции необходимо продать, чтобы получить целевую прибыль 90 руб.?

Решение

1) Критический объем продаж (в единицах) = Постоянные затраты / (Цена единицы продукции – Переменные расходы на единицу) = 876 150 / (250 – 160) = 9 735 шт. (при этом объеме продаж предприятие покрывает постоянные и переменные расходы);

2) Целевой объем продаж в единицах = (Постоянные затраты + Целевая прибыль) / (Цена единицы продукции – Переменные расходы на единицу) = (876 150 + 90) / (250 – 160) = 9 736.

Принятие решения является одной из главных задач всех руководителей. Ежедневно необходимо принимать решения, которые будут непосредственно влиять на результаты деятельности предприятия. Процесс принятия управленческих реш ений является особым видом деятельности, требующим не только высокого профессионализма, но и развитой интуиции.

Принятие решения включает выбор одного образа действия (или бездействия) из ряда имеющихся вариантов.

Цикл принятия управленческих решений состоит из нескольких этапов:

определение целей и задач;

рассмотрение альтернативных вариантов действий;

анализ влияния каждого из альтернативных вариантов на хозяйственные операции (выявляются негативные и позитивные стороны каждого варианта для определения практического эффекта каждого из них);

выбор оптимального курса действий из альтернативных вариантов (принятие решения) или «анализ затрат и результатов»;

осуществление выбранного варианта;

анализ последствий решений (обратная связь).

Все причины, влияющие на выбор одного из альтернативных вариантов, можно разделить на две группы факторов – количественные и качественные. Количественные факторы легко принима ют числовое выражение. Например, затраты сырья и материалов, расходы на рекламу и т. д. Качественные факторы не поддаются простому количественному измерению. Например, качество продукции, эстетичность ее вида и т. д. При принятии решений необходимо учитывать и анализировать обе группы факторов. Иногда приходится идти на некоторое увеличение затрат ради сохранения отношений с постоянными заказчиками.

Объем информации, предоставляемой руководителям при рассмотрении альтернативных вариантов принятия того или иного управленческого решения должен характеризоваться как достаточный и не избыточный, т. е. должен минимизировать временные затраты руководителя на обоснование выбираемого варианта решения задачи. Не обязательно указывать изменения всех фактов и данных по каждой анализируемой альтернативе. Кроме того, часто при оценке вариантов решения используются данные прошлых периодов, которые требуют приведения в сопоставимый вид с показателями текущего периода.

Процесс принятия управленческого решения предполагает сравнение между собой нескольких альтернативных вариантов с целью выбора наилучшего. Сравниваемые при этом показатели можно разбить на две группы: первые остаются неизменными при всех альтернативных вариантах, вторые варьируются в зависимости от принятого решения. Целесообразно сравнивать между собой только показатели второй группы. Затраты, отличающие одну альтернативу от другой, называют релевантными или альтернативными. Только они учитываются при принятии решений. Таким образом, релевантными могут быть только затраты, во-первых, относящиеся к будущему управленческому решению, и, во-вторых, отличающиеся по вариантам.

Пример. Руководитель предприятия принимает решение о снятии с производства вида продукции. Какие данные он должен получить для этого?

Предприятие по производству хлебобулочных изделий реализует продукцию через разветвлённую сеть торговых точек в пределах спроса по каждому наименованию. После рез кого повышения цен на некоторые добавки директор, основываясь на интуиции, предполагает, что часть продукции стала убыточной. Он просит проанализировать затраты и выручку.

Бухгалтер, которому было дано это задание, представил данные о выручке по продуктам за период и все затраты, то есть он отнёс все производственные и коммерческие расходы к затратам на продукт, чтобы подсчитать прибыль каждой единицы. Результаты расчётов показали, что рогалики с маком были проданы в убыток, и руководитель снял их с производства. Считается, что маркетинг обеспечил руководство правильными данными о спросе по номенклатуре производимой продукции. Поэтому увеличение выпуска по другим наименованиям не найдёт спроса на рынке.

Однако, после этого прибыль предприятия снизилась, так как уменьшение выручки не повлекло за собой пропорционального уменьшения затрат. Часть постоянных производственных и коммерческих расходов осталась прежней. В данном случае информация о доле затрат на аренду торговых точек, расходов на содержание грузовика и заработной платы руководства, приходившейся на рогалики, явилась нерелевантной. Её бухгалтер не должен был включать в расчёты, представленные в запрос руководителя.

Релевантными в данной ситуации являются общие показатели: переменные затраты, объём продаж (выручка), маржинальный доход. Релевантными могут быть удельные затраты и доходы: цена единицы продукции, удельные переменные расходы на единицу, маржинальный доход на единицу продукции.

Если предприятие производит различные виды продукции, то планирование ассортимента выпускаемой продукции является достаточно сложной задачей. Для этого необходимо знать узкие места производства и сбыта, такие как:

недостаточный спрос на определенные виды продукции;

дефицитные материалы;

мощность оборудования для производства одних видов продукции ниже, чем мощность оборудования для производства других видов продукции;

недостаток квалифицир ованной рабочей силы и т. д.

Для решения данной задачи используется маржинальный подход. В производственную программу включают те виды продукции, у которых удельная маржинальная прибыль положительная, т. е. покрывается хотя бы часть постоянных расходов.

Если производится однородная продукция, то решение будет аналогично рассмотренному в следующем примере.

Пример. Предприятие производит и реализует продукцию четырех наименований: П1; П2; ПЗ; ПЧ. Цены соответственно составляют: 40; 27; 44; 57 руб.

Данные о затратах предприятия, руб.

Предположим, что маркетинговые исследования конъюнктуры рынка дают следующую примерную структуру предполагаемой реализации продукции:

П1 – 40 %

П2 – 10 %

ПЗ – 20 %

ПЧ – 30 %

Пусть предприятие ставит перед собой задачу получить в предстоящем месяце 75 тыс. руб. операционной прибыли.

Вопрос: сколько единиц продукции каждого вида необходимо продать, чтобы получить эту прибыль?

Решение.

Обозначим уровень продаж П2 за Х. Исходя из структуры продаж, продажи составят:

П1– ЧХ.

П2– Х.

ПЗ– 2Х.

ПЧ– ЗХ.

Выручка от продаж:

П1 – 40 х ЧХ = 160Х.

П2 – 27 х Х = 27Х.

ПЗ – 44 х 2Х = 88Х.

ПЧ – 57 х ЗХ = 171Х.

Совокупные переменные затраты, связанные с продажей продукции, составят:

П1– 36 х ЧХ = 144Х.

П2– 23 х Х = 23Х.

ПЗ–43 х 2Х = 86Х.

ПЧ– 56 х ЗХ = 168Х.

Выручка от продаж – Совокупные переменные затраты – Постоянные затраты = Прибыль.

(160Х + 27Х + 88Х + 171Х) – (144Х + 23Х + 86Х + 168Х) – 180 000 = 75 000

Х = 10 200.

Таким образом, для получения запланированной прибыли предприятию необходимо продать:

П2 – 10 200 шт.

П1 – 10 200x4 = 40 800 шт.

ПЗ – 10 200x2 = 20 400 шт.

ПЧ – 10 200x3 = 30 600 шт.

Расчет ожидаемой операционной прибыли предприятия:

Необходимо проанализировать рентабельность (отношение прибыли к себестоимости) отдельных видов продукции.

Для расчета полной себестоимости за базу распределения постоянных затрат примем стоимость основных материалов, необходимых для изготовления каждого вида продукции. Тогда на долю П1 будет приходиться постоянных затрат в сумме:

180 000 х 11 / (11 + 9 + 26 + 31) = 25 714,3 руб.

Ожидаемый объем производства П1 – 40 800 шт., следовательно, постоянные затраты в расчете на одну шт. составят:

25 714,3 / 40 800 = 0,63 руб.

Аналогично для других видов продукции.

Расчет полной себестоимости и рентабельности одной шт. продукции

Выполненные расчеты свидетельствуют об убыточности производства ПЗ (-4,3 %) и ПЧ (-2,34 %).

Совокупная прибыль, ожидаемая в результате производства:

П1 = 3,37 х 40 800 = 137,5 тыс. руб.

П2 = 1,94 х 10 200 = 19,8 тыс. руб.

ПЗ = -1,98 х 20 400 = – 40,4 тыс. руб.

ПЧ = -1,37 х 30 600 = – 41,9 тыс. руб.

Итого: 75 тыс. руб

Возможны ли варианты оптимизации разработанной производственной программы? Следует ли для улучшения финансового положения предприятия снять с производства, например, продукцию ПЧ, от которой ожидается убыток в сумме 41 922 руб.? Справедливо ли полагать, что результатом этого решения станет увеличение прибыли предприятия с 75 000 до 116 922 руб. (75 000 + 41 922)?

Пусть продукция ПЧ снята с производства. Постоянные затраты останутся на прежнем уровне. Распределим их между оставшимися видами продукции по тому же принципу. Тогда на долю П1 придется:

180 000 х 11 / (11 + 9 + 26) = 43 043,5 руб.,

или в расчете на одну шт.: 43 043,5 / 40 800 = 1,06 руб.

Ан алогично для других видов.

Расчет полной себестоимости и рентабельности видов продукции «усовершенствованной» производственной программы

Сравнивая полученные результаты с предыдущими, мы видим, что финансовые результаты ухудшились. Виды продукции П1 и П2 стали менее рентабельными, а убыточность продукции ПЗ возросла с 4,3 % до 8,31 %.

От новой производственной программы следует ожидать прибыль:

П1=2,95 х 40 800=120,36 тыс. руб.

П2=0,55 х 10 200=5,61 тыс. руб.

ПЗ=-3,99x 20 400=–81,40 тыс. руб.

Итого: 44,57 тыс. руб.

Следовательно, принятое управленческое решение по оптимизации производственной программы оказалось ошибочным. Снятие с производства продукции ПЧ приведет к снижению операционной прибыли с 75 000 до 44,57 тыс. руб.

В условиях неполной загрузки производственных мощностей решение о снятии с производства продукции, убыточной в р езультате расчетов полной себестоимости, не всегда оказывается верным.

Если эта продукция приносит положительную маржинальную прибыль, то снятие ее с производства лишь ухудшит финансовое положение предприятия. Решение этого вопроса только на основании калькуляции себестоимости методом поглощения затрат приводит к негативным последствиям.

Достаточно часто руководству предприятия приходится решать вопрос о специальном дополнительном заказе. Проблема заключается в том, что такой заказ предлагается по цене ниже нормальной рыночной и иногда даже ниже себестоимости. Так как эти заказы являются случайными одноразовыми событиями, то они не могут быть включены в прогнозы доходов и расходов. Решение относительно принятия или не принятия такого заказа нужно принимать исходя из процента использования производственных мощностей. В случае если производственные мощности предприятия используются не полностью, решение о принятии специального заказа может быть положительны м.

При анализе соответствующей информации с целью принятия решений о специальном заказе используется маржинальный подход. Все переменные затраты являются, как правило, релевантными, а постоянные производственные затраты и все коммерческие и общие и административные расходы – нерелевантными.

Пример. Компании «Х» предложен специальный заказ на производство 30 000 единиц продукции по цене 2,45 руб. за одну единицу. Транспортные расходы берет на себя заказчик. Принятие заказа никак не отразится на традиционном объеме продаж.

Данные: запланированный объем производства текущего года – 510 000, максимальная производственная мощность компании «Х» ограничена 550 000 единицами продукции (т. е. на данном этапе мощности предприятия используются не полностью).

Затраты на единицу продукции, руб.

Вопрос: принимать ли предложение о специальном заказе?

Решение. Так как предлагаемая цена 2,45 руб. за единицу меньше не только цены, установленной компанией (4,00 руб.), но даже меньше полной себестоимости (2,65 руб.), то складывается впечатление, что компании не следует принимать этот заказ.

Сравнительный анализ специального заказа, руб.

Получаем увеличение маржинальной прибыли и операционной прибыли на 15 000 руб. Следовательно, специальный заказ может быть принят.

Критерием максимизации прибыли в условиях ограниченности ресурсов является наибольшая маржинальная прибыль на единицу этих ресурсов. В большинстве случаев действует не один, а несколько лимитирующих факторов. Тогда задача максимизации прибыли решается с помощью линейного программирования (см. подробнее Шевчук Д.А. Как составить бизнес-план: первый шаг к своему бизнесу. – М.: АСТ: Астрель, 2008).

Пример . Компания выпускает два вида продукции – П1 и П2. Извест ны следующие данные:

Уровень маржинальной прибыли рассчитывается как отношение маржинальной прибыли на единицу к цене за единицу.

Вопрос: какой из видов продукции производить выгоднее?

Решение. Так как П2 приносит больший уровень маржинальной прибыли, именно его производство является предпочтительным.

Но если известно, что производственная мощность ограничена 1 000 машино-часов и что за один час можно произвести 3 единицы П1 или одну единицу П2, то необходимо продолжить анализ с учетом лимитирующего фактора (машино-часов).

Выбор следует сделать в пользу П1, так как при его производстве достигается большая маржинальная прибыль на единицу лимитирующего фактора и, следовательно, на весь объем деятельности в целом.

Принятие решения «производить или покупать» – наиболее общая проблема всех производств, требующих сборочных операций. Основная задача – это определение всех элементов затрат и доходов, релевантных к такому решению. Должны быть рассмотрены следующие данные.

Решение «производить или покупать» необходимо для нахождения более оптимального варианта использования имеющихся производственных мощностей. Вариантами решения могут быть:

сдача освободившихся производственных помещений в аренду.

переход на покупку комплектующих и сдача неиспользуемых средств в аренду.

покупка комплектующих и перевод свободных мощностей на производство другой продукции.

Но решающую роль в выборе могут сыграть качественные факторы. Иногда производство полуфабрикатов требует специального ноу-хау, редкой квалификации рабочих и т. д. На решение также могут повлиять долгосрочные связи с поставщиками. У предприятий могут возникать трудности в периоды подъема, когда не хватает материалов и рабочих, но нет проб лем с заказами. В какой степени качественные факторы релевантны для принятия решения «производить или покупать»? Ответ зависит от многих факторов, ключевым из которых является простой мощностей. Многие предприятия производят комплектующие, когда их мощности нельзя использовать лучшим образом.

Пример. Имеются следующие данные о себестоимости изготовления детали.

Себестоимость изготовления, руб.

Поступило предложение покупать деталь за 19 руб., а не производить ее. На первый взгляд, компания должна выбрать вариант покупки, так как это обойдется ей дешевле на 1 руб. за одну деталь. Для принятия решения следует проанализировать всю релевантную информацию.

Допустим, что из 60 000 руб. постоянных общепроизводственных расходов 30 000 руб. представляют расходы, которых нельзя избежать независимо от того, какое решение будет принято. Это амортизация оборудования, налоги на имущество, страховые выплаты, заработная плата управленческого персонала цеха и др. То есть 30 000 руб. постоянных общепроизводственных расходов (3 руб. в среднем на одну деталь) являются нерелевантными. Даже если деталь будет покупаться, постоянные расходы в сумме 30 000 руб. все равно будут иметь место.

В приведенном анализе использовалось предположение в отношении того, что освободившееся оборудование при отказе от производства детали не будет использоваться другим способом. Поэтому суть вопроса не в том, «производить или покупать», а в том, как лучше использовать свободные производственные мощности.

При установлении цены руководителя в первую очередь интересует, будет ли спрос на продукцию по предлагаемой цене. Если высока вероятность отрицательного ответа, то цена будет снижена до уровня, удовлетворяющего покупателя, с попыткой одновременного снижения затрат по производству данной продукции. Также при установлени и цен на выпускаемую продукцию необходимо принимать во внимание уровень цен конкурентов на подобные виды продукции.

Таким образом, наиболее существенными факторами, влияющими на ценообразование, являются покупательский спрос, цены и качество продукции конкурентов, а также затраты на производство того или иного вида продукции. Вес этих факторов при определении ценовой политики зависит от конкретных обстоятельств. Так, например, изучив взаимоотношение затрат, объема и прибыли, то есть проведя CVP-анализ, можно установить такую минимальную цену, которая в краткосрочном периоде все же обеспечит прибыль.

Для принятия решения менеджер должен рассмотреть все расчетные цены. Необходимо также учитывать влияние на цену таких факторов, как рыночная стратегия предприятия, политика в области скидок и т. д.

Все факторы, влияющие на принятие решения в отношении установления цен на те или иные виды продукции, можно разделить на две группы – внутренние и внешние.

Внеш ние факторы определяются рынком, на котором организация осуществляет продажу своей продукции. К основным внешним факторам можно отнести следующие:

• общий покупательский спрос на продукцию.

• количество конкурирующей продукции на рынке.

• качество конкурирующей продукции.

• текущие цены на аналогичную продукцию конкурирующих предприятий.

• предпочтение покупателями высокого качества продукции или низкой цены.

• сезонность покупательского спроса.

Таким образом, для принятия окончательного решения по установлению цены необходимо хорошо понимать состояние рынка, а также потребности покупателей и их требования в отношении качества того или иного вида продукции.

Внутренние факторы также должны учитываться при ценообразовании. Наиболее важное место среди этих факторов занимает себестоимость. При установлении цены необходимо сопоставить величину понесенных затрат с возможностью их покрытия. К другим внутренним факторам относятся:

• необходимость покрытия долгосрочных капитальных вложений (фондоемкость прод укции)

• материалоемкость продукции.

• качество материалов и труда.

• трудоемкость производства.

• использование ограниченных ресурсов.

Внутренние источники информации о состоянии рынка включают отчеты отдела сбыта, отчеты маркетингового отдела, результаты анализа покупательского спроса. Внешние источники – отчеты аналитических агентств о результатах проведенного исследования рынка, газеты и другие периодические издания.

Ценообразование по принципу «себестоимость плюс»

Наиболее часто используемым методом ценообразования является ценообразование по принципу «себестоимость плюс». При этом цена реализации определяется путем прибавления процента или суммовой наценки к себестоимости продукции, как бы она ни определялась. Если рынок не ставит жестких условий, то руководитель, устанавливая цену, может ориентироваться на следующие величины:

• Переменные производственные затраты + Прибыль;

• Общие переменные затраты + Прибыль;

• Производственная себестоимость + Прибыль;

• Полная себестоимость Прибыль.

Российские предприятия обычно применяют калькуляцию себестоимости методом поглощения затрат. Калькуляцию себестоимости по переменным затратам (ценообразование на основе маржинальной прибыли) лучше использовать в следующих случаях:

• сравнение с конкурентами;

• принятие решения об ассортименте и структурных сдвигах;

• установление цен на новую продукцию;

• принятие решения о дополнительном заказе и т. д.

Ценообразование на основе маржинальной прибыли

Преимуществом метода ценообразования на основе маржинальной прибыли является то, что он предоставляет более детальную информацию, выделяя переменные и постоянные затраты из общей величины затрат. При этом легко сопоставить поведение прибыли, затрат и объема продукции и, следовательно, установить разумную цену для различных объемов производства. Метод можно использовать при принятии решений по ценообразованию в различных нестандартных ситуациях, например, при моделировании ситуаций со специальными заказами. За основу расчетов можно брать как переменные производственные затраты, так и общие переменные затраты (переменную часть расходов периода).

Метод ценообразования на основе маржинальной прибыли целесообразно использовать, если соблюдены следующие условия:

1. стоимость активов, вовлеченных в производство каждого вида продукции на предприятии, одинакова;

2. отношение переменных затрат к остальным производственным затратам одинаково для каждого вида продукции.

Для расчетов используются две формулы:

Процент наценки = (Желаемая величина прибыли + Суммарные постоянные производственные затраты + Коммерческие, общие, административные расходы) / Суммарные переменные производственные затраты.

Цена = Переменные производственные затраты на единицу + (Процент наценки х Переменные производственные затраты на единицу).

Ценообразование на основе полной себестоимости

Предприятия, которые используют метод ценообразования на основе полной себестоимости, принимают во внимание следующие факторы:

• в условиях долгосрочного периода все затраты должны быть покрыты;

• считается дорогостоящим проводить анализ соотношений объема и затрат для всех наименований продукции (иногда – тысяч), поэтому минимальная цена рассчитывается исходя из полной себестоимости;

• кривые спроса достаточно неопределенны;

• полная себестоимость обеспечивает большую стабильность.

Чтобы данный метод был эффективным, все затраты должны быть распределены между единицами продукции, при этом для их распределения можно использовать произвольные методы. Однако такое произвольное распределение коммерческих, общих, административных расходов может привести к ошибкам в определении цены продукции.

Для расчетов используются следующие формулы:

Процент н аценки = Желаемая величина прибыли / Суммарные затраты.

Цена = Суммарные затраты на единицу + (Процент наценки х Суммарные затраты на единицу).

Метод ценообразования на основе полной себестоимости называют также методом рентабельности продаж.

Существует и так называемый метод валовой прибыли, при котором в качестве расчетной базы используются суммарные производственные затраты. Этот метод может быть достаточно легко применен, поскольку информацию о производственных затратах и операционных расходах на единицу продукции можно получить из учетных данных, нет необходимости деления затрат на переменные и постоянные.

При данном методе применяются следующие две формулы:

Процент наценки = (Желаемая величина прибыли + Коммерческие, общие, административные расходы) / Суммарные производственные затраты;

Цена = Суммарные производственные затраты на единицу + (Процент наценки х Суммарные производственные затраты на единицу).

Точка безубыточности, как говорилось ранее – это величина объёма продаж, при которой предприятие будет способно покрыть все свои издержки (постоянные и переменные), не получая при этом прибыли.

Расчет точки безубыточности осуществляется по следующей формуле:

Формулы для вычисления вклада на покрытие (маржинальной прибыли):

Вклад на покрытие = Постоянные затраты + Прибыль

Или.

Количество единиц Х Вклад на покрытие для единицы продукции = Постоянные затраты + Прибыль

Эти формулы облегчают расчёты, связанные с возможным изменением объёмов продаж, цены, издержек и прибыли.

Пример.

Ситуация 1. Какой будет прибыль компании при увеличении объёма продаж на 10 %?

Объем продаж – 900 ед.

Вклад на покрытие для единицы продукции – 147 руб.

Удельные переменные затраты – 180 руб.

Постоянные затраты – 87 400 руб.

Прибыль – 44 900 руб.

Количество единиц Х Вклад на покрытие для единицы продукции = Постоянные затраты + Прибыль

Пусть Х – искомая прибыль, тогда:

Х = Количество единиц Х Вклад на покрытие для единицы продукции – Постоянные затраты

или.

При увеличении объёма продаж на 10 % прибыль увеличится на 29,5%

Ситуация 2. Какой будет прибыль при возможном увеличении постоянных затрат на 10 %?

Сумма покрытия = Постоянные затраты + Прибыль

Пусть У – искомая прибыль, тогда:

При увеличении постоянных затрат на 10 % прибыль уменьшится на 19,5%

Ситуация 3. Сколько единиц продукц ии нужно продать, чтобы получить прибыль 100 000 руб.?

Чтобы получить прибыль 100 000 руб. необходимо продать 1 275 ед. продукции.

Ситуация 4. Какой должна быть цена, чтобы, продав 1 000 ед. продукции, получить прибыль 100 000 руб.?

Выручка=Количество проданных единиц х Цена

С другой стороны.

Выручка=Переменные затраты+Постоянные затраты+Прибыль

или.

Тогда.

Чтобы получить прибыль 100 000 руб. необходимо продать 1 000 ед. продукции по цене 367,4 руб. за единицу.

Ситуация 5. Сколько единиц нужно продать, чтобы достигнуть уровня безубыточности?

В точке безубыточности вклад на покрытие равен постоянным затратам.

Уро вень безубыточности будет достигнут, если компания продаст 595 ед. продукции.

Запас финансовой прочности – оценка дополнительного, то есть сверх точки безубыточности, объёма продаж:

Для нашего случая: (900–595)/900*100=33,89)

Для исходных данных рассматриваемого примера, запас финансовой прочности составляет 33,8 %. Это означает, что объёмы продаж могут снизиться на 33,8 % прежде, чем будет достигнута точка безубыточности.

Операционный рычаг – количественная оценка изменения прибыли в зависимости от объёма реализации:

Операционный рычаг показывает на сколько процентов изменится прибыль при изменении выручки на 1 %.

В рассматриваемом примере Операционный рычаг равен.

То есть при увеличении объёма продаж выше точки безубыточности на 1 % , прибыль увеличится на 2,94 % и, наоборот, при уменьшении объёма продаж в таком же соотношении уменьшается и прибыль.

Операционный рычаг связан с предпринимательским риском: чем выше операционный рычаг, тем выше предпринимательский риск.

Высокий уровень операционного рычага означает высокий уровень постоянных издержек при низком уровне переменных затрат на единицу продукции.

Низкий уровень операционного рычага означает относительно низкий уровень постоянных затрат при высоком уровне переменных затрат на единицу продукции.

Иногда есть возможность перенести часть переменных издержек в разряд постоянных, и наоборот (например, когда менеджерам по продажам устанавливаются фиксированные оклады вместо уплаты комиссионных от объёмов продаж).

Оценим на примере, как отразится перераспределение затрат внутри неизменной суммы общих издержек на финансовых показателях, в частности, на величине операционного рычага.

Последнее важно, поскольку значение операционного рычага для данного уровня продаж во многом определяет стратегию предприятия.

Для рассмотренных вариантов объём продаж, общие затраты, а, значит, и прибыль одинаковы.

Уменьшение переменных затрат на 10 % при фиксированной величине суммарных издержек привело в данном примере к увеличению уровня безубыточности на 5,6 %.

Это же изменение даёт увеличение уровня операционного рычага на 12,2 %, то есть ощутимый рост предпринимательского риска.

Последнее определяет необходимость чёткого определения стратегии предприятия в изменившихся условиях, так как в новом варианте прибыль, которую получает компания, рассматриваемая в примере, становится более чувствительной к изменению объёмов производства и продаж.

С увеличением доли постоянных затрат даже при сниж ении переменных издержек во втором варианте очень значимым становится контроль объёмов продаж: возможное снижение продаж может привести к большему уменьшению прибыли, чем в первом варианте, и наоборот.

Рост доли постоянных затрат даже при снижении переменных издержек на единицу продукции всегда ведёт к необходимости выбора стратегии, нацеленной на рост объёмов реализации.

По мере развития рыночных отношений в России возникает необходимость применения западных достижений в области экономики и менеджмента. Но особенности российской экономики накладывают ограничения на возможность использования некоторых методов.

Применение CVP-анализа затруднено из-за нестабильной экономической ситуации и высокого уровня роста индекса потребительских цен, вследствие чего трудно выдержать ограничения, которые необходимо учитывать при использовании этого метода. Так, например, если цена реализации единицы готовой продукции и цены на материалы и услуги, используемые в производстве, м еняются достаточно часто, то:

сложно определить область релевантности;

не выполняется требование к неизменности уровня запасов;

уровень запасов сырья и материалов зависит от периодичности и точности поставок, что часто невыполнимо из-за проблем с поставщиками;

запасы готовой продукции необходимо увеличивать или уменьшать из-за нестабильности спроса;

объем производства не является единственным фактором, влияющим на изменения затрат и доходов предприятия;

и т. д.

Исходя из этого результаты, полученные с помощью CVP-анализа, необходимо достаточно часто корректировать.

Всё же самая точная калькуляция изделия не та, которая наиболее полно после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия, а та, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, (выполнением работ и оказанием услуг).

Соответственно и основное достоинство метода «direc т costing» заключается в том, что на основе информации, получаемой в результате использования этого метода, можно принимать оперативные управленческие решения.

В настоящее время на Западе более популярны подходы к ценообразованию, которые, прежде всего, учитывают факторы, относящиеся к спросу, а не к предложению, то есть оценку того, сколько покупатель может и хочет заплатить за предлагаемый ему товар. Уже после того, как рынком установлена равновесная цена, предприятие должно проанализировать все свои затраты и постараться минимизировать их так, чтобы цена продажи обеспечивала желаемую прибыль. В России все еще распространен затратный метод ценообразования.

Функционально-стоимостной анализ.

В данном разделе рассматриваются вопросы функционально-стоимостного анализа (ФСА) и функционального управления (ФУ).

Дается определение основных терминов и приводятся примеры применения ФСА в различных отраслях.

Вводится понятие функционального управления, анализируется взаимосвязь и отличия ФСА и ФУ.

Представлены примеры применения функционального управления.

Функционально-стоимостной анализ (ФСА) представляет собой управленческий инструмент, возникновение которого связано с изменением структуры затрат, вызванным использованием новейшей техники и технологии в производственных процессах. Применение ФСА позволяет точнее распределять затраты, связанные с той или иной продукцией и видами деятельности организации, выявлять возможности по снижению затрат и усовершенствованию процессов функционирования организации.

Функционально-стоимостной анализ (Activity Based Costing, произносится [активити бэйсд костинг]) – это методология измерения стоимости и эффективности организации, ее ресурсов и объектов учета затрат (конечных элементов поглощения затрат).

В основе концепции ФСА лежит предпосылка о том, что для производства и поставки продукции или услуг организации необходим о выполнить некоторые функции (бизнес-процессы), что потребует определенных затрат. В системе ФСА все затраты, которые нельзя отнести прямо на продукцию или услугу (косвенные затраты), прослеживаются по бизнес – процессам, с которыми связано возникновение этих затрат. Накопленная стоимость каждого бизнес – процесса затем прослеживается в других функциях, видах продукции или услугах, с которыми связано выполнение данной функции.

Фактор, вызывающий появление затрат, называют носителем затрат. Посредством носителя затрат устанавливается причинно-следственная и количественная взаимосвязь между функцией, понесенными затратами и объектами учета затрат (видами продукции/ услуг). Носитель затрат отражает поглощение затрат бизнес – процессами, а бизнес – процессы – другими функциями или видами продукции/ услуг.

Например, на производственном предприятии установлена следующая процедура: согласно выписанным требованиям на отпуск материалов на складе формируются комплекты мат ериалов, которые затем перемещают в цех. Таким образом, появление требований на отпуск материалов вызывает расходы на формирование комплектов. Следовательно, в данном примере, требования на отпуск материалов будут рассматриваться в качестве носителя затрат.

В следующей таблице продемонстрировано несколько возможных носителей затрат, связанных с различными функциями процесса закупки.

Примеры носителей затрат

В некоторых случаях носители затрат для ФСА и основа распределения косвенных затрат для традиционных методов калькуляции могут совпадать, например для функции «Техническое обслуживание машин и оборудования» в качестве носителя затрат можно использовать количество часов, потраченных на техническое обслуживание; для функции «Контроль качества» – количество проведенных проверок.

В отличие от ФСА, при использовании традиционных методов затраты распределяются на продукцию на основе атриб утов единицы продукции. Типичными атрибутами единицы продукции являются, например: количество человеко-часов прямых трудозатрат, потраченных на изготовление единицы продукции; количество машино-часов; объем выпущенной продукции; закупочная стоимость товаров, предназначенных для последующей продажи; количество дней обслуживания. Таким образом, при распределении затрат на основе использования традиционных методов калькулирования затрат существует прямая зависимость величины косвенных затрат от объема произведенной продукции, стоимости проданных товаров или времени, потраченного на обслуживание заказчика (см. подробнее Шевчук Д.А. Как составить бизнес-план: первый шаг к своему бизнесу. – М.: АСТ: Астрель, 2008).

В качестве примера рассмотрим производственную компанию, которая распределяет косвенные затраты между видами продукции, используя в качестве базы распределения время, затраченное основными производственными рабочими. В течение последних нескольких лет эта компания дополнит ельно приобрела несколько единиц оборудования, использование которых позволило автоматизировать часть ручного труда и в структуре затрат данной компании произошло изменение – доля затрат времени основных производственных рабочих начала уменьшаться, а доля машино-часов начала увеличиваться. Данное изменение показывает, что затраты времени основных производственных рабочих (человеко-часы) теперь не могут рассматриваться в качестве корректной базы для распределения косвенных затрат. Однако простой переход к использованию другой базы распределения, то есть машино-часов, хотя и будет положительным изменением в системе калькуляции затрат, является не самым лучшим решением вопроса. В таких случаях может оказаться целесообразным применение функционально-стоимостного анализа для более точного распределения косвенных затрат между видами продукции. Данной производственной компании необходимо определить все виды деятельности, осуществляемые в процессе производства продукции (например, проектирован ие и разработка; перемещение сырья, материалов и полуфабрикатов по территории предприятия; пуско-наладочные работы; контроль качества продукции и т. д.), а затем проанализировать и рассчитать затраты, связанные с осуществлением этих видов деятельности (например, заработная плата, время простоев, арендная плата, затраты на электроэнергию и т. д.). Затем эти затраты необходимо распределить между видами продукции или между производственными линиями, исходя из того, какой объем деятельности (объем работ) нужно выполнить для производства того или иного вида продукции.

Систему ФСА можно рассматривать в двух представлениях: в представлении назначения затрат и в представлении процессов. Представление в виде назначения затрат позволяет получать информацию о ресурсах, функциях и объектах затрат (вертикальная часть примера). Представление в виде процессов дает оперативную, в том числе нефинансовую, информацию о функциях (горизонтальная часть примера).

Два представления ФСА

Подходы к системе ФСА, представленной в виде назначения затрат, можно разбить на две основные категории: двухуровневый подход и многоуровневый.

При двухуровневом подходе затраты, собранные по типам, распределяются по различным функциям в соответствующих пропорциях с использованием носителей затрат «первого уровня». Затраты, накопленные этими функциями, затем распределяются по носителям затрат «второго уровня». Например, затраты на медицинскую страховку и электроэнергию могут быть отнесены на функции на основе количества человек и часов работы оборудования в качестве носителей затрат первого уровня. Затраты, накопленные в различных функциях, могут быть затем распределены на продукцию на базе носителей затрат второго уровня, таких как заказы, часы работы оборудования, человеко-часы и т. п.

Двухуровневый подход

Многоур овневый подход применяется для более точного отражения фактического движения затрат по всей организации. В этом случае во главу угла ставится взаимосвязь между функциями, а также между функциями и объектами учета затрат. При многоуровневом подходе путь затрат от мест их возникновения до объектов их учета прослеживаются не на двух, а на нескольких этапах, каждый из которых основан на причинно-следственной связи.

Например, функции «Техобслуживание» и «Изготовление оснастки» накапливают затраты, которые напрямую связаны с ними. В соответствии с двухуровневым подходом, определяются носители затрат второго уровня для распределения затрат этих функций между объектами учета затрат. При многоуровневом подходе признается, что функция «Техобслуживание» не связана напрямую с объектами учета затрат. Она поддерживает другие функции, в том числе «Изготовление оснастки», которая напрямую связана с объектами учета затрат и другими функциями. Затраты, накопленные этими функциями, будут расп ределяться либо на объекты учета затрат, либо на другие функции на основе потребности в этих функциях, услугах или ресурсах (см. подробнее Шевчук Д.А. Как составить бизнес-план: первый шаг к своему бизнесу. – М.: АСТ: Астрель, 2008).

Многоуровневый подход

Как двухуровневый, так и многоуровневый подходы могут использоваться для получения информации о ресурсах организации, функциях и объектах учета затрат и для получения данных, составляющих представление ФСА в виде процессов.

В связи с применением высокотехнологичного оборудования, автоматизации производства на предприятиях сокращалась доля прямых трудозатрат, а доля косвенных расходов, включающих стоимость технических средств, труд непроизводственных рабочих, нанятых для их эксплуатации, повышалась и со временем доля накладных расходов в общей структуре затрат стала весьма значительной. Однако системы калькуляции затрат не были адаптированы к произ ошедшим изменениям, что в результате привело к возникновению ряда проблем.

На многих предприятиях выпускается очень широкий ассортимент продукции. Некоторые виды продукции выпускаются в больших объемах (массовое производство), а другие в небольших объемах. Использование традиционных методов калькуляции затрат приводит к тому, что на те виды продукции, производство которых осуществляется в больших объемах, в особенности на те виды продукции, процесс производства которых является достаточно простым, относится больше затрат, чем фактически было понесено (переоценка затрат). В то же самое время, на те виды продукции, производство которых осуществляется в небольших объемах, и в особенности на те виды, процесс производства которых является достаточно сложным, относится меньшее количество затрат, чем было понесено в действительности (недооценка затрат).

В результате, после распределения косвенных затрат между видами продукции при помощи традиционных методов кальк уляции затрат предприятие получает искаженные данные по себестоимости этих видов продукции. Традиционная система калькуляции затрат распределяет косвенные затраты между видами продукции используя один (иногда несколько) коэффициент(ов) распределения, в основу расчета которого(ых) положен объем выпускаемой продукции в натуральном выражении.

В тех случаях, когда предприятием выпускается много видов продукции и доля косвенных затрат в общем объеме затрат является существенной, а также когда к возникновению этих затрат приводят факторы, отличные от объема производства, существует высокая степень вероятности того, что себестоимость этих видов продукции будет искажена. Это искажение связано с тем, что расчет себестоимости производится при помощи использования традиционного метода калькуляции затрат.

Развитие функционально-стоимостного анализа в середине 80-х годов было основным решением проблем, возникших в связи с использованием традиционного метода калькуляции затрат на про изводствах с широким ассортиментом выпускаемой (продаваемой) продукции.

Первоначально метод ФСА использовался для более точного распределения косвенных производственных затрат между объектами затрат (видами/ единицами продукции), но вскоре после начала его применения было обнаружено, что использование этого метода дает многие другие преимущества. Например, одно из таких преимуществ заключается в том, что диапазон распределяемых затрат может быть расширен с целью включения в него непроизводственных затрат, что очень важно для разработки ценовой политики компании.

В начале 90-х годов для большинства руководителей стало очевидным, что система управленческого учета является не только механизмом для расчета себестоимости, но и логической концептуальной основой для управления деятельностью предприятия посредством анализа основных ее характеристик, таких как факторы затрат и показатели деятельности.

Как уже было отмечено ранее, автоматизация производственного пр оцесса, а также расширение ассортимента выпускаемой продукции приводит к тому, что в структуре производственных затрат компаний происходит увеличение доли косвенных затрат и уменьшение доли прямых затрат.

При таких обстоятельствах использование традиционных методов калькуляции затрат может привести к искажению величины себестоимости выпущенной продукции.

Руководители тех компаний, у которых вопросы, связанные с себестоимостью продукции занимают существенное место в процессе принятия решений, планирования и осуществления контроля, могут испытывать большие трудности в связи с тем, что информация, получаемая на основе использования традиционного метода калькуляции затрат, является неадекватной их информационным потребностям для принятия обоснованных экономических решений.

Для таких компаний переход к применению ФСА был бы оптимальным решением этой проблемы. Однако решение относительно целесообразности использования этого метода необходимо принимать только после тща тельной оценки затрат и выгод, связанных с переходом на новый метод.

Пусть компания «INTERFINANCE» применяет в одном из своих магазинов систему калькуляции себестоимости с одной категорией прямых затрат (товары, приобретенные на продажу) и одной категорией косвенных затрат (содержание магазина). Ниже представлена схема распределения затрат компании «INTERFINANCE».

Примеры носителей затрат

Затраты на содержание магазина относятся на товары из расчета 30 % от себестоимости товаров. Например, на кофе стоимостью 63 руб. относятся косвенные затраты 18,9 руб. (63 х 30 %). В таблице показана прибыльность товарной линии (группы схожих товаров) при таком методе калькуляции себестоимости. Себестоимость товаров, приобретенных для последующей реализации составляет до 76,92 % общих затрат (1 000 000 руб.: 1 300 000 руб.) По соотношению операционной прибыли к выручке товарные линии выстроятся в таком порядк е: (1) свежие продукты (7,17 %); (2) фасованные продукты (3,30 %); и (3) безалкогольные напитки (1,70 %).

Прибыльность товарных линий в компании «INTERFINANCE» согласно прежней системе калькуляции себестоимости представлена в таблице.

Месячный отчет INTERFINANCE о прибыльности

Организация решила расширить магазин. В связи с этим необходима точная информация о прибыльности отдельных товарных линий: существующие данные о прибыльности товарных линий основаны на усреднении затрат на содержание магазина. Исследование работы магазина показывает, что отдельные товарные линии по-разному используют ресурсы организации.

Для калькуляции себестоимости товарных линий решено применить метод ФСА. После анализа операций и информационных систем в методику калькуляции себестоимости внесены следующие поправки.

1. Выявление прямых затрат. Введена еще одна категория прямых затрат: возврат бутылок. Категория применима только к линии безалкогольных напитков; ранее входила в центр косвенных затрат на содержание магазина.

2. Центры косвенных затрат и базы распределения затрат. Вместо одной категории косвенных затрат на содержание магазина выбраны центры затрат, представляющие четыре вида деятельности. Определены носители затрат, которые далее станут базой для распределения затрат.

Заказ товаров. Носитель затрат – количество заказов на поставку товаров. В 2003 г. фактические затраты составили 1 000 руб. на заказ.

Доставка включает физический завоз и приемку товарной продукции. Носитель затрат – количество поставок. В 2003 г. фактические затраты на поставку составляли 800 руб.

Выкладка товара в торговом зале включает перемещение товара в торговый зал и размещение его на полках, витринах и т. п. Носитель затрат – часы раскладки товара. В 2003 г. фактические затраты были 200 руб. в час.

Помощь клиен там включает работу с клиентами, в т. ч. кассовый контроль и развешивание товаров. Носитель затрат – количество проданных единиц товара. В 2003 г. фактические затраты составляли 2 руб. на каждую проданную единицу товара.

Схема распределения затрат компании «INTERFINANCE» по системе ФСА

В компании «INTERFINANCE» получили следующие данные за декабрь 20__ г.

Общее количество носителей затрат

Согласно приведенным выше данным была рассчитана прибыльность товарных линий по системе ФСА.

Месячный отчет INTERFINANCE о прибыльности за декабрь 20__ г. по системе ФСА

Функционально-стоимостной анализ точнее прежней системы калькуляции себестоимости: здесь более наглядны различия между видами деятельности организации и отражается использование ресурсов отдельными товарными линиями. Ранжирование относительной прибыльности (процентное отношение операционного дохода к выручке) трех товарных линий в прежней системе калькуляции и в системе ФСА таково:

Сравнение относительной прибыльности товарных линий компании INTERFINANCE

Соотношение выручки, стоимости товаров на продажу и затрат по видам деятельности для товарных линий приведены в таблице. Меньше всего ресурсов требуют безалкогольные напитки: меньше случаев завоза, и пополнение запаса реже, чем для свежих или фасованных продуктов. Большинство поставщиков напитков доставляют товар к магазинным полкам и сами его там раскладывают. Напротив, на свежие продукты приходится больше всего случаев подвоза, и они требуют много времени на пополнение товара. Число проданных единиц товара здесь тоже больше всего. Прежняя система калькуляции основывалась на допущении того, что все товарные линии используют ресурсы пропорционально отношению индивидуальных затрат на реализацию данного товара к общим затратам на реализацию. Такое допущение неверно.

Соотношение выручки, себестоимости товаров на продажу и затрат по видам деятельности для товарных линий

Данные ФСА могут помочь руководству компании «INTERFINANCE» принять решение о распределении дополнительных торговых площадей. Например, будет отведено больше места под напитки. Однако данные ФСА должны быть лишь одним из факторов при решении о распределении торговых площадей.

В ООО «ИНТЕРФИНАНС МВ» собирается и испытывается более 80 электронных печатных плат. На каждой плате монтируются различные детали (диоды, конденсаторы, интегральные схемы). В компании используется позаказная система калькуляции себестоимости. Рассмотрим прежнюю систему калькуляции себестоимости и изменения, вызванные внедрением ФСА для более точного определения себестоимости продукции.

Основу прежней системы позаказной калькуляции себестоимости в ООО «ИНТЕРФИНАНС МВ» составляют две категории прямых затрат и два центра косвенных производственных затрат.

Прямые производственные затраты:

Прямые материальные затраты.

Прямые трудозатраты.

Косвенные производственные расходы:

Снабжение (закупка) – относится на товар в размере 40 % от прямых материальных затрат.

Содержание производства – относится на товар из расчета 800 % от прямых производственных трудозатрат.

Существующая система калькуляции использует фактические затраты по двум катего риям прямых затрат и расчетные данные по двум категориям косвенных затрат. В таблице показан расчет себестоимости печатных плат Х и У согласно существующей системе калькуляции себестоимости. Общая схема позаказной калькуляции представлена на рисунке ниже.

Расчет себестоимости производства товаров за 20__ г.

Схема позаказной калькуляции себестоимости

При применении такой системы калькуляции себестоимости, данные системы не отражают различия в использовании ресурсов разной продукцией. Например: при использовании детали «конденсатор» стоимостью 0,20 руб. косвенные затраты, связанные со снабжением, составляют 0,08 руб., а в случае сопроцессора ценой 100 руб. они равны 40 руб., тогда как для закупки и доставки сопроцессора не нужно в 500 раз больше ресурсов (40 руб.: 0,08 руб. = 500), чем для конденсатора.

Затраты на разн ые виды деятельности определены различными факторами, но система калькуляции себестоимости не дает информации об этих различиях. Система калькуляции ведет к завышению стоимости ходовых массовых товаров, таких как плата Х. Причина заключается в том, что на массовые товары относится слишком много косвенных производственных затрат, а на мелкосерийные товары – слишком мало.

Коррекция себестоимости с помощью ФСА

Этап 1: Заказ-наряд выбран объектом затрат. В ООО «ИНТЕРФИНАНС МВ» нарядом считается заказ любого размера на изготовление одной или более из 80 различных печатных плат производственной номенклатуры.

Этап 2: Определение прямых затрат по наряду. В исправленной системе калькуляции себестоимости компании «ИНТЕРФИНАНС МВ» сохранены две существующие категории прямых затрат: прямые материальные затраты и прямые трудозатраты.

Этап 3: Определение центров косвенных затрат по наряду. В скорректированной системе – пять центров косв енных затрат. Эти центры косвенных затрат представляют виды производственной деятельности ООО «ИНТЕРФИНАНС МВ».

1. Обработка материалов. Комплектуются все необходимые для производства печатных плат детали.

2. Автоматический монтаж. Автоматы и полуавтоматы устанавливают детали на плату.

3. Ручной монтаж. Квалифицированные рабочие монтируют детали, которые не может установить автоматика (вследствие формы, веса, положения на плате и т. д.).

4. Волновая пайка. Все установленные детали закрепляются одновременно волной припоя.

5. Контроль качества. В ходе испытаний проверяется, все ли компоненты установлены, на нужные ли места, и соответствует ли готовая продукция спецификациям.

Этап 4: Выбор базы распределения затрат для отнесения всех косвенных затрат по нарядам. Руководствуясь основополагающим для ФСА принципом причинно-следственной связи между выполнением отдельных функций и возникновением затрат, б ыли определены носители затрат. Группа по проекту внедрения ФСА опросила технических работников, изучила работу завода и проанализировала данные по каждой сфере деятельности. Выбранные носители затрат и их ставки представлены на этапе 5.

Этап 5: Численная оценка всех носителей затрат для распределения косвенных затрат на наряд. Рассмотрим косвенные затраты на автоматический монтаж деталей. В 2003 году общие затраты по этой деятельности достигли 20 млн руб. Число автоматически смонтированных деталей в 2003 г. составило 4 млн шт. Таким образом, ставка косвенных затрат на автоматический монтаж равна 5 руб. за деталь (20 млн руб.: 4 млн деталей). Подобная процедура используется для расчета каждой из следующих ставок распределения косвенных затрат в 2003 г. по всем функциям. Фактические ставки итогового распределения представлены в таблице.

Носители затрат и их ставки

В следующей таблице пок азан расчет себестоимости печатных плат Х и У по системе ФСА с учетом фактических количественных данных по предприятию.

Расчет себестоимости производства товаров за 20__ г. по ФСА

Новая схема распределения затрат в соответствии с ФСА показана на рисунке.

Схема калькуляции себестоимости по методу ФСА

Увеличение числа центров косвенных затрат до пяти привело к большей точности распределения затрат. Например, в сфере контроля качества затраты зависят от часов испытаний, а затраты на автоматический монтаж деталей измеряются другой единицей (детали, установленные автоматически), что дает более адекватную оценку себестоимости.

ФСА дает снижение себестоимости на 11,9 % по плате Х в сравнении с себестоимостью 11 280 руб. в прежней системе: (9 940 руб. – 11 280 руб.) / 11 280 руб.= -11,9 %. Напротив, по плате У в ФСА имеет место повышение на 24,8 % – сравните с себестоимостью 8 950 руб. в прежней системе: (11 180 руб. – 8 960 руб.) / 8 960 руб. = 24,8 %.

Рекомендации в соответствии с ФСА

Функционально-стоимостной анализ позволяет дать предприятию «ИНТЕРФИНАНС МВ» ряд рекомендаций.

1. Из разницы в себестоимости плат Х и У по ФСА видно, насколько по-разному эти продукты поглощают ресурсы во всех видах деятельности. Рассмотрим разницу в использовании ресурсов в четырех из имеющихся пяти видов деятельности.

Сравнение использования ресурсов при производстве печатных плат

Калькуляция себестоимости по ФСА точнее прежней системы и дает цифры затрат, нагляднее отражающие различия в использовании ресурсов предприятия при обработке, производстве, контроле качества и т. д. Эти различия помогают увидеть, насколько в прежней системе калькуляции себестоимость платы Х была завышена, а платы У занижен а. Отдел маркетинга может снизить цену платы Х и все еще получать разумную прибыль. Из-за неточно рассчитанной себестоимости, а значит и неправильно установленной цены, предприятие могло потерять долю рынка этого массового продукта.

2. Система ФСА указывает на возможности снижения затрат. Руководство может спросить, почему плата Х обходится дешевле? ФСА называет три причины:

а) в плате Х меньше деталей;

б) в плате Х больше деталей устанавливается автоматически (это дешевле, чем вручную);

в) на контроль качества платы Х уходит меньше времени.

Функционально-стоимостной анализ наглядно показывает, что пункты а), б) и в) ведут к снижению затрат на сборку печатной платы. Действительно, Х – типовая плата, которую ООО «ИНТЕРФИНАНС МВ» производит в массовом порядке.

3. Система ФСА лучше координирует усилия производственного отдела ООО «ИНТЕРФИНАНС МВ», направленные на снижение затрат. Пять видов деятельности измеряются разными показателями. Тепер ь можно ставить цели по удешевлению, связанные со снижением затрат на единицу в каждом виде деятельности. Например, бригадиру участка обработки материалов можно дать целевой показатель, чтобы затраты на обработку были менее 20 руб. на деталь. Заметьте: каждая из баз распределения косвенных затрат в системе ФСА – нефинансовая переменная (количество деталей, часы проверки, и т. д.). Часто для производственников контроль таких физических единиц как часы или детали – фундаментальный способ управления затратами.

В любой системе калькуляции себестоимости с плановыми ставками косвенных затрат в конце периода возникает вопрос уточнения недо– или перераспределенных косвенных затрат.

В ООО «ИНТЕРФИНАНС МВ», например, плановая ставка затрат есть для каждого из пяти видов деятельности: это косвенные затраты на изготовление печатных плат. Недо– и перераспределенные затраты могут иметь место в любом виде деятельности. Для уточнения этих затрат в конце учетного периода может потребова ться ряд корректирующих проводок.

Если цель корректировки в конце периода – уточнить себестоимость конкретной продукции, то для недо– и перераспределенных затрат по видам деятельности надо применять метод скорректированной ставки распределения, если он экономически оправдан.

Если же цель корректировки в конце периода сводится к желанию точнее учесть товароматериальные запасы и затраты на реализацию, то вполне достаточно пропорционального распределения (на основе затрат по видам деятельности, отнесенных на продукцию). В случае предприятия «ИНТЕРФИНАНС МВ», такое пропорциональное распределение включало бы компонент «материалы» из товарных запасов на конец периода.

Причина этого заключается в том, что косвенные затраты на обработку материалов распределяются между всеми материалами. Недо– или перераспределение косвенных затрат на обработку этих материалов требует уточняющей проводки в конце периода по всем трем компонентам товарных запасов конца периода (материалы, незавершенное производство, готовая продукция), а также по затратам на реализацию продукции.

Переход от традиционного метода калькуляции себестоимости к методу функционально-стоимостного анализа будет наиболее выгодным в тех случаях, когда верно одно или несколько из нижеследующих утверждений:

• доля косвенных затрат является существенной в общем объеме затрат, и большая часть косвенных затрат не связана непосредственно с объемом выпускаемой продукции;

• у компании широкий ассортимент выпускаемой продукции и количество затрат, фактически поглощаемое каждым видом продукции, отличается от суммы затрат, относимой на них с использованием коэффициента распределения. Этот коэффициент рассчитывается при помощи факторов затрат, связанных с объемом выпускаемой продукции;

• разные виды продукции выпускаются в разных объемах. Также в зависимости от вида продукции различается и уровень сложности производственного процесса;

• принимаемые руководством компании решения являются неэффективными в результате того, что представляемая информация о себестоимости выпускаемой продукции является недостоверной;

• затраты, требуемые на разработку, внедрение и поддержку системы функционально-стоимостного анализа будут относительно невысокими в силу того, что у компании имеется современное программное обеспечение и соответствующие специалисты.

Преимущества от использования этого метода калькуляции могут быть следующими:

• более точный расчет себестоимости выпускаемой продукции;

• возможность расчета себестоимости выполнения работ и предоставления услуг внутренними подразделениями компании (выполнение работ/оказание услуг одним подразделением другому);

• возможность осуществления оценки расходов, связанных с обслуживанием покупателей;

• более точная оценка затрат, связанных с выполнением того или иного проекта;

• возможность определения того, какое направление деятельности компании требует дополнител ьных усилий в отношении управления и развития;

• информация, получаемая при помощи использования данного метода калькуляции затрат является очень полезной для осуществления анализа добавленной экономической стоимости компании (EVA);

• в результате формирования более достоверной информации о себестоимости выпускаемой продукции у руководства компаний появляется возможность принимать более правильные решения, что в результате приводит к повышению эффективности деятельности компании.

В качестве проблемных вопросов, связанных с использования этого метода калькуляции затрат можно привести, например, следующие:

затраты: затраты на внедрение системы ФСА могут быть значительными и могут стать помехой для предприятия, которое только что осуществило крупное капиталовложение в современное производственное оборудование. Однако опыт показывает, что затраты на переход от традиционной системы калькуляции затрат к функционально-стоимостному анализу на таких пред приятиях обычно компенсируются совершенствованием системы контроля затрат и получением своевременной и достоверной информации о себестоимости выпущенной продукции, что помогает руководству предприятий в принятии наиболее эффективных экономических решений (в том числе и о загрузке этого оборудования);

косвенные затраты: для метода ФСА, как и для других методов калькуляции затрат, остается проблемой определение соответствующей базы распределения косвенных производственных затрат к объектам затрат (видам/ единицам продукции). Проблема возникает по той причине, что, по определению, косвенные затраты могут быть вызваны не устанавливаемыми отдельно носителями затрат и не связаны непосредственно с конкретными объектами затрат. Поэтому при выборе носителей затрат необходим взвешенный подход с целью определения их адекватности;

уровень детализации: использование ФСА требует более подробного анализа затрат и отражения их в отчетности, чем при использовании тради ционной системы. Уровень сложности этой системы может увеличиваться, если она используется не только с целью калькуляции себестоимости выпущенной продукции, но и с целью осуществления функционального управления, так как в целях осуществления такого управления руководству компании необходим более обширный и детальный анализ как затрат, так и бизнес-процессов.

ФУНКЦИОНАЛЬНОЕ УПРАВЛЕНИЕ

Функциональное управление (Activity Based Management, произносится [активити бэйсд мэнэджмэнт]) – это метод принятия управленческих решений на основе информации, полученной из системы ФСА, с целью осуществления анализа эффективности различных направлений деятельности, снижения затрат, оптимизации бизнес-процессов, достижения стратегических целей предприятия.

Необходимо избегать смешения понятий, которое иногда возникает в отношении функционально-стоимостного анализа и функционального управления. Взаимосвязь между функционально-стоимостным анализом и функциональным управле нием, а также различия между их целями и задачами представлены в таблице.

Взаимосвязь и различия между ФСА и ФУ

Функциональное управление не заменяет, а дополняет существующие методы управления, создавая возможность учета, измерения результатов и определения приоритетов деятельности предприятия.

ПРИМЕНЕНИЕ ФУНКЦИОНАЛЬНОГО УПРАВЛЕНИЯ

Функциональное управление связано с целым набором действий, которые можно предпринимать на основе качественной информации, полученной на основе использования ФСА. Причинами для внедрения функционального управления могут быть потребность в оптимизации процесса принятия решений, улучшении результатов деятельности, получении более высокого уровня дохода от используемых активов.

Примерами практического применения ФУ в организации являются атрибутивный анализ, стратегический анализ, сравнительный анализ показателей, операционный анализ, анализ при быльности/ ценообразования и усовершенствование процессов.

Атрибутивный анализ – это метод классификации и группировки данных по затратам и результатам. В системах ФСА/ФУ могут применяться различные атрибуты данных для отдельных затрат. Атрибуты данных позволяют организации производить анализ в различных разрезах управленческих проблем на основе создания простого хранилища данных, например, с помощью OLAP-систем. К формам анализа атрибутов относятся:

стоимостной анализ: данный метод использует информацию о бизнес-процессах и исследует атрибуты процессов для выявления возможных способов повышения эффективности процессов;

анализ временных изменений: данный метод исследует затраты времени, необходимого для выполнения функции, и определяет способы минимизации этих затрат;

анализ затрат на обеспечение качества: данный метод используется для подготовки и представления управленческой информации в отношении затрат на обеспечение качества. За траты определяются и оцениваются на основе использования следующих категорий: предупреждение возникновения брака; выявление брака; проблемы, вызванные внутренними факторами; проблемы, обусловленные внешними факторами.

Стратегический анализ – это метод определения различных путей создания конкурентных преимуществ на рынке для организации. Стратегический анализ позволяет определить способы воздействия на будущие затраты и повысить будущую прибыльность организации за счет определения стоимости различных объектов учета затрат, таких как производимая продукция, заказчики, каналы сбыта. Создаются комбинации натуральных и финансовых показателей для исследования влияния альтернативных стратегических позиций.

Сравнительный анализ показателей – это метод определения для функции контрольных показателей и последующего их сравнения с показателями однотипных функций. Данный метод применяется для определения процесса или технологии, которые могли бы повысить эффектив ность или производительность функции. В рамках функционального управления поддерживаются следующие виды сравнительного анализа:

• сравнение с внутренними контрольными показателями;

• сравнение с отраслевыми контрольными показателями и показателями конкурентов;

• сравнение с лучшими контрольными показателями предприятий той же отрасли.

Операционный анализ – это метод идентификации, измерения и усовершенствования текущих результатов по ключевым процессам и операциям внутри организации. Систему функционального управления полезно использовать для осуществления, например, следующих видов операционного анализа:

• анализ «что, если»;

• анализ эффективности управления проектами;

• анализ использования производственных мощностей;

• анализ ограничений (лимитирующих факторов).

Анализ прибыльности/ ценообразования является ключевой задачей любой организации. ФУ помогает организации в проведении анализа за трат и выгод по видам продукции и процессам как с точки зрения сценариев «как есть», так и для проведения усовершенствований по сценарию «как должно быть». Задачи по адаптации организации к изменениям в конкурентной среде, для решения которых ФУ может оказаться полезным, включают в себя:

• анализ прибыльности продукции/ услуг;

• анализ прибыльности сегментов рынка;

• калькуляция себестоимости жизненного цикла продукта и целевая калькуляция себестоимости.

Усовершенствование процессов лежит в основе всех современных методик управления. Используя результаты функционально-стоимостного анализа, определяя недостаточную эффективность использования потребляемых ресурсов, усовершенствование процессов направлено на достижение как количественных, так и качественных изменений в деятельности организации для повышения общей эффективности. Ниже приведены направления применения ФУ для усовершенствования процессов:

• моделирование бизнес-процессов;

• инициативы по обеспечению комплексного качества;

• обоснованном изменении бизнес-процессов;

• анализ возможностей некоторых производственных функций за рамки производственной деятельности и услуг коллективного использования.

ПРЕИМУЩЕСТВА ФУНКЦИОНАЛЬНОГО УПРАВЛЕНИЯ

ФУ используется для поддержки широкого спектра управленческих задач, помогающих организациям повысить ценность, создаваемую для своих клиентов, и при этом снизить стоимость операций. К основным преимуществам, которые получает организация при применении ФУ, относятся:

выявление избыточных затрат;

анализ полезных и бесполезных затрат;

поэлементное определение затрат на обеспечение качества;

идентификация функций, связанных с обслуживанием заказчиков (клиентов компании);

анализ затрат по уровням сложности производства различных видов продукции;

анализ эффективности осуществляемых компанией направлений деятельности;

прогнозир ование и оценка воздействия решений по реорганизации;

улучшение понимания структуры носителей затрат;

функциональное бюджетирование.

НЕДОСТАТКИ ФУНКЦИОНАЛЬНОГО УПРАВЛЕНИЯ

Недостатком функционального управления является тот факт, что оно не может быть применено без внедрения системы функционально-стоимостного анализа. Требуется также перестройка мышления персонала, занимающегося учетом.

Метод калькуляции затрат «Стандарт-костинг»

Одним из эффективных инструментов в управлении затратами предприятия является система учета «Стандарт-костинг» (Standard Costing, произносится [стэндад костинг]), в основе которой лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.

Метод нормативного определения затрат возник в начале ХХ века в США. Это был один из принципов научного менеджмента, предложенных Ф. Тейлором, Г. Эмерсоном и другими инженерам и, которые дали импульс для развития системы нормативного учета затрат. Они применяли стандарты, чтобы выявить «единственный наилучший путь» использования труда и материалов. Стандарты обеспечивали информацией для планирования хода работ так, что потребление материалов и труда сводилось к минимуму.

Первые упоминания о системе «Стандарт-костинг» встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». В то время сторонники традиционной бухгалтерии всю процедуру калькулирования сводили к поиску «исторической», т. е. фактической себестоимости. Г. Эмерсон же предложил заменить фактическую себестоимость на целесообразную. Он считал, что традиционная бухгалтерия имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть, и тем, что должно было бы быть, не устанавливает. По его мнению, подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений. Он подчеркивал, что «предостережения» нужны для нахож дения правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их в фиксировании всех отклонений от нормы. Учет должен быть обращен в будущее, ибо предвидеть – значит предупреждать. Следовательно, весь хозяйственный процесс должен быть строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может, а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может через учет получить информацию о состоянии производительности. Производительность, по мнению Г. Эмерсона, характеризует весь смысл работы предприятия, ибо работать напряженно – значит прилагать к делу максимальные усилия; работать производительно – значит прилагать к делу усилия минимальные.

Он предлагал при измерении производительности пользоваться соотношением «Зф/Зс», т. е. отношением фактических затрат к стандартным. При этом всегда должно иметь место соотношение ЗсЗф, или стандартные затраты никогда не могут быть больше фактических. Чем меньше разность между фактическими и стандартными затратами (Зф-Зс), тем выше производительность. Используя эту формулу, Г. Гантт стал проводить различие между естественными (стандартными) и непроизводительными затратами. В результате возникло знаменитое правило Гантта – все расходы сверх установленных норм должны относиться на виновных лиц и никогда не включаться в счета, отражающие затраты.

Следует отметить, что сторонники научного менеджмента не рассматривали стандарты как инструмент контроля над финансовыми издержками. Впервые полную действующую систему нормативного определения затрат в 1911 году разработал и внедрил в США Ч. Гаррисон. В его статьях, посвященных теме «Учет себестоимости в помощь производству» (1918 г.) не только обращалось внимание на неувязки системы учета «исторической» себестоимости, но и приводились многочисленные описания вариантов организации «Стандарт-костинг».

Идея «Стандарт-костинг» у Ч. Гаррисо на трансформировалась в два положения:

• все произведенные затраты в учете должны быть соотнесены со стандартами;

• отклонения, выявленные при сравнении фактических затрат со стандартами, должны быть расчленены по причинам.

Ч. Гаррисон по сравнению с Г. Эмерсоном допускал случаи, когда ЗсЗф, что расширяло возможности использования стандартов в учете.

Со времени своего возникновения система учета «Стандарт-костинг» успешно развивалась и сейчас широко используется многими ведущими фирмами стран с развитой рыночной экономикой.

Термин «Стандарт-костинг» выдаёт особенность системы учёта – опору на стандарты стоимости затрат. Эта система направлена прежде всего на контроль за использованием прямых издержек производства, а смежные калькуляции – для контроля накладных расходов.

Система «Стандарт-костинг» удовлетворяет запросы предпринимателя и служит мощным инструментом для контроля производственных затрат. На основе установленных стандартов можно заранее определить сумму ожидаемых затрат на производство и реализацию изделий, исчислить себестоимость единицы изделия для определения цен, а также составить отчет об ожидаемых доходах будущего года. При этой системе информация об имеющихся отклонениях используется руководством для принятия им оперативных управленческих решений.

В основе системы «Стандарт-костинг» лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов:

основные материалы;

оплата труда основных производственных рабочих;

производственные накладные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизация оборудования и др.);

коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализации продукции).

Предварительно исчисленные нормы рассматриваются как твердо установленные ставки, с тем чтобы привести фактические затраты в соответствие со стандартами путем умелого руководства предприятием . При возникновении отклонений стандартные нормы не изменяют, они остаются относительно постоянными на весь установленный период, за исключением серьезных изменений, вызываемых новыми экономическими условиями, значительным повышением или снижением стоимости материалов, рабочей силы или изменением условий и методов производства. Отклонения между действительными и предполагаемыми затратами, возникающие в каждом отчетном периоде, в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

Система учета «Стандарт-костинг» может быть представлена при помощи следующей схемы:

1. Выручка от продажи продукции.

2. Стандартная себестоимость продукции.

3. Валовая прибыль (п.1 – п.2).

4. Отклонения от стандартов.

5. Фактическая прибыль (п.3 – п.4).

Калькуляция, рассчитанная при помощи стандартных норм, является основой оперативного управления производством и затратами. Выявляемые в текущем порядке отклонения от установленных стандартных норм затрат подвергаются анализу для выяснения причин их возникновения. Это позволяет администрации оперативно устранять неполадки в производстве, принимать меры для их предотвращения в будущем.

Следует отметить, что система «Стандарт-костинг» в зарубежной практике не регламентирована нормативными актами, в связи с чем не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров. В результате этого даже внутри одной компании действуют различные нормы: базисные, текущие, идеальные, прогнозные, достижимые и облегченные.

При установлении норм широко используются физические (количественные) стандарты, позволяющие измерить в натуральном выражении расход материала, количество рабочей силы и объем услуг, необходимых для производства данного изделия. Эти физические стандарты затем умножают на коэффициенты в денежном исчислении и получают стандартные стоимостные нормы.

В связи с тем, что накладные расходы охватывают множество отдельных статей, часть которых трудно или нецелесообразно измерять точно, стандарты накладных расходов даются в денежной оценке без указания количественных норм. Исключение составляют важнейшие составные части накладных расходов (например, непроизводственная заработная плата), по которым в некоторых случаях могут устанавливаться количественные стандарты.

В условиях рыночной экономики цены на материалы подвержены непрерывным колебаниям в зависимости от спроса и предложений. Поэтому стандарты на материалы устанавливаются большей частью, либо исходя из уровня цен, которые действуют в момент разработки стандартов, либо исходя из определения средних цен, которые будут преобладать в течение периода использования норм. Соответственно стандарты ставок заработной платы по операциям технологического процесса часто являются средними расценками.

Нормы расхода материалов и пр оизводственной заработной платы устанавливаются обычно в расчете на одно изделие. Для контроля над накладными расходами разрабатываются сметные ставки за определенный период, исходя из намеченного объема продукции. Сметы накладных расходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объема производства для контроля над накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы.

В основе установления скользящих смет накладных расходов лежит классификация затрат в зависимости от величины объема выпуска на постоянные, переменные и полупеременные. Последние, в свою очередь, разбиваются на их постоянные и переменные составные элементы. В результате сметная ставка (норма) накладных расходов определяется как сумма переменной их части по заранее установленным нормам на единицу объема выпуска и постоянных издержек.

Для исчисления стандартной себестоимости продукции нормативные затраты на материалы, рабочую силу и накладные расходы суммируются. Возникшие же откло нения определяют следующим образом. При необходимости (например, при отражении отклонений с подразделением по причинам) каждый из этих счетов может быть расчленен на более мелкие аналитические счета. Главное в системе «Стандарт-костинг» – контроль за наиболее точным выявлением отклонений от установленных стандартов затрат, что способствует совершенствованию и самих стандартов затрат. При отсутствии же такого контроля применение системы «Стандарт-костинг» будет иметь условный характер и не даст надлежащего эффекта.

Расчёт отклонений от норм затрат при системе «Стандарт-костинг»

Недостатки системы учёта «Стандарт-костинг»

Принципы этой системы являются универсальными, поэтому их применение целесообразно при любом методе учета затрат и способе калькулирования себестоимости продукции. Вместе с тем, этой системе присущи свои недостатки.

На практике очень трудно составить стандарты со гласно технологической карте производства. Изменение цен, вызванное конкурентной борьбой за рынки сбыта товаров, а также инфляцией, осложняет исчисление стоимости остатков готовых изделий на складе и незавершенного производства.

Стандарты можно устанавливать не на все производственные затраты, в связи с чем на местах всегда ослабляется контроль над ними. Более того, при выполнении производственной компанией большого количества различных по характеру и типу заказов за сравнительно короткое время исчислять стандарт на каждый заказ практически невозможно.

В таких случаях вместо научно обоснованных стандартов на каждое изделие устанавливают среднюю стоимость, которая является базисом для определения цен на изделие.

Несмотря на эти недостатки, руководители фирм и компаний используют систему учета «Стандарт-костинг» как мощный инструмент контроля над издержками производства и калькулирования себестоимости продукции, а также для управления, планирования и принятия необходимых решений.

В 1931 г. Институт техники управления предпринял детальное изучение возможных путей реализации и практического применения системы «Стандарт-костинг» у нас в стране. Отечественная си стема нормативного учета производства предполагает соблюдение следующих принципов:

1. составление предварительной калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии на начало месяца норм и смет;

2. ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости на начало следующего месяца, определение влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм;

3. документирование фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм;

4. установление причин и виновников выявленных отклонений от норм для принятия оперативных мер воздействия;

5. определение фактической себестоимости выпущенной продукции как алгебраической суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

Следовательно, важнейшими элементами нормативного учета являются:

калькулирование нормативной себестоимости;

учет изменений норм;

учет отклонений от норм;

исчисление фактической себестоимости продукции (работ).

Калькулирование нормативной себестоимости

Нормативная себестоимость представляет собой один из видов предварительной себестоимости и определяет величину затрат на изделие по статьям по действующим на начало месяца нормам и сметам.

Основой калькулирования нормативной себестоимости является создание нормативной базы, представляющей комплекс всех заданий, нормативов, норм и смет, которые используются для планирования и контроля производственного процесса.

Необходимым условием внедрения нормативного учета является организация нормативного хозяйства, которое включает классификацию норм, их кодирование и использование в повседневной работе по планированию, учету, контролю и анализу. Для организации нормативного хозяйства производственного предприятия необходимо хорошо знать технологию и организацию производства выпускаемой продукции, техническую и технологическую документацию, технические условия и ГОСТы, в которых фиксируются нормы затрат. Правильно организованное нормативное хозяйство способствует повышению технологического и организационного уровня хозяйственного звена, изысканию резервов увеличения объема производства, росту производительности труда, снижению себестоимости продукции, росту рентабельности и прибыли. Единая классификация норм должна обеспечивать возможность сопоставления и анализа результатов наблюдений с целью выявления резервов и устранения недостатков.

Калькуляции нормативной себестоимости составляются на основании нормативной базы и используются для оценки выпуска продукции за месяц по цехам и предприятию в целом, оценки брака продукции и остатков незавершенного производства. Кроме того, сопоставление нормативной себестоимости с плановой позволяет судить о степени достижения установленных заданий по себестоимости.

В отраслях и пр оизводствах, где изменения норм бывают незначительными, вместо нормативной используется плановая себестоимость.

Учет изменений норм

Нормативная себестоимость продукции представляет собой расчетную величину, устанавливаемую исходя из действующих норм расхода отдельных элементов затрат. Однако она будет соответствовать своему назначению только в том случае, если в нормативной калькуляции и технической документации будут одни и те же нормы. Поэтому своевременное внесение всех изменений норм как в техническую, так и в нормативную документацию имеет важное значение для правильного функционирования нормативного учета затрат производства.

Контроль над изменением норм должен осуществляться теми службами, на которые возложена обязанность их составления (расчета). Всякое изменение норм обязательно подлежит утверждению главным инженером (руководителем предприятия или его заместителем).

Систематическое изменение действующих норм на предприятиях происходит в р езультате предложений рационализаторов и изобретателей, улучшения организации производства, повышения квалификации работников, что приводит к замене используемых материалов, сокращению норм расходов, снижению трудоемкости изготовления изделий.

На основании извещений вносятся изменения в карты нормативной калькуляции. При этом отражение изменений производится в заранее предусмотренных для этого графах действующих карт, а не путем исправления прежних норм.

Для расчета и анализа экономической эффективности проведенных организационно-технических мероприятий и оценки их результатов в планово-экономическом отделе должен вестись оперативный учет изменений норм по мероприятиям, причинам, исполнителям. Для этого целесообразно применять специальные карты учета изменений норм на отдельные виды продукции и изделия, а также ведомости учета выполнения плана организационно-технических мероприятий.

Учет отклонений от норм

Все отступления фактических затрат по люб ой статье от действующих норм рассматриваются как отклонения от норм. Такой подход позволяет не только организовать достоверные учет затрат и калькулирование себестоимости продукции, но и систематически анализировать отклонения от норм для оперативного воздействия на процесс формирования себестоимости.

Отклонениями являются перерасход или экономия при сравнении фактических затрат с установленными нормами использования сырья и материалов в производстве и оплаты труда, а также всякого рода доплаты, вызванные организационно-техническими неполадками. К ним же относятся и отклонения от смет расходов по обслуживанию производства и управления.

Учет отклонений от норм является наиболее сложным в организации и ведении нормативного учета затрат производства. Для учета отклонений на всех этапах, стадиях и фазах производства от момента выявления и регистрации до включения в себестоимость калькуляционной единицы продукции необходимо решить ряд методических и организационных вопросов , к которым относятся:

отбор учетных номенклатур (мест, видов, причин отклонения) и их классификация;

организация первичного учета (документирования) отклонений;

текущий учет отклонений;

суммирование отклонений по центрам учета затрат (группировки, перегруппировки, своды);

расчет доли отклонений в себестоимости калькуляционной единицы.

По степени полноты выполнения и оформления документами отклонения от норм подразделяются на документированные и недокументированные.

К документированным относятся отклонения, выявленные по данным первичной сигнальной документации до начала процесса производства или по ходу его осуществления, а также определяемые расчетным путем (до начала процесса производства или сразу же после окончания процесса производства или отчетного периода). При этом период, за который выявляются отклонения расчетным путем, должен быть предельно минимальным (вплоть до смены).

К недокументированным отно сятся отклонения, представляющие собой разницу между общей суммой отклонений от норм затрат (определяемой как разница между фактическими затратами и затратами по нормам) и документированной их частью. Обычно они являются результатом неточности расчета документированных отклонений, недостатков в организации отпуска и замены сырья и материалов, не заактированного и скрытого брака, различного рода приписок, недостач, потерь, порчи полуфабрикатов и продукции, применения неодинаковых оценок в нормативных калькуляциях и текущем бухгалтерском учете, неточности определения остатков незавершенного производства и его оценки.

Значительный размер недокументированных отклонений свидетельствует о наличии недостатков в организации производства, а также в учете отклонений от норм затрат в процессе производства.

По своему содержанию отклонения от норм подразделяются на три группы:

Отрицательные отклонения представляют собой перерасход по себестоимости продукции и свид етельствуют об определенных нарушениях в технологии, организации и управлении производством.

Положительные отклонения являются результатом проведения мероприятий, направленных на снижение затрат, достижение экономии по себестоимости продукции.

Условные отклонения могут быть отрицательными и положительными из-за различий в методике составления плановой и нормативной калькуляции.

Системы учета «Стандарт-костинг» и нормативного метода учета затрат имеют много общего, однако они имеют и свои особенности.

Сходства:

• Обе системы учета подразумевают наличие строгого нормирования всех затрат. На основе установленных норм (стандартов) расхода ресурсов по отдельным статьям затрат составляются нормативные калькуляции, причем калькуляции эти составляются до начала отчетного периода.

• Для эффективного функционирования обеих систем учета необходимо вести раздельный учет и осуществлять четкий контроль над затратами. Ра зграничение произведенных затрат в пределах норм и по отклонениям от них необходимо организовывать по местам их возникновения и в разрезе центров ответственности.

• Система нормативного учета, как и система учета «Стандарт-костинг», требует систематического обобщения и анализа возникающих отклонений. Это производится для оперативного вмешательства, а не только в конце года, с целью устранения негативных явлений в производственном процессе и управлении затратами, принятия мер для их предотвращения в будущем.

Будет неверно полагать, что под негативными явлениями подразумевается лишь превышение фактических расходов над установленными нормами. Это не всегда так. Нормы не возникают ниоткуда, они научно разрабатываются и имеют твердое обоснование. Например, нормы расхода сырья и материалов при производстве продукции соответствуют всем требованиям технологического процесса, и отклонение (как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения) от норм невозможно без нарушения тех нологии производства. Если же в процессе изготовления продукции допускается нарушение технологии, то это неизбежно влечет за собой снижение качества готовой продукции. Таким образом, экономия фактических затрат, по сравнению с нормативными затратами, только на первый взгляд является благоприятным фактом.

Как уже отмечалось, обе системы похожи, но не являются идентичными.

Основные различия:

• В отличие от отечественной системы нормативного учета при системе учета «Стандарт-костинг» обособленный учет изменений самих норм в текущем учете не предполагается. Многие нормативы в условиях системы учета «Стандарт-костинг» применяются месяцами и даже годами без изменений. Только существенные изменения, такие как изменение конструкции изделия, усовершенствование технологии производства, изменение экономических условий, значительное повышение или снижение стоимости материалов, рабочей силы, вызывают необходимость пересмотра нормативов.

При применении нормативного метода учета в калькуляции участвуют показатели изменения норм.

• Важным отличием является то, что при использовании системы учета «Стандарт-костинг» нормативные затраты списываются непосредственно на счета производства. Возникающие же в каждом отчетном периоде отклонения между фактическими и предполагаемыми затратами в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

Нормативный метод учета предполагает затраты в пределах норм, а также и отклонения от норм списывать на счета учета производственных затрат.

• Отечественная система нормативного учета сосредоточена на производстве и не ориентирована на процесс реализации, что затрудняет разработку и обоснование продажных цен на изделия.

Банковские операции

Банковская система России – один из важнейших элементов ее финансовой системы. Как и вся экономика России, банковская система претерпевает в настоящее время кардинальные изменения, затрагивающие как структурную ее часть, так и функциональную. Изменения фиксируются банковским законодательством, разработка которого осуществляется на основе зарубежного опыта, опыта первых лет экономических реформ в России, современных представлений о сущности и назначении банковских учреждений.

Экономическая природа банков выражается в их специфической функции: выполнять на экономическом рынке роль особых финансовых посредников. В этом качестве банки привлекают свободные денежные средства, высвобождающиеся в процессе хозяйственной деятельности одних субъектов: государства, хозяйствующих структур, физических лиц, и предоставляют эти средства на условиях срочности, возвратности и возмездности во временное пользование другим. Тем самым они осуществляют функцию банковского кредитования. Банковский кредит – один из основных институтов финансового права. Именно система банков аккумулирует огромный фонд дене жных средств как в наличной, так и в безналичной форме. Таким образом, происходит постоянное перераспределение капитала – как межотраслевое, так и межрегиональное. Банк – коммерческое учреждение, продуктом деятельности которого являются разнообразные виды услуг: предоставление кредитов, размещение вкладов, выдача гарантий, поручительств, оказание консультационных услуг и т. д.

Действующее законодательство Российской Федерации отразило перемены, происходящие в банковской системе в последние годы, и закрепило ее двухуровневый характер:

1) Первый уровень – Центральный банк Российской Федерации.

2) Второй – коммерческие банки и другие кредитные учреждения, а также филиалы и представительства иностранных банков.

Среди всего многообразия кредитных учреждений второй группы следует отметить так называемые специальные банки, к которым относятся инвестиционные банки, проводящие операции по выпуску и размещению корпоративных ценных бумаг; ипотечные банки, кредитующи е под залог недвижимости; муниципальные банки, обеспечивающие исполнение местных бюджетов, и др. Функционируют также союзы, ассоциации и другие объединения банков.

Значительное место в правовом опосредовании банковской деятельности принадлежит финансово-правовому регулированию, системе норм финансового права как самостоятельной отрасли российского права. Финансово-правовое регулирование банковской деятельности обладает всеми специфическими характеристиками этой отрасли: его предметом являются финансовые отношения в различных их проявлениях (в том числе воздействие на формирование банков как финансовых структур), а также императивный метод регулирования финансовых отношений – метод властных предписаний.

Важнейшим субъектом, реализующим финансово-правовое регулирование в рамках банковской системы, является Центральный банк Российской Федерации (Банк России). Потенциал банковского регулирования воплощается в первую очередь в функциях Банка России.

К числу основных целей и функций Банка России, в соответствии с Конституцией РФ (ст. 75) и Законом “О Центральном банке РФ (Банке России)” (ст. ст. 3 и 4), относятся:

1. Защита и обеспечение устойчивости рубля, в том числе его покупательной способности и курса по отношению к иностранным валютам.

2. Развитие и укрепление банковской системы Российской Федерации.

3. Во взаимодействии с Правительством Российской Федерации разработка и проведение единой государственной денежно-кредитной политики, направленной на защиту и обеспечение устойчивости рубля.

4. Монопольное осуществление эмиссии наличных денег и организация их обращения.

5. Осуществление валютного регулирования и валютного контроля и др.

Исходной функцией банковского регулирования является формирование банков как финансовых структур и определение круга их полномочий. Эти вопросы регулируются как вышеуказанными законами (Закон РФ о банках и банковской деятельности, Закон РФ о Банке России), так и неко торыми другими подзаконными актами (например, Методическими Указаниями о создании и деятельности коммерческих банков на территории России).

Реализуя названную функцию, Центральный банк лицензирует деятельность коммерческих банков и регистрирует их Уставы. В лицензии предусматривается перечень операций, выполняемых коммерческим банком, тем самым предопределяются реальные финансовые возможности конкретного кредитного учреждения (подробнее см. Шевчук Д.А. Банковские операции. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007).

Понятие о маркетинге как современной системе управления производством и реализацией товаров.

Слово "маркетинг" (ударение на первый слог) означает в переводе с английского языка активную работу, действие на рынке.

Маrketing – произносится по анг. [макэтин], ударение на 1-й слог, “r” и последняя “g” не произносятся.

Маркетинг – вид человеческой деятельности по удовлетворению потребностей п осредством обмена товарами.

Маркетинг – это теоретическая и практическая система, направленная на разработку и производство новых товаров с учетом рыночной ситуации и изменения потребностей людей с целью получения максимальной прибыли путем удовлетворения потребностей.

Основной смысл маркетинга – производство продаваемого товара, то есть такого, который обязательно найдет своего покупателя.

Маркетинг можно рассмотреть с четырех точек зрения:

• как идеологию современного бизнеса;

• как систему маркетинговых исследований;

• как управление маркетингом;

• как комплекс мероприятий по формированию спроса и стимулирования сбыта (ФОССТИС).

При таком комплексном подходе выявляются две стороны маркетинга.

Во-первых, это тщательное изучение рынка, состояния спроса и потребностей, а во-вторых, – активное воздействие на рынок, формирование потребностей и покупательских предпочтений. Основной тезис теории и практики марк етинга: «Производить то, что покупается, а не навязывать покупателям то, что хочется производить».

Дополнительная информация.

Замечено, что многие люди не знают элементарных правил русского языка, например:

1. Количество кавычек всегда должно быть четным, как скобки в математике.

Рядом стоящие кавычки могут быть двух видов – "…" и «…» (лапки и елочки).

Правильно: «слова „слова“» или «слова „слова“»

Неправильно: «слова» и "слова «слова»

Эти ошибки есть даже в названиях крупных фирм и некоторых статьях и книжках.

2. Если в конце предложения есть информация в скобках, точка ставится после скобок, не ставится перед скобками и внутри перед закрывающей скобкой.

Правильно: слова (слова).

Неправильно: слова. (слова.)

Умные люди живут дольше. Смертность людей с высоким уровнем образования в четыре раза ниже, чем у малообразованных. До последнего времени считалось, что на пр одолжительность жизни человека в основном влияют три фактора: наследственность, образ жизни и экология. Однако ученые пришли к выводу, что умные живут дольше и меньше болеют. Смертность людей с высоким уровнем образования в четыре раза ниже, чем смертность малообразованных. Оказывается, мозг без нагрузки стареет гораздо быстрее. Ученые давно объясняют различия в состоянии здоровья разных людей их принадлежностью к разным социальным группам и разницей в уровне благосостояния. Британские ученые пополнили эту концепцию новыми данными. Оказывается, уровень интеллекта также влияет на состояние здоровья людей. Чем выше уровень интеллекта у ребенка, тем больше шансов у него прожить дольше. Оказывается, что «мальчики-очкарики» – наиболее выгодные женихи и предпочтительные мужчины-производители потомства. Предполагается, что спрос на «ботаников» у представительниц прекрасного пола резко возрастет. До революции в России наличие очков было признаком ума, состоятельности, интеллигентности, благоро дного происхождения. Сейчас интеллектуалов ценят во всем мире, переманивают из других стран (утечка мозгов), они являются основным фактором экономического роста и благосостояния нации. В России богачи – в основном хорошо образованные люди. Две трети из них имеют высшее образование. У большинства – 86 % – родители принадлежат к интеллигенции. Среди “капитанов” российского бизнеса практически отсутствуют люди без высшего образования. Ученые в качестве определяющих выделяют три основных критерия, влияющих на продолжительность жизни: наследственность (до 20 %), образ жизни (до 55 %) и экологические факторы (20 %). При этом в показателе «образ жизни» на первых местах находятся материальный доход и уровень образования. Кстати, в странах Запада в своей практике страховые компании, оценивая при помощи тестов потенциальную продолжительность жизни клиента, обязательно включают эти показатели в вопросник. Уровень материального благополучия оказывает значительное влияние на образ жизни. Люди с мен ьшими доходами чаще болеют и реже прибегают к медицинской помощи. Однако на здоровье человека влияют не столько самим деньги, сколько характер их использования в интересах здоровья. Например, люди с более высокими доходами имеют возможность получить лучшее образование. В свою очередь, смертность людей с высоким уровнем образования примерно в 1,5 – 4 раза ниже, чем в группах с низким уровнем образования. Считается также, что человеческий мозг без нагрузки стареет значительно быстрее. Продолжительность жизни напрямую зависит от уровня интеллекта. Влияние оказывает склонность к долговременному планированию жизни у умных людей, они больше прислушиваются и к рекомендациям медиков.

Как показали последние исследования, курение негативно влияет на мозг и снижает интеллектуальные способности человека. Сравнение показало, что курильщики «отстали» от своих некурящих сверстников по всем видам предложенных им тестов. За несколько десятилетий, прошедших с первого обследования, у них знач ительно сильнее снизились и способность к логическому мышлению, и способность к запоминанию и воспроизведению информации.

Сегодня большой проблемой является семейный алкоголизм, потому что от злоупотребления алкоголем прежде всего страдают дети. Ребенок может пострадать уже во время зачатия, если женщина во время беременности принимала спиртное – есть большой риск нарушения центральной нервной системы и дефекта органов ребенка, вплоть до умственной отсталости. Кроме того, алкоголизм в семье создает комплекс негативных макросоциальных воздействий на ребенка.

Поэтому даже если физическое состояние ребенка не вызывает опасений и развивается благополучно, ребенок с трудом адаптируется социально, у таких детей из-за неправильного воспитания часто появляются поведенческие и личностные отклонения, которые затрудняют развитие нормального поведения и социальной адаптации.

Алкоголь оказывает вредное воздействие на яички и яичники, без разницы как часто и как сильно пр оисходит алкогольное опьянение, во всех случаях наносится существенный вред организму человека. У людей, больных алкоголизмом, происходит жировое перерождение семенных канальцев и разрастание соединительной ткани в паренхиме яичек.

Наибольшим токсическим действием отличается пиво, именно пиво намного проще других спиртных напитков попадает через гематотестикулярный барьер, приводит тем самым к жировому перерождению железистого эпителия семенных канальцев. Кроме прямого токсического воздействия алкоголя на яички, большой удар наносится алкогольной зависимостью по работе печени и ее способности разрушать эстроген.

Как известно, при циррозе печени очень сильно увеличивается уровень эстрогена, как у мужчин, так и у женщин, это способствует торможению гонадотропной функции гипофиза и последующей атрофией половых желёз. Систематическое употребление алкоголя приводит к снижению условных и безусловных рефлексов (из-за тормозного действия подкорковых центров), нарушается также и половая потенция, рано или поздно уже зависит от индивидуальной выносливости организма.

У женщин вредное воздействие алкоголя выражается в расстройствах стабильности и регулярности менструального цикла. У женщин снижается либидо из-за того, что токсическое действие алкоголя на надпочечники ухудшает выработку в них андрогенов, которые обуславливают половое влечение. Нередки случаи, когда злоупотребление алкоголем приводит к развитию вторичной фригидности.

Удивительно крепкими оказываются порой предрассудки. Все в жизни меняется: увеличивается благосостояние, культура населения растет, люди получают образование, и все равно предрассудки как были, так и остались. К примеру, по результатам опросов нередко молодые мамы считают, что можно выпить немного легкого вина в период кормления ребенка грудью.

А пиво многие вообще считают «полезным» напитком, который якобы увеличивает количество молока, благодаря чему ребенок больше и лучше прибавляет в весе. Кагор нередко оши бочно считают целебным соком, незаменимым для быстрейшего восстановления женского организма после родов.

Удивительно, как в условиях такого изобилия информации можно так заблуждаться. Это еще более поразительно, если учесть изученность вреда алкоголя и его влияния на грудное вскармливание. Кормящая мать не должна забывать о том, что алкоголь сильно вредит организму грудного ребенка и в первую очередь оказывает плохое влияние на его нервную систему.

Первый год жизни – прежде всего интенсивный рост и развитие структуры мозга. Головной мозг к концу первого года увеличивается в массе в 2 раза. Алкоголь же препятствует росту и развитию новых клеток в головном мозге, что есть научно доказанный факт. Любая доза алкоголя может придать нервным клеткам абсолютно неадекватную форму и вид.

Даже очень маленькая доза алкоголя, которая попадает в организм ребенка с молоком матери, может привести к серьезным нарушениям в работе центральной нервной системы, и нередко приводят к необратимым последствиям. Алкоголь делает ребенка беспокойным, ребенок плохо спит, возникают судороги, психика развивается неправильно.

В настоящее время возросло значение образования и самообразования. Умные люди живут дольше. Смертность людей с высоким уровнем образования в четыре раза ниже, чем у малообразованных. До последнего времени считалось, что на продолжительность жизни человека в основном влияют три фактора: наследственность, образ жизни и экология. Однако ученые пришли к выводу, что умные живут дольше и меньше болеют. Смертность людей с высоким уровнем образования в четыре раза ниже, чем смертность малообразованных. Оказывается, мозг без нагрузки стареет гораздо быстрее. Ученые давно объясняют различия в состоянии здоровья разных людей их принадлежностью к разным социальным группам и разницей в уровне благосостояния. Британские ученые пополнили эту концепцию новыми данными. Оказывается, уровень интеллекта также влияет на состояние здоровья людей. Чем выше уровен ь интеллекта у ребенка, тем больше шансов у него прожить дольше. Оказывается, что «мальчики-очкарики» – наиболее выгодные женихи и предпочтительные мужчины-производители потомства. Предполагается, что спрос на «ботаников» у представительниц прекрасного пола резко возрастет. До революции в России наличие очков было признаком ума, состоятельности, интеллигентности, благородного происхождения. Сейчас интеллектуалов ценят во всем мире, переманивают из других стран (утечка мозгов), они являются основным фактором экономического роста и благосостояния нации. В России богачи – в основном хорошо образованные люди. Две трети из них имеют высшее образование. У большинства – 86 % – родители принадлежат к интеллигенции. Среди “капитанов” российского бизнеса практически отсутствуют люди без высшего образования. Ученые в качестве определяющих выделяют три основных критерия, влияющих на продолжительность жизни: наследственность (до 20 %), образ жизни (до 55 %) и экологические факторы (20 %). При этом в показателе «образ жизни» на первых местах находятся материальный доход и уровень образования. Кстати, в странах Запада в своей практике страховые компании, оценивая при помощи тестов потенциальную продолжительность жизни клиента, обязательно включают эти показатели в вопросник. Уровень материального благополучия оказывает значительное влияние на образ жизни. Люди с меньшими доходами чаще болеют и реже прибегают к медицинской помощи. Однако на здоровье человека влияют не столько самим деньги, сколько характер их использования в интересах здоровья. Например, люди с более высокими доходами имеют возможность получить лучшее образование. В свою очередь, смертность людей с высоким уровнем образования примерно в 1,5 – 4 раза ниже, чем в группах с низким уровнем образования. Считается также, что человеческий мозг без нагрузки стареет значительно быстрее. Вывод: выгодно заниматься повышением образования и самообразования (изучение профессиональной и общеобразовательной литературы).

Об разование – это инвестиции в человеческий капитал. По данным статистики, каждый год, затраченный на учебу, повышает зарплату работника в среднем на 10 %. Образование не только повышает производительность реципиента (т. е. человека, который его получил), оно имеет положительный внешний эффект (экстерналию). Внешний эффект происходит тогда, когда действие одного человека сказывается на благосостоянии другого человека или других людей. Образованный человек может выдвигать идеи, которые становятся полезными для других, всеобщим достоянием, ими имеет возможность пользоваться каждый, попавший в сферу действия положительного внешнего эффекта образования. В этой связи особенно негативными последствиями обладает явление, получившее название “утечки умов”, то есть эмиграции наиболее образованных и квалифицированных специалистов из бедных стран и стран с переходной экономикой в богатые страны, имеющие высокий уровень жизни.

Существенной проблемой развития (в т. ч. карьерного) является вре дные привычки. Алкоголь необратимо разрушает клетки мозга (в любом количестве), ведет к импотенции у мужчин и соответствующим проблемам у женщин. Для здорового человека не существует полезного алкоголя – он вреден в любых количествах и видах. Это давно известно, но замалчивается из корыстных целей. Наоборот, проплаченные журналисты и “эксперты”, фильмы и сериалы (с огромными рекламными бюджетами) пиарят нездоровый образ жизни – реклама окупается в разы, правда ценой здоровья миллионов. Курение также ведет к печальным последствиям, часто необратимым. Курящие менее трудоспособны, поэтому в развитых странах их стараются не брать на работу, особенно на значимые должности, подобная тенденция заметна в крупных успешных Российских компаниях. Законодательное ограничение курения в общественных местах говорит о повышенной эгоистичности курящих, которые не думают об окружающих – согласитесь, это не самое лучшее качаство для работы с людьми, что прекрасно понимают специалисты по подбору персонала.

Как показали последние исследования, курение негативно влияет на мозг и снижает интеллектуальные способности человека. Сравнение показало, что курильщики «отстали» от своих некурящих сверстников по всем видам предложенных им тестов. За несколько десятилетий, прошедших с первого обследования, у них значительно сильнее снизились и способность к логическому мышлению, и способность к запоминанию и воспроизведению информации.

Бухучет в банках.

Бухгалтерский учет в коммерческих банках ведется на основании Закона «О банках и банковской деятельности», Закона «О Центральном банке Ро ссийской Федерации (Банке России)»и Закона «О бухгалтерском учете».

Пунктом 5 статьи 4 и статьей 56 Закона «О Центральном банке РФ (Банке России)» определено, что именно Центробанк «устанавливает правила проведения банковских операций, бухгалтерского учета и отчетности для банковской системы».

Правила ведения бухгалтерского учета и Счетный план утверждены приказами Банка России. Новые Правила и Счетный план введены в действие с 1 января 1998 г…

Бухгалтерский учет должен обеспечивать правильное, непрерывное и точное отражение в учете банковских операций с целью получения адекватного состоянию банка информации о состоянии банка: по составу имущества, активов и обязательств для принятия решений по эффективному руководству и управлению банком. Бухгалтерский учет является основой контроля за экономным использованием финансовых ресурсов и имущества, снижению затрат банка, повышению доходности и рентабельности операций, приросту капитала, принятию своевременных мер по избежанию отрицательных явлений в финансово-хозяйственной деятельности.

Под операционной техникой понимают совокупность правил и приемов по оформлению и совершению банковских операций, их учету и контролю.

Банки, являясь финансовым посредником, в соответствии с Законом «О банках и банковской деятельности», осуществляют следующие основные виды операций:

привлечение денежных средств физических и юридических лиц во вклады (до востребования и на определенный срок);

размещение привлеченных средств от своего имени и за свой счет;

открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц;

осуществление расчетов по поручению физических и юридических лиц, в том числе банков – корреспондентов, по их банковским счетам;

инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассовое обслуживание физических и юридических лиц;

купля – продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (по отдельной лиц ензии);

привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов (по отдельной лицензии);

выдача банковских гарантий.

выдачу поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

приобретение права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме;

доверительное управление денежными средствами и иным имуществом по договору с физическими и юридическими лицами;

осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации;

предоставление в аренду физическим и юридическим лицам специальных помещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей;

лизинговые операции;

оказание консультационных и информационных услуг.

Банк вправе осуществлять и другие операции в соответствии с действующим законодательством. Перечень разрешенных операций определяется лицензией, выдаваемой кредитно й организации Банком России.

Банку (кредитной организации) запрещается заниматься производственной, торговой и страховой деятельностью.

Условно банковские операции делятся на:

– расчетные операции;

– пассивные операции;

– активные операции;

– комиссионные операции;

– собственные хозяйственные;

– операции с ценными бумагами;

– срочные операции;

– доверительного управления;

– прочие.

Все указанные виды операций подлежат бухгалтерскому учету.

Одна из основных задач банка – правильное и быстрое обслуживание клиентов. Время, отведенное для обслуживания клиентов называется операционным днем банка Последний может не совпадать со временем работы банка. Раньше операционный день банка заканчивался с началом обеденного перерыва, после чего банк закрывался на внутреннюю работу. В настоящее время во многих банках операционный день удлинился и в некоторых банках заканчивается в 15–16 часов и даже позже.

Надлежащее соблюдение инструкций и других нормативных документов позволяет своевременно и правильно вести работу с клиентами банка, находящимися на расчетно-кассовом обслуживании, отражать в учете проводимые банком операции, предупреждать возникновение ошибок и проведение незаконных операций, а также свести к минимуму неприятности от общения с Департаментом банковского надзора. Все эти меры обеспечат банку стабильную и доходную работу в течении длительного времени.

Аналитический учет – это первичный учет каждой проводимой КБ операции. Здесь проверяется возможность проведения операции, ее законность, целевое расходование средств. Ведется в разных единицах измерения: денежном выражении (в рублях и ин. валюте), натуральном выражении (драгметаллы, бланки, операции ДЕПО и т. д.), условном выражении (для отражения в учете бланков ценных документов, например – 1 шт. условно равна 1 руб.). Вместе с тем аналитический учет является базой для синтетичес кого учета.

Лицевой счет имеет значимость в 20 знаков.

Нумерация знаков лицевого счета:

Знаки с 1-го по 5-ый означают номер балансового счета второго порядка (1–3 знаки – счет первого порядка).

Знаки с 6-го по 8-ой – обозначают код валюты. Коды валюты применяются стандартные в соответствии с общероссийским классификатором, но вводятся в действие только после специального указания Банка России.

Девятый знак – защитный ключ, который применяется при автоматизированном ведении учета в электронных межбанковских расчетах. Для банков– ключевание счетов обязательно, т. к. программы вычислительного центра ЦБ РФ не принимают счета не имеющие ключа или имеющие неправильный ключ. Порядок расчета ключа в номере лицевого счета определен в письме Банка России от 08.09.97 г. № 515.

Для бюджетных счетов 15 и 16 разряды используются в качестве определителя символа отчетности. О некоторых особен ностях в нумерации лицевых счетов, открываемых на счетах по учету доходов и средств бюджетов, сообщено указанием Центробанка от 19.11.97 г. № 26-у.

Выписку из лицевых счетов клиентов банки распечатывают в двух экземплярах. Один экземпляр передается клиенту в установленном порядке, а вторые экземпляры выписок сшиваются и хранятся в банке.

Выписки по клиентским счетам распечатывают за каждый день в течение которого по ним были совершены какие-либо операции, а по валютным текущим счетам еще и на каждый последний рабочий день месяца с указанием рублевого эквивалента иностранной валюты (для составления клиентом бухгалтерской отчетности). К выпискам из лицевых счетов прилагаются документы или их копии на основании которых совершены проводки по зачислению или списанию средств.

В лицевой счет заносятся также сведения об условном цифровом обозначении вида операций.

Учет некоторых документов ведется по картотекам и в операционных журналах. Картотеки ведутся к внебалансовым счетам № 909901 «Расчетные документы, ожидающие акцепта для оплаты» – картотека № 1, № 90902 «Расчетные документы, не оплаченные с срок» – картотека № 2, № 90903 «Расчетные документы клиентов, не оплаченные в срок из-за отсутствия средств на корреспондентских счетах кредитной организации», № 90904 «Не оплаченные в срок расчетные документы из-за отсутствия средств на корреспондентских счетах кредитной организации». Операционные журналы ведутся по операциям банка в течение дня для выведения остатков по операциям текущего дня. Это необходимо в тех случаях, когда известны остатки по счетам на начало дня и проводимые в течение дня операции. Например, известен остаток по счету клиента на начало дня и проводимые операции (выдача наличных со счета, проведение платежных документов, прием остатков кассы). Задача – не позволить переплаты сверх имеющихся средств. Ныне действующие программы «Операционный день банка» позволяют не вести рукописные операционные дневники, т. к. при отражении операции в операционном дне текущие остатки по счетам формируются в автоматическом режиме.

Балансовые счета первого порядка, открываемые на балансе банка, отражают в рабочем плане счетов. Рабочий план счетов банка в составе других документов утверждается приказом по учетной политике.

Примерная схема нумерации лицевых счетов приведена ниже.

В том случае, если банк не имеет филиалов или отделений, то свободные знаки может использовать по своему усмотрению.

Открытие лицевого счета коммерческому предприятию, находящемуся в федеральной собственности, для учета средств клиента: Открывается текущий валютный счет в долларах США.

балансовый счет второго порядка – 40502 (разряды 1 – 5)

код валюты (доллар США) – 840 (разряды 6 – 8)

защитный ключ – К (разряд 9)

номер филиала (отделения) – 21 (разряды 10 – 13)

порядковый номер лицевого счета – 128 (разряды 14 – 20)

номер лицевого счета 40502 840 К 0021 0000128.

разряды 1 – 5 6 – 8 9 10 – 13 14 – 20.

Лицевые счета открываются по возрастанию порядковых номеров. Следует отметить, что это не всегда удобно. Наиболее удобным является такой порядок нумерации клиентских счетов, когда клиенту присваивается индивидуальный номер и этот номер включается в номер лицевого счета.

Некоторые особенности имеет нумерация бюджетных счетов, которые описаны в главе об учете бюджетных средств.

Разрядность и порядок нумерации лицевых счетов депо определен инструкцией от 25.07.96 г. № 44.

Порядок и нумерация лицевых счетов по остальным внебалансовым счетам определяется самостоятельно кредитной организацией.

Операции по лицевому счету отражаются на бланке установленной формы ведения лицевого счета.

К обязательным реквизитам ведения лицевых счетов относятся:

а) дата операции;

б) номер документа операции;

в) корреспондирующий счет;

г) сумма операции;

д) оборот по дебету и оборот по кредиту;

е) остатки по счету.

Типовой формой выписки из лицевого счета является форма по которой учреждения Банка России выдают выписки своим клиентам. Эта форма специальным указанием Центробанка рекомендована кредитным учреждениям для выдачи клиентам и приведенна ниже. Программы «Операционный день банка» позволяют получать такие формы на компьютерах.

Выписку из лицевых счетов клиентов банки распечатывают в двух экземплярах. Один экземпляр передается клиенту в установленном порядке, а вторые экземпляры выписок сшиваются и хранятся в банке.

Выписки по клиентским счетам распечатывают за каждый день в течение которого по ним были совершены какие-либо операции, а по валютным текущим счетам еще и на каждый последний рабочий день месяца с указанием рублевого эквивалента иностранной валюты (для составления клиентом бухгалтерской отчетности) . К выпискам из лицевых счетов прилагаются документы или их копии на основании которых совершены проводки по зачислению или списанию средств.

В лицевой счет заносятся также сведения об условном цифровом обозначении вида операций.

Учет некоторых документов ведется по картотекам и в операционных журналах. Картотеки ведутся к внебалансовым счетам № 909901 «Расчетные документы, ожидающие акцепта для оплаты» – картотека № 1, № 90902 «Расчетные документы, не оплаченные с срок» – картотека № 2, № 90903 «Расчетные документы клиентов, не оплаченные в срок из-за отсутствия средств на корреспондентских счетах кредитной организации», № 90904 «Не оплаченные в срок расчетные документы из-за отсутствия средств на корреспондентских счетах кредитной организации». Операционные журналы ведутся по операциям банка в течение дня для выведения остатков по операциям текущего дня. Это необходимо в тех случаях, когда известны остатки по счетам на начало дня и проводимые в течение дня операции. Н апример, известен остаток по счету клиента на начало дня и проводимые операции (выдача наличных со счета, проведение платежных документов, прием остатков кассы). Задача – не позволить переплаты сверх имеющихся средств. Ныне действующие программы «Операционный день банка» позволяют не вести рукописные операционные дневники, т. к. при отражении операции в операционном дне текущие остатки по счетам формируются в автоматическом режиме.

Синтетический учет – учет по укрупненным показателям. Ведется по счетам первого и второго порядка. Назначение: проверка правильности ведения аналитического учета, служит базой для проверки правильности деятельности КБ, группировка данных аналитического учета. Синтетический учет ведется только в денежном выражении и в рублях.

Сам лицевой счет должен включать все реквизиты, предусмотренные Инструкцией. Лиц. счет печатается в двух экземплярах: первый передается клиенту банка, второй – остается у банка. При этом КБ обязан распечатать в бум ажном виде, т. к. лиц. счет, составленный на ЭВМ, не заверяется штампом и подписью работника (подробнее см. Шевчук Д.А. Учет в банках: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007; Шевчук Д.А. Основы банковского аудита: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007).

Необходимая информация при сдаче экзаменов на должность оперционист (специалист по обслуживанию физических и юридических лиц)

Основные положения: 147 ФЗ, 28 – И, 266П, 262 П, 222 П, 173 ФЗ, 115 ФЗ– можно зайти на yandex и распечатать их от туда, консультант плюс или гарант.

По переводам (Юнистрим): счета по переводам Юнистрим, ограничения по суммам переводов резидентов/нерезидентов, что такое аннулированные, отозванные переводы, кто такие резиденты, кто такие нерезиденты.

По вкладам: действующая ставка рефинансирования, страхование вкладов, мультивалютные вклады, может ли третье лицо пополнять вклад, пополняемо– отзывные вклады, именн ые рублевые вклады, что такое ежемесячная капитализация и выплата процентов, что такое пролонгация, в каком случае несовершенно летние сами открывают счет в Банке, на какие вклады можно оформлять доверенность и завещание.

Тарифы по обслуживанию физических лиц, отдельные вопросы по страхованию вкладов.

По пластику- максимальная сумма взноса на карточный счет, можно ли с помощью карты перевести денежные средства на счет др. лица, По какому курсу производится конвертация средств при получении наличных рублей в устройствах Банка, осуществление платежей в другом государстве, процент начисления на остаток денежных средств по карте Visa, стандарты обслуживания.

В программе Retail необходимо сдать все операции по обслуживанию физ. лиц.

Обзор юридических вопросов, наиболее часто возникающих у специалистов Центрального офиса, дополнительных офисов и Филиалов банка.

Документы, удостоверяющие личность

1. Возможно ли провести идентифицикацию личности клиента – иностранного гражданина по паспорту иностранного гражданина без представления перевода паспорта на русский язык?

Согласно п.2.2. Положения Банка России № 262-П от 19.08.2004 документы, составленные полностью или в какой-либо их части на иностранном языке, представляются кредитной организации с надлежащим образом заверенным переводом на русский язык. Таким образом, предоставление паспорта иностранного гражданина без перевода на русский язык допускается только в случае, если в данном паспорте текст на иностранном языке продублирован на русском языке (например, в паспортах граждан некоторых стран СНГ).

2. Какие документы относятся к иным документам, признаваемым в соответствии с законодательством РФ документами, удостоверяющими личность гражданина РФ? Является ли справка об освобождении из мест лишения свободы документом, удостоверяющим личность?

В соответствии с п.4.1. Приложения № 1 По ложения Банка России № 262-П от 19.08.2004, документами, удостоверяющими личность гражданина РФ, являются «иные документы, признаваемые в соответствии с законодательством РФ документами, удостоверяющими личность гражданина РФ». Помимо документов, перечисленных в п.4.1. Приложения № 1 Положения Банка России № 262-П, к документам, удостоверяющим личность гражданина РФ, относятся:

– справка установленной формы, выдаваемая гражданам РФ, находящихся в местах содержания под стражей (п.16 ст.2 Федерального Закона № 67-ФЗ от 12.06.2002);

– справка об освобождении из мест лишения свободы – для лиц, освободившихся из мест лишения свободы (Приказ МВД РФ № 393 от 23.10.1995);

– дипломатический паспорт, служебный паспорт (ст.7 Федерального закона № 114-ФЗ от 15.08.1996).

Таким образом, справка об освобождении из мест лишения свободы является документом, удостоверяющим личность гражданина РФ.

3. Можно ли принимать в качестве документа, удостоверяющего л ичность клиента, паспорт гражданина РФ с посторонними отметками и записями?

В соответствии с п.5 Постановления Правительства РФ № 828 от 08.07.1997 в паспорте гражданина РФ производятся отметки:

– о регистрации гражданина по месту жительства и снятии его с регистрационного учета;

– об отношении к воинской обязанности граждан, достигших 18-летнего возраста;

– о регистрации и расторжении брака;

– о детях, не достигших 14-летнего возраста;

– о ранее выданных основных документах, удостоверяющих личность гражданина Российской Федерации;

– о выдаче основных документов, удостоверяющих личность гражданина Российской Федерации за пределами Российской Федерации;

По желанию гражданина в паспорте также производятся отметки:

– о его группе крови и резус-факторе;

– об идентификационном номере налогоплательщика.

Запрещается вносить в паспорт сведения, отметки и записи, не предусмотренные данным Постановлением. Паспорт, в который внесены сведения, отметки или записи, не предусмотренные Постановлением, является недействительным (п.6 указанного Постановления).

Пример: в паспорт гражданина РФ внесена отметка о пересечении границы с Украиной. Данная отметка отсутствует в вышеуказанном перечне разрешенных отметок, в связи с чем данный паспорт является недействительным и, соответственно, не может рассматриваться в качестве документа, удостоверяющего личность.

Паспорт, срок действия которого истек, также является недействительным. Сроки действия паспорта гражданина РФ: от 14 лет – до достижения 20-летнего возраста; от 20 лет – до достижения 45-летнего возраста; от 45 лет – бессрочно (п.7 Постановления № 828).

Вопросы о гражданстве, о документах резидентов / нерезидентов

1. По каким признакам можно определить, является физическое лицо резидентом или нерезидентом? Кем будет являться гражданин РФ, не имеющий постоянного места жительства (прописки / постоян ной регистрации)?

В соответствии с п.п.6,7 п.1 ст.1 Закона «О валютном регулировании и валютном контроле» № 173-ФЗ от 10.12.2003 к резидентам относятся следующие категории физических лиц:

а) физические лица, являющиеся гражданами Российской Федерации, за исключением граждан Российской Федерации, признаваемых постоянно проживающими в иностранном государстве в соответствии с законодательством этого государства;

б) постоянно проживающие в Российской Федерации на основании вида на жительство, предусмотренного законодательством Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.

Все остальные физические лица являются нерезидентами.

Пример: клиент предъявил заграничный паспорт гражданина РФ, в котором проставлен штамп о принятии на учет в консульстве РФ в связи с постоянным проживанием в Риге, Латвия. Данный клиент является нерезидентом, так как подпадает под исключение, установленное п.п. «а» – гражданин РФ, постоянно проживающий в иностранном государстве.

Гражданин РФ, не имеющий постоянной регистрации (прописки) по месту жительства, не может быть отнесен к лицам, постоянно проживающим в иностранном государстве (при отсутствии документов, подтверждающих обратное – штампа о постоянной регистрации за пределами РФ, иного официального документа, выданного в иностранном государстве и подтверждающего постоянное проживание там). В связи с изложенным данное лицо должно быть отнесено к резидентам РФ (п.п. 6 «а» п.1 ст.1 Закона № 173-ФЗ). Данная позиция подтверждается также п.8 Обобщения практики применения нормативных актов Банка России от 19.07.2001.

2. Какие категории иностранных граждан и лиц без гражданства вправе не предоставлять миграционную карту в целях идентификации?

Миграционная карта должна быть у следующих категорий лиц:

– иностранные граждане, временно пребывающие в РФ (к временно пребывающим относятся все иностранные граждане, у кого нет вида на жительство или разр ешения на временное проживание);

– лица без гражданства, въехавшие в РФ после 13.04.2003, временно пребывающие в РФ.

Исключения (миграционная карта не должна быть) у следующих категорий лиц:

1) главы иностранных государств, главы правительств иностранных государств, члены парламентских и правительственных делегаций, руководители международных организаций, въехавшие в Российскую Федерацию по приглашениям федеральных органов государственной власти и органов государственной власти субъектов Российской Федерации, а также члены семей указанных лиц;

2) иностранные граждане – моряки, являющиеся членами прибывших в Российскую Федерацию с официальным или неофициальным визитом либо с деловым заходом экипажей военных кораблей, и члены экипажей военных летательных аппаратов иностранных государств;

3) иностранные граждане – моряки, являющиеся членами экипажей невоенных судов иностранных государств, в случае схода на берег и временного пребывания на территории порта Российской Федерации, открытого для захода невоенных судов иностранных государств, или портового города либо в случае выезда на экскурсии в городские или сельские поселения на срок не более двадцати четырех часов;

4) члены экипажей воздушных судов гражданской авиации, бригад поездов и бригад транспортных средств, участвующих в международном движении, при нахождении в аэропортах или на станциях, указанных в расписаниях (графиках) движения указанных транспортных средств;

5) лица, имеющие разрешение на временное проживание или вид на жительство в РФ.

Основание: ст.2, 25, 37 Федерального закона № 115-ФЗ от 25.07.2002; ст.25.9. Федерального закона № 114-ФЗ от 15.08.1996; Положение о миграционной карте, утв. Приказом МВД РФ, МИД РФ, Минтранса РФ, МПС РФ, ГТК РФ, ФПС РФ от 11.11.2002 № 1095/16531/143/49/1189/692.

Доверенность

1. Какие реквизиты обязательно должны быть указаны в доверенности? Каков срок действия доверенности?

В соответствии со ст. 186 ГК РФ в доверенности в обязательном порядке должна быть указана дата ее совершения. Кроме того, на доверенности, выданной от имени юридического лица, должна быть подпись руководителя (иного лица, уполномоченного на выдачу доверенностей в соответствии с учредительными документами) и печать данного юридического лица. Доверенность от имени юридического лица, основанного на государственной или муниципальной собственности, на получение или выдачу денег и других имущественных ценностей должна быть подписана также главным (старшим) бухгалтером этой организации. (п.5 ст.185 ГК РФ).

Срок действия доверенности не может превышать трех лет. Если срок действия не указан, то доверенность действительна в течение одного года с даты ее совершения (п.1 ст.186 ГК РФ).

2. Возможно ли указывать в доверенности неопределенный перечень счетов / вкладов, средствами на которых может распоряжаться поверенный, или же необходимо конкретное указание номеров счет ов, номеров договоров счета / вклада?

Доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами (п.1 ст.185 ГК РФ). В законодательстве РФ отсутствует требование об обязательном указании конкретных номеров счетов / вкладов / договоров, однако во избежание спорных ситуаций в доверенности должно быть четко прописано, какие именно полномочия делегируются поверенному.

Пример: формулировка «…распоряжаться денежными средствами на моем счете, открытом в КБ „БАНК (ООО)…“ при наличии у доверителя нескольких счетов в Банке не может быть принята, так как из нее не очевидно, о каком именно счете идет речь.

Формулировка «…распоряжаться денежными средствами на всех моих счетах, открытых в КБ „БАНК“ (ООО)…» может быть принята, так как из нее следует полномочие на распоряжение денежными средствами на любых счетах доверителя.

3. Возможно ли распоряжение денежными средствами представителем по доверенности, не удостоверенной нотариально?

Согласно п.2 ст.185, п.3 ст.187 ГК РФ, обязательной нотариальной формы требуют доверенности на совершение сделок, требующих нотариальной формы, а также доверенности, выдаваемые в порядке передоверия (за некоторыми исключениями). Обязательного требования о нотариальном удостоверении доверенности на получение вклада в банке, денежных средств со счета в законодательстве не содержится. В соответствии с п.4 ст.185 ГК РФ доверенность на получение представителем гражданина его вклада в банке, денежных средств с его банковского счета может быть удостоверена соответствующим банком. Во избежание риска подделки подписи доверителя, составления доверенности под принуждением и иных подобных рисков доверенность от имени физического лица должна подписываться им в офисе Банка в присутствии уполномоченного работника Банка (либо предоставляться в нотариально удостоверенной форме).

Карточка образцов подписей и оттиска печати

Какие требования предъявляются к удостоверительной надписи уполномоченного лица Банка на карточке образцов подписей и оттиска печати?

Уполномоченное лицо Банка в поле карточки «Место для удостоверительной надписи о свидетельствовании подлинности подписей» указывает свою должность, фамилию, имя и отчество (полностью), фамилию и инициалы лица (лиц), подписи которых удостоверяются, указывает дату и проставляет собственноручную подпись (п.14 Указания Банка России 3 1297-У от 21.03.2003).

Пример удостоверительной надписи: Я, И-в Н-й В-ч, Управляющий Д.О. «Б-й» КБ «БАНК» (ООО), свидетельствую подлинность подписи Генерального директора ООО «СтройСтрой» М-ва Ивана Д-ча, которая сделана в моем присутствии. Личность представителя установлена, полномочия проверены.

15 октября 2005 г. Подпись, печать

Уполномоченное лицо Банка (филиала) должно быть назначено приказом Банка (Филиала) (п.10 Указания № 1297-У). Подпись уполномоченного лица скрепляется печатью Банка (Филиала), определенной для этих целей приказом Банка (Филиала) (п.10.4. Указание № 1297-У),

Каким образом оформляется карточка образцов подписей при временном предоставлении права подписи лиц, не указанному в карточке?

Право подписи может быть предоставлено приказом сотруднику юридического лица на время, например, отпуска лица, указанного в карточке образцов подписей. Кроме того, право подписи может быть предоставлено на основании доверенности (п. 6 Указания № 1297-У).

В указанном случае оформляются дополнительные (временные) карточки с образцом подписи лица, которому право подписи предоставлено временно. Данная карточка оформляется в обычном порядке (в ней также проставляется подпись руководителя владельца счета – юридического лица или подпись владельца счета – физического лица в поле «Подпись клиента»). В правом верхнем углу на лицевой стороне карточки проставляется отметка «Временная» (п.12 Указания № 1297-У).

Документ ы на открытие счета юридических лиц

1. Необходимо ли обязательное предоставление при открытии счета предыдущих изменений в учредительные документы клиента – юридического лица, предыдущих редакций учредительных документов при наличии новой редакции учредительных документов?

При наличии новой редакции учредительных документов, действующей на момент открытия счета, предоставление предыдущих редакций учредительных документов (изменений к учредительным документам) не требуется, так как Банку необходимо уточнить статус юридического лица, полномочия его единоличного исполнительного органа, правомерность назначения единоличного исполнительного органа и иные сведения, содержащиеся в учредительных документах, именно на момент открытия счета юридическому лицу. При этом в отдельных случаях (например, при изменении наименования в прошлом и соответствующих разночтениях в свидетельстве о регистрации и новой редакции учредительных документах) Банк может запросить документы, подтверждающие изменения.

2. Необходимо ли запрашивать учредительный договор у клиентов – акционерных обществ?

Нет, учредительный договор не является учредительным документом для акционерных обществ (п.5 ст.9 Федерального Закона «Об акционерных обществах» № 208-ФЗ от 26.12.1995), запрашивать его не следует.

3. Можно ли включать в карточку образцов подписей организации исполняющего обязанности главного бухгалтера (при отсутствии в организации главного бухгалтера)?

В соответствии с п.6 Указания № 1297-У право второй подписи принадлежит главному бухгалтеру и / или лицам, уполномоченным на ведение бухгалтерского учета приказом юридического лица. Таким образом, лицу, на которое возложены обязанности (и соответственно права) главного бухгалтера (на время отсутствия главного бухгалтера), также принадлежит право второй подписи. Данное лицо может быть включено в карточку образцов подписей в качестве исполняющего обязанности главного бухгалте ра.

4. Из представленных документов следует, что в штате клиента – организации имеется главный бухгалтер, однако клиент не хочет включать его в карточку образцов подписей. Возможно ли невключение в карточку образцов подписей главного бухгалтера при его наличии в организации?

В соответствии с п.3 ст.7 Федерального Закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996 без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы (т. е. в том числе платежные документы на распоряжение счетом) являются недействительными и не должны приниматься к исполнению. Таким образом, при наличии в штате главного бухгалтера он должен быть включен в карточку образцов подписей для избежания Банком ситуации принятия к исполнению платежных документов без подписи главного бухгалтера (заведомо недействительных).

5. Какую дату должен иметь приказ о назначении на должность главного бухгалтера / о возложении обязанностей главного бухгалтера на руководителя при создании организации?

В соответствии с п.2 ст.51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в единый государственный реестр юридических лиц. Таким образом, руководитель юридического лица начинает осуществлять деятельность в качестве такового (в том числе издавать распоряжения, приказы) с момента создания юридического лица. На основании вышеизложенного любой приказ юридического лица (в том числе приказ о назначении на должность главного бухгалтера / о возложении обязанностей главного бухгалтера на руководителя) должен иметь дату не ранее даты государственной регистрации юридического лица, указанной в соответствующем свидетельстве.

6. Какие документы необходимы при открытии счета крестьянскому (фермерскому) хозяйству?

Для открытия счета крестьянскому (фермерскому) хозяйству (далее – КФХ) необходимы следующие документы:

заявление на открытие счета;

копия документа на право пользования землей (необходим согласно требованиям п.3(1).5. Инструкции Банка России № 28), заверенная нотариально;

копия свидетельства о государственной регистрации/о внесении записи в ЕГРИП о ранее зарегистрированном КФХ (по форме Р61ОО2 или Р67ОО2, утв. Приказом МНС РФ от 03.12.2003 № БГ-3-09/664), заверенная нотариально или регистрирующи м органом;

копия свидетельства о внесении в ЕГРИП записи о КФХ, глава которого зарегистрирован в качестве ИП до 1 января 2004 (согласно ф. Р67ООЗ), заверенная нотариально;

копия соглашения о создании КФХ (согласно ст. 4 Закона о КФХ, необходимо только в случае, если КФХ создано несколькими лицами), заверенная нотариально или регистрирующим органом;

карточка образцов подписей;

нотариально заверенная копия свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;

анкета клиента; копии паспортов лиц, указанных в карточке.

Вопросы по договорам вклада, счета

1. Возможно ли внесение индивидуальных изменений в типовые формы договоров банковского вклада (банковского счета) на основании требований / пожеланий клиента?

Внесение изменений в типовую форму договора банковского вклада, по которому вкладчиком является гражданин, невозможно, так как данный договор является публичным договором и его условия должны быт ь одинаковыми для всех клиентов (ст. 426, 834 ГК РФ).

Внесение изменений в типовую форму вклада (депозита) юридического лица, а также в типовую форму договора банковского счета (расчетно-кассового обслуживания) является возможным при условии согласования целесообразности таких изменений с Департаментом юридического сопровождения и руководством Банка в письменном виде.

2. Возможно ли расторжение договора банковского счета по заявлению клиента при наличии картотеки неоплаченных расчетных документов?

Руководствуясь п.1 ст.859 ГК РФ, клиент вправе в одностороннем порядке в любое время расторгнуть договор банковского счета (независимо от наличия или отсутствия денежных средств на нем). Согласно п.4 ст.859 ГК РФ расторжение договора банковского счета является основанием для закрытия счета клиента. Наличие неисполненных платежных документов, предъявленных к счету, не является препятствием для расторжения договора и, соответственно, для закрытия счета.

3. Возможно ли расторжение договора банковского счета и закрытие счета по заявлению клиента в случае наличия Решения ИФНС о приостановлении операций по данному счету?

Согласно п.1 ст.76 НК РФ приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора, если иное не предусмотрено п.2 ст.76 НК РФ. Приостановление операций по счету налогоплательщика-организации означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету.

Запрета на закрытие счета, по которому прекращены расходные операции, в законодательстве не содержится. При этом в п.1 ст.859 ГК РФ клиент вправе в любое время расторгнуть договор банковского счета, что будет являться основанием для закрытия счета. Согласно Письму Банка России № 31-1-5/2181 от 22.10.2002 Банк обязан выполнить требования клиента о расторжении договора банковского счета, однако денежные средства не могут быть перечислены по указанию клиента до отмены решения нал оговым органом о приостановлении операций по данному счету.

Учитывая изложенное, в случае приостановления по решению налогового органа операций по счету налогоплательщика-организации в банке при наличии остатка денежных средств на указанном счете банк не вправе выдавать клиенту либо перечислять по его указанию на другой счет остаток денежных средств на счете и соответственно не вправе закрыть указанный счет клиента.

При отсутствии денежных средств на счете клиента банк по заявлению клиента вправе закрыть указанный счет, поскольку расторжение договора банковского счета в данном случае не повлечет проведения расходных операций по счету.

Помимо изложенного, необходимо учитывать, что в соответствии с п.9 ст.76 НК РФ при наличии решения о приостановлении операций по счету Банк не вправе открывать этой организации новые счета.

Руководителям подразделений, занимающихся обслуживанием клиентов, необходимо ознакомить всех подчиненных сотрудников с данным обзором в целях максимального улучшения качества обслуживания клиентов и исключения ошибок при открытии и обслуживании счетов и вкладов физических и юридических лиц.

Схема проводок по операциям «Перечисление денежных средств по переводам без открытия счета в рамках заключенного договора о приеме платежей от физ. лиц в пользу юр. лиц» с учетом НДС.

...

ВНИМАНИЕ!

В случае если по условиям Договора комиссию платит физ. лицо – в этом случае НДС нет.

Для списания суммы НДС используется счет 60322810КРРРРОО7778З – Расчеты по операции «Прием платежей по переводам без открытия счета от физ. лиц в пользу юр. лиц в рамках заключенного договора» – счет открыт в разрезе каждого Доп. офиса.

В случае, если комиссия списывается с транзитного счета.

Дт. 20202.

Кт. 40911 – сумма перевода + сумма комиссии + сумма НДС (18 %)

Дт. 40911.

Кт. 60322 – сумма комиссии + сумма НД С (18 %)

Дт. 60322.

Кт. 70107 – сумма комиссии.

Дт. 60322.

Кт. 60309810300000000100 – сумма НДС (18 %)

Дт. 40911.

Кт. р/сч. клиента – сумма перевода.

В случае если комиссия списывается с р/счета клиента.

Дт. 20202.

Кт. 40911 – сумма перевода + сумма комиссии + сумма НДС (18 %)

Дт. 40911.

Кт. р/сч. – сумма перевода + сумма комиссии + сумма НДС (18 %)

Дт. р/сч.

Кт. 60322 – сумма комиссии + сумма НДС (18 %)

Дт. 60322.

Кт. 70107 – сумма комиссии.

Дт. 60322.

Кт. 60309810300000000100 – сумма НДС (18 %)

Поиск договоров по клиенту в программе Retail.

Работа– контролер – лицевой счет.

Проваливаетесь в окне «Договор»

Нажмите Alt+F10(снимите признак отделения); Ctrl+F8 (поиск клиента),

По клиенту находите необходимый договор.

Как распечатать ПКО:

Выделить пробелом проводку, нажать Ctr l+Enter.

F8– +Бухгалтерия new – +Касса – 113И (слева)

Выбираете (справа) ПКО.

Как исправить ПКО в программе для нерезидента:

Выделить пробелом проводку, нажать Ctrl+Enter.

Правой кнопкой мыши – Изменить – Редактировать.

В назначении платежа написать код валютной операции: {VO99090}

Код операции: 00.

Нажать: Изменить.

Как достать договор и распечатать:

Стоя на срочном вкладе, распечатываете договор срочного вклада:

F8– Retail (слева) – слева находите искомый договор.

Стоя на договоре ДВ, распечатываете договор «До востребования»:

F8– Retail (слева) – слева находите договор до востребования.

Денежные переводы «Юнистрим»

Введение.

Назначение системы.

Система UniStream – это система денежных переводов физических лиц.

Денежный перевод – операция, осуществляемая без открытия счета физическо му лицу, по переводу принятых от физического лица денежных средств, не связанных с осуществлением им предпринимательской деятельности в пользу юридических и физических лиц.

Клиент – физическое лицо (резидент или нерезидент). Клиент может выступать в качестве Клиента-плательщика (Отправитель) или Клиента-получателя средств (Получатель).

Плательщик – физическое лицо, отправляющее денежный перевод. Получатель – физическое лицо которому перевод предназначен.

Физическое лицо – резидент – физическое лицо, являющееся гражданином Российской Федерации, за исключением гражданина Российской Федерации, признаваемого постоянно проживающим в иностранном государстве в соответствии с законодательством этого государства, а также иностранный гражданин и лицо без гражданства, постоянно проживающее в Российской Федерации на основании вида на жительство, предусмотренного законодательством Российской Федерации.

Физическое лицо – нере зидент – физическое лицо, не являющееся резидентом.

Банк Отправителя – организация, принимающий к исполнению заявление Отправителя по осуществлению денежного перевода.

Банк Получателя – организация, осуществляющая выдачу Получателю денежного перевода.

Участник Международной системы денежных переводов «ЮНИСТРИМ» (Участник) – организация, заключившая с ОАО КБ «ЮНИСТРИМ» Договор об участии в Международной системе денежных переводов «ЮНИСТРИМ». Кредитная организация (иная организация, имеющая право на осуществление денежных переводов) может также являться косвенным Участником в случае заключения соответствующего договора с Участником. Участник может выступать Банком Отправителя и/или Банком Получателя.

Пункт обслуживания – головной офис или внутреннее структурное подразделение кредитной организации (иной организации, имеющей право на осуществление денежных переводов), в котором осуществляет ся прием и/или выдача денежных переводов. Режим работы Пункта обслуживания устанавливается Участником самостоятельно.

Резиденты:

а) физические лица, являющиеся гражданами Российской Федерации, за исключением граждан Российской Федерации, признаваемых постоянно проживающими в иностранном государстве в соответствии с законодательством этого государства;

б) постоянно проживающие в Российской Федерации на основании вида на жительство, предусмотренного законодательством Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства;

в) юридические лица, созданные в соответствии с законодательством Российской Федерации;

г) находящиеся за пределами территории Российской Федерации филиалы, представительства и иные подразделения резидентов, указанных в подпункте «в» настоящего пункта;

д) дипломатические представительства, консульские учреждения Российской Федерации и иные официальные представительства Российской Федерации, находящиес я за пределами территории Российской Федерации, а также постоянные представительства Российской Федерации при межгосударственных или межправительственных организациях;

е) Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования, которые выступают в отношениях, регулируемых настоящим Федеральным законом и принятыми в соответствии с ним иными федеральными законами и другими нормативными правовыми актами;

Нерезиденты:

а) физические лица, не являющиеся резидентами в соответствии с подпунктами «а» и «б» пункта 6 настоящей части;

б) юридические лица, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и имеющие местонахождение за пределами территории Российской Федерации;

в) организации, не являющиеся юридическими лицами, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и имеющие местонахождение за пределами территории Российской Федерации;

г) аккредитованные в Российской Федерации дипломатические представительства, консульские учреждения иностранных государств и постоянные представительства указанных государств при межгосударственных или межправительственных организациях;

д) межгосударственные и межправительственные организации, их филиалы и постоянные представительства в Российской Федерации;

е) находящиеся на территории Российской Федерации филиалы, постоянные представительства и другие обособленные или самостоятельные структурные подразделения нерезидентов, указанных в подпунктах «б» и «в» настоящего пункта;

ж) иные лица, не указанные в пункте 6 настоящей части;

Если вы оформляете перевод без открытия счета по системе «Юнистрим», то в случае если при оформлении перевода вы выбрали неверно валюту или статус (резидент или нерезидент) клиента, то ни в коем случае не исправляйте валюту или статус в этом же переводе. Необходимо завести перевод заново (при этом номер перевода изменится). В противном случае счета откроются неверно , т. к. при заведении перевода и при выборе валюты или статуса счет открывается автоматически, и если вы поменяете валюту или статус в этом же переводе, то счета останутся прежними.

Переводы

Размер комиссии за осуществление денежных переводов определяется по соглашению между Участниками и ОАО КБ «ЮНИСТРИМ» и закрепляется в Договорах об участии в международной системе денежных переводов «ЮНИСТРИМ», заключенных с ОАО КБ «ЮНИСТРИМ».

Комиссия за осуществление денежного перевода взимается с Отправителя (в некоторых случаях комиссия взимается также с Получателя) в процентном отношении от суммы перевода либо в соответствии со шкалой в зависимости от суммы денежного перевода. Минимальная сумма денежного перевода в иностранной валюте составляет 1 (Одну) единицу иностранной валюты, в частности минимальная сумма денежного перевода в долларах США составляет 1 (Один) доллар или 1 (Один) евро при денежном переводе в евро.

Размер комиссии указывается в З аявлении на перевод без открытия счета.

Отправка денежного перевода производится на основании Заявления на перевод без открытия счета, которое оформляется сотрудником Банка Отправителя в электронном виде со слов Отправителя и документов, предоставленных Отправителем.

Отправитель проверяет правильность заполнения всех данных и собственноручной подписью подписывает Заявление на перевод без открытия счета, тем самым подтверждает достоверность и правильность всей информации, внесенной в Заявление на перевод без открытия счета.

Заявление на перевод.

В Заявлении на перевод без открытия счета в обязательном порядке указывается:

– контрольный номер перевода(комбинация букв и цифр);

– сумма перевода цифрами и прописью;

– наименование валюты перевода;

– комиссия, взимаемая за перевод;

– цель перевода;

– ФИО и данные документа, удостоверяющего личность Отправителя (тип, серия и номер; кем и когда выдан);

– ФИО Получателя (в зависимости от страны получателя необходимо предоставлять полную информацию по получателю и номер телефона Получателя (если есть));

– пункт назначения (страна, город), наименование Банка Получателя;

– дата и подпись Отправителя.

– статус отправителя и получателя (резидентство).

При отправлении денежных переводах, конвертируемых ОАО КБ «ЮНИСТРИМ» в национальную валюту страны Банка Получателя, также указывается курс покупки национальной валюты и сумма перевода в национальной валюте. Перечень данных, указываемых в Заявлении на перевод без открытия счета, может быть дополнен или изменен Участником Международной системы денежных переводов «ЮНИСТРИМ» в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Переводы в системе делятся на исходящие, т. е. отправленные в другие банки, и входящие, т. е. присланные из других банков.

Исходящие переводы.

После запуска программы «UniStream» открывается таблица исходящих переводов:

Переводы в таблице можно сортировать по столбцам (для этого нужно щелкнуть мышкой по заголовку соответствующего столбца; повторный щелчок сортирует в обратном порядке) и фильтровать по датам, валютам и т. д.

Записи, соответствующие переводам с разным статусом, имеют разную цветовую окраску. Символом помечаются подписанные переводы

Для создания нового перевода необходимо нажать клавишу.

Создать перевод.

Откроется экранная форма для заполнения «Ввод/изменение документа. Отправитель». Заполняется согласно документу, предоставленному клиентом.

Обязательные поля для заполнения:

– ФИО получателя;

– паспортные данные;

– адрес проживания отправителя. После ввода всех данных нажмите клавишу «Далее». Информация может быть введена вручную, либо извлечена из справочника отправителей. Такой справочник ведется системой автоматически – в него заносится информация обо всех лицах, когда-либо отправлявших перевод по системе «UniStream», из нашего банка.

В случае если клиент ранее обслуживался в нашем банке по системе денежных переводов «UniStream», необходимо нажать клавишу «Щелкнуть здесь»,

появиться окно «Поиск отправителя».

С клавиатуры вбиваем в поля Фамилия, Имя, Отчество – соответствующее ФИО клиента либо Персональный ID код клиента.

Нажать на клавишу «Найти». После обработки данных, программа найдет клиента в базе данных, выбираем соответствующего клиента.

После чего необходимо нажать клавишу «ОК», все данные искомого клиента будут по мещены в экранную форму «Ввод/изменение документа»

Проверяем правильность заполнения данных, нажимаем на клавишу «Далее». В случае если клиент хочет изменить «Пункт назначения» (страну, город и банк, в который будут отправлены денежные средства), необходимо нажать клавишу «Пункт назначения» и выбрать из списка другой банк.

Нажимаем на клавишу «Далее».

Откроется экранная форма для ввода данных о получателе: «Ввод/изменение документа. Получатель:

Обязательные поля для заполнения:

– ФИО получателя;

– и выбрать «Пункт назначения» (страну, город и банк, в который будут отправлены денежные средства). Для выбора банка-получателя необходимо нажать клавишу «Пункт назначения». После ввода всей необходимой информации о получателе перевода нажмите клавишу «Далее».

Откроется экранная форма для заполнения: «Ввод/изменение документа. Сумма операции»:

Обязательные поля для заполнения:

– поле «Сумма операции» (выберете нужную валюту из списка и введите сумму перевода в поле «Сумма»);

– поле «Комиссия» – программа автоматически рассчитывает комиссию и общую сумму, которую должен внести клиент (необходимо изменить ин. валюту на рубли).

– поле «Кассир» – необходимо выбрать из списка ФИО кассира.

Проверьте правильность всех параметров и нажмите «Далее».

Откроется экранная форма для ввода данных о получателе «Ввод/изменение.

После проверки всех данных, нажать на клавишу «Далее», затем на клавишу «Готово».

После этого распечатывается пакет документов, где будет указан контрольный номер перевода отправителя.

Печать пакета документов:

а) Заявление на отправку перевода – 2 экз.;

б) Приходно-кассовый ордер – 1 экз. (по РФ), 2 экз. (за рубеж).

Входящие переводы

Для того, чтобы выдать перевод необходимо выбрать пункт меню «Входящие переводы», устанавливаем дату отправления перевода.

Откроется список входящих переводов полученных в установленный вами период.

В открывшемся окне ищите перевод. Для этого надо щелкнув правой кнопкой мыши в поле «Получатель» вбить фамилию получателя.

После того, как программа нашла получателя:

– сверяем Персональный ID код;

– сверяем ФИО.

Если данные верны, выделяем перевод и правой кнопкой мыши меняем статус: «Сменить статус» – «На Выдачу».

Откроется экранная форма для ввода данных о получателе «Выдача перевода», заполняем информацию о получателе перевода (у достоверение личности, реквизиты паспорта, телефон, адрес регистрации, код страны).

После заполнения нажать клавишу «ОК», перевод станет в статус «на выдачу». После этого распечатывается пакет документов на получение перевода.

Печать пакета документов:

Встать правой кнопкой мышки на перевод – «Пакет документов»:

а) Заявление на выдачу перевода – 2 экз.;

б) Расходно-кассовый ордер – 1 экз.

Статусы перевода:

В системе предусмотрено несколько последовательных стадий переводов:

– «новый»;

– «оплачен»

– «подтвержден»

– «отправлен»

– «принят»

– «на выдачу»

– «выплачен»

– «выдан»

– «отозван»- это перевод, возвращенный в операционном дне (день в день).

Например: клиент оплатил перевод утром, а в течение дня пришел или позвонил, что хочет вернуть перевод. Уточняем – перевод выплачен или нет. Если выплаче н, мы отказываем клиенту. Если перевод не выплачен, то вступает механизм уведомлений.

– «аннулирован»- это перевод, возвращенный по заявлению клиента по истечению операционного дня. Клиент пишет заявление на аннулирование перевода. Далее Получение перевода в ЦФТ.

Уведомления по переводам.

Для создания уведомления откройте таблицу исходящих переводов, щелкните правой кнопкой мыши по нужному переводу и открывшемся меню выберите пункт «уведомление о…» и далее, в зависимости от того, что нужно, пункт «изменении», «отзыве» или «аннулировании». При выборе уведомления об изменении появится форма для внесения соответствующих изменений. Для внесения изменений в уже отправленные переводы, а также их отзывы или аннулирования, служит механизм уведомлений. С помощью этого механизма можно только изменить ФИО получателя.

Вопросы эффективного трудоустройства (как найти работу)

Люди, которые ищут работу, часто впадают в панику. Как и где искать? Что вообще делать? Как в любом поэтапном деле, нужна инструкция. Чтобы разложить все по полочкам. На Работе. ру такую инструкцию уже составили.

1-й шаг. Осмотреться.

Что понадобится.

Что делать.

Сайт по трудоустройству.

Газета по трудоустройству.

Форумы о трудоустройстве.

Беседа с умным другом; бутерброды, варенье, чай.

Просмотреть объявления о вакансиях по своей и смежным специальностям. Узнать требования работодателей и уровень зарплат.

Прочесть полезные статьи в газете.

Если результатом изучения рынка труда стали утраченные иллюзии, нестрашно. Можно переквалифицироваться или углубить свои знания на курсах.

2-й шаг. Составить резюме.

Что понадобится.

Что делать.

Образцы резюме.

Инструкция «Как составить резюме».

Резюме удачливого соискателя (друга, родственника).

Цель у резюме одна – убедить работодателя в том, что вы соответствуете его требованиям и подходите на должность. Ваша задача – похвастаться образованием или опытом работы. Об этом и напишите в резюме в первую очередь.

Исключите лишнюю, а тем более невыгодную для себя информацию. Сведения о своих личных качествах и личной жизни лучше опустить.

Если вы претендуете на несколько разных должностей, составьте несколько резюме – под каждую вакансию.

3-й шаг. Задействовать все и всех.

Что понадобится.

Что делать.

Свежий номер газеты с вакансиями.

Сайт по трудоустройству.

Контакты тех компаний, где вам хотелось бы работать.

Контакты кадровых агентств, служб занятости или ярмарок вакансий.

Помощь близких, коллег.

Выберите наиболее подходящие для себя методы поиска работы. Лучше не ограничиваться каким-то одним.

Разместите резюме.

Ежедневно просматривайте объявления о вакансиях, где только возможно.

Изучит е на сайте и в газете не только «свою» рубрику, но и алфавитный указатель вакансий. Воспользуйтесь поиском вакансий по параметрам.

Обратитесь напрямую в кадровые отделы выбранных компаний.

Кадровые агентства в первую очередь интересуются состоявшимися специалистами. Службы занятости ориентированы на проблемных соискателей. Ярмарки вакансий проводятся время от времени, за ними необходимо следить.

4-й шаг. Связаться с работодателем.

Телефон.

Желательно, чтобы соискатель был доступен для работодателя в любое время дня.

Электронный почтовый ящик для рассылки резюме и получения ответов работодателей. Открыть бесплатный почтовый ящик можно на Yandex.ru, Rambler.ru, Mail.ru.

Перед тем как звонить обязательно сформулируйте свои вопросы. Беканье и меканье в телефонной трубке отобьет у работодателя охоту продолжать общение.

Во время телефонного разговора от вас потребуются доброжелательность и внимание. Помните о своей главной за даче на этом этапе – договориться о собеседовании.

Отправляя резюме по почте, обязательно напишите короткое сопроводительное письмо. Например: «Уважаемый имя. Я заинтересовался вашим объявлением о вакансии название позиции, опубликованной в название источника. Мой опыт вполне соответствует вашим требованиям, поэтому прошу ознакомиться с моим резюме».

Если в объявлении о вакансии указан номер телефона работодателя, позвоните. Познакомьтесь с кадровиком, узнайте о его дальнейших действиях и договоритесь о повторном звонке.

5-й шаг. Подготовиться к собеседованию.

Документы, которые может потребовать работодатель: резюме, трудовая книжка, дипломы об образовании, рекомендательные письма и т. д.

Желательно деловой костюм (даже если ваша профессия допускает вольный стиль одежды).

Подготовьте исчерпывающий рассказ о себе, своем опыте и трудовых достижениях.

Продумайте встречные вопросы: о будущих обязанностях, услов иях работы и пр. Помните, что пассивность кандидата на собеседовании и отсутствие у него вопросов оцениваются как минус.

Рекомендую избавиться от вредных привычек – они могут быть причиной отказа, особенно в зарубежных компаниях. Никому не нужны сотрудники, постоянно ходящие на “перекуры”.

Многие мужчины принципиально игнорируют курящих женьщин (как на работе, так и в личной жизне).

Не опоздайте на собеседование.

Собеседование не экзамен. Это всего лишь знакомство будущих коллег. Излишнее волнение только навредит. Без паники! И удачи вам.

...

Менеджер – наемный управленец, начальник!

Если у вас нет ни одного подчиненного – вы не менеджер,

а максимум специалист!

Денис Шевчук

Можно обратиться за помошью в кадровые агентства. Иногда это платно (если это специализированое по банкам агентство), иногда нет (если непрофильное).

Напр имер:

Кадровое агенство ООО «КОРПОРАТИВНЫЕ РЕСУРСЫ» группы компаний INTERFINANCE.

Консультация по трудоустройству в банк – от 1000 руб.

Составление профессионального банковского резюме – от 1000 руб.

Рассылка резюме по банкам и специализирующимся на них кадровым огентствах – от 3000 руб.

Содействие в прохождении стажировки по выбранному направлению и специальности в дружественных компаниях – 50-350 у.е. (финансы, юриспруденция, консалтинг, кадры, бухучет, аудит, международные отношения, информационные технологии и др. престижные направления).

(www.denisshevchuk .narod.ru, www.corporateresources.narod.ru).

Образец резюме:

Рекомендуемая литература.

Книги.

1. Шевчук Д.А. Ипотека: просто о сложном. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.

2. Шевчук Д.А. Квартира в кредит без проблем. – М.: АСТ: Астрель, 2008.

3. Шевчук Д.А. Кредиты физическим лицам. – М.: АСТ: Астрель, 2008.

4. Шевчук Д.А. Покупка дома и земельного участка: шаг за шагом. – М.: АСТ: Астрель, 2008.

5. Шевчук Д.А. Автокредит: технологии получения. – М.: АСТ: Астрель, 2008.

6. Шевчук Д.А. Как составить бизнес-план: первый шаг к своему бизнесу. – М.: АСТ: Астрель, 2008.

7. Шевчук Д.А. Корпоративные финансы. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.

8. Шевчук Д.А. Мастер продаж. Самоучитель эффективной работы с клиентами. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2009.

9. Шевчук Д.А. Конфликты: избегать или форсировать?: все о конфликтных ситуациях на работ е, в бизнесе и личной жизни. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2009.

10. Шевчук Д.А. Экономическая журналистика. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.

11. Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налоговой оптимизации. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007.

12. Шевчук Д.А. Оффшоры: инструменты налогового планирования. Изд.2. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.

13. Шевчук Д.А. Банковские операции. Принципы. Контроль. Доходность. Риски. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007.

14. Шевчук Д.А. Создание собственной фирмы: Профессиональный подход. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2007.

15. Шевчук Д.А. Ценообразование. Учебное пособие. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.

16. Шевчук Д.А. Управление качеством. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.

17. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Деньги. Кредит. Банки. Курс лекций в конспективном изложении: Учеб-метод. пособ. – М: Финансы и статистика, 2006.

18. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Макроэкономика: Конспект лекций. – М.: Высшее образование, 2006.

19. Шевчук Д.А. Страховые споры: практическое пособие. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.

20. Денис Шевчук. Психолингвистика. Техники убеждения. – М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.

21. Д.А. Шевчук. Источники финансирования бизнеса. – М.: Финансовая газета, 2008. – 48 с.

22. Шевчук Д.А. Оценка недвижимости и управление собственностью. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

23. Шевчук Д.А. Организация и финансирование инвестиций: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

24. Шевчук Д.А. Рынок ценных бумаг: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

25. Шевчук Д.А. Основы банковского дела: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

26. Шевчук Д.А. Основы банковского дела: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

27. Шевчук Д.А. Стратегический менеджмент: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

28. Шевчук Д.А. Учет в банках: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

2 9. Шевчук Д.А. Учет в банках: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

30. Шевчук Д.А. Основы банковского аудита: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

31. Шевчук Д.А. Основы банковского аудита: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

32. Шевчук Д.А. Микроэкономика: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

33. Шевчук Д.А. Макроэкономика: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

34. Шевчук Д.А. Экономика недвижимости: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

35. Шевчук Д.А. Внешнеэкономическая деятельность: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

36. Шевчук Д.А. Банковские операции: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

37. Шевчук Д.А. Банковские операции: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

38. Шевчук Д.А. Гражданский процесс: Учебное пособие – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

39. Шевчук Д.А. Семейное право: Учебное пособие – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

40. Шевчук Д.А. Избирательное право и процесс в Российской Федерации: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

41. Шевчук Д.А. Международная финансовая система: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

42. Шевчук Д.А. Бизнес-планирование: Учебное пособие – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

43. Шевчук Д.А. Экономика организации: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

44. Шевчук Д.А. Экономика организации: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

45. Шевчук Д.А. Деловое общение: Учебное пособие. – Ростов-на-дону: Феникс, 2006.

46. Шевчук Д.А. Рекламное дело: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

47. Шевчук Д.А. Международный учет: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

48. Шевчук Д.А. Бухгалтерский учет и аудит: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

49. Шевчук Д.А. Мировая экономика: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

50. Шевчук Д.А. Биржевое дело: Конспект лекций. – Ростов-на-дону: Феникс, 2007.

51. Шевчук Д.А. Английский язык. Ускоренный курс: средний уровень. – М: Аст: Восток – Запад, 2007.

52. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Банковское дело: Учеб. пособие. – М.: Издательство РИОР, 2005. – 128 с.

53. Шевчук В.А., Шевчук Д.А. Банковское право: Учеб. пособие. – М.: Издательство РИОР, 2005. – 73 с.

54. Шевчук В.А., Шевчук Д.А. Финансы и кредит: Учеб. пособие. – М.: Издательство РИОР, 2006.

55. Шевчук В.А., Шевчук Д.А. Международные экономические отношения: Учеб. пособие. – М.: Издательство РИОР, 2006.

56. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Банковское дело. Второе издание: Учеб. пособие. – М.: Издательство РИОР, 2006.

57. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Финансы и кредит: Шпаргалка. – М.: Издательство РИОР, 2007.

Статьи.

58. Шевчук В.А., Шевчук Д.А., Самохина Е.А. Современные методы экономических иссле дований. – М: ”Известия высших учебных заведений. Геодезия и аэрофотосъемка”, специальный выпуск, 2002.

59. Шевчук В.А., Шевчук Д.А., Самохина Е.А. Маркетинг и правовые аспекты коммерческой деятельности в сети Internet. – М: ”Известия высших учебных заведений. Геодезия и аэрофотосъемка”, специальный выпуск, 2002.

60. Самохина Е.А., Таранов Д.О., Шевчук В.А., Шевчук Д.А. Решение задач финансовой математики методами программирования. – М: ”Известия высших учебных заведений. Геодезия и аэрофотосъемка”, специальный выпуск, 2002.

61. Шевчук Д.А. Экономико – правовые вопросы ипотечного кредитования. – М: ”Известия высших учебных заведений. Геодезия и аэрофотосъемка”, специальный выпуск, 2001.

62. Шевчук Д.А. Принятие решения о формировании резерва на выдвижение в коммерческом банке. – М: ”Известия высших учебных заведений. Геодезия и аэрофотосъемка”, специальный выпуск, 2001.

63. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Анализ финансового состояния банка./Проблемы раз вития рыночной экономики. Сборник научных трудов. Выпуск 2 /Под редакцией д.э.н., проф., академика РАЕН Ш.М. Магомедова. – М.: МГУИЭ, ЦНИИБЫТ, 2003.

64. Шевчук Д.А., Шевчук В.А., Самохина Е.А. «Финансовая оценка земель и её доступность в интернет» – “VII Международная научно-практическая конференция. Методы дистанционного зондирования и ГИС-технологии для оценки состояния окружающей среды, инвентаризации земель и объектов недвижимости. Материалы конференции”, Австрия, Вена, 2003.

65. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Экономико – правовые вопросы сопровождения операций с недвижимостью. -20 с. – М.: Деп. рук. ВНТИЦ, 2002.

66. Шевчук Д.А., Шевчук В.А., Самохина Е.А. Экономико – правовые аспекты операций с недвижимостью и ипотечного кредитования. – М: ”Известия высших учебных заведений. Геодезия и аэрофотосъемка”, специальный выпуск, 2002.

67. Шевчук Д.А. Металлические счета. – М.: Финансовая газета, 2003 г., № 51.

68. Shevchuk D.А., Shevchuk V.А. Restructirin g banking system // Management: theory, practice, experience/Conference materials (Moscow State Univarsity of Есоlоgiсаl Engineering), Moscow-2003.

69. Шевчук Д., Шевчук В., Кредитование юридических лиц // Финансовая газета. Региональный выпуск, N 17, апрель 2004 г.

70. Шевчук Д.А. Как открыть счет в банке. – М.: Справочник руководителя малого предприятия, 2004 г.

71. В. Шевчук. Д. Шевчук. Лизинг: путь к уменьшению затрат // Коллегия, 9/2004.

72. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Как получить кредит юридическому лицу // Юридическая панорама, 6/2005.

73. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Интернет-банкинг (система Интернет-Банк-Клиент) – система удаленного управления счетами через Интернет // Расчеты и операционная работа в коммерческом банке, 6/2005.

74. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Private banking – эксклюзивное обслуживание состоятельных клиентов // Расчеты и операционная работа в коммерческом банке (рус.).– 2005.– № 10.– С.67-70.

75. Д.А. Шевчу к, В.А. Шевчук. Как зарегистрировать общество с ограниченной ответственностью. – М.: Услуги и цены, 46/2005.

76. Шевчук Д.А., Шевчук В.А. Индивидуальное банковское обслуживание в Швейцарии (Private banking) // Банковское дело (рус.).– 2006.– № 1.– С.58-60.

77. Д.А. Шевчук, В.А. Шевчук. Кредитный консалтинг в России // Дайджест-Финансы, 4 (136)/2006.

78. Д. Шевчук. Кредитный консалтинг // Финансовая газета, 20/2006.

79. Д. Шевчук. Бизнес-план: методика составления // Финансовая газета, 29/2006.

80. Шевчук Д.А. Технологии кредитного консалтинга // Справочник руководителя малого предприятия, 9/2006 г.

81. Шевчук Д.А. Кредитный консалтинг: Нужны деньги? Не вопрос! // Финансовый менеджмент. – 2006. – № 6.

82. Денис ШЕВЧУК: Для особо уважаемых персон. // Банковское дело в Москве, N4(136), 2006.

83. Шевчук Д. Особенности оформления автокредита в банке // Финансовая газета, 25/2007.

84. Шевчук Д. Ипотека – основные требовани я к документам, залогу, заемщику // Финансовая газета, 28/2007.

85. Д. Шевчук. Кредитование физических лиц для любых целей использования под залог недвижимости, находящейся в собственности заемщика или третьих лиц // Финансовая газета, 32 (816)/2007, 33 (817)/2007.

86. Д. Шевчук. Общие фонды банковского управления и фондовый рынок // Финансовая газета, 39 (823)/2007.

87. Д. Шевчук. Предпринимательство: основные этапы создания организации // Финансовая газета, 41 (825)/2007.

88. Д. Шевчук. Банковские операции с векселями // Финансовая газета, 47 (831)/2007, 48 (832)/2007.

89. Д. Шевчук. Этапы ипотечной сделки // Финансовая газета, 50 (834)/2007.

90. Д. Шевчук. Ипотека – требования к документам, залогу, заемщику // Коллегия, 5/2007.

91. Д. Шевчук. Оформление кредитов физ. лицам для любых целей использования под залог недвижимости, находящейся в собственности заемщика или третьих лиц // Коллегия, 6/2007.

92. Д. Шевчук. Основн ые этапы создания предпринимательской организации // Коллегия, 9/2007.

93. Д. Шевчук. Особенности налогообложения недвижимости и сделок с ней при.

использовании оффшорных (нерезидентных) компаний // Коллегия, 10/2007.

94. Д. Шевчук. Страхование банковских вкладов – ответы на вопросы // Коллегия, 11/2007.

95. Д. Шевчук. Финансовые рынки, институты и инструменты // Коллегия, 12/2007.

96. Д. Шевчук. Корпоративные финансы // Коллегия, 1–2/2008.

97. Д. Шевчук. Корпоративные финансы // Финансовая газета, 7 (843)/2008.

98. Шевчук Д.А. Основные этапы создания юридического лица // Право и экономика, 1/2008.

99. Д. Шевчук. Отдельные вопросы страхования банковских вкладов // Финансовая газета, 10 (846)/2008.

100. Шевчук Д.А. Понятие и классификация расчетных правоотношений // Право и экономика, 4/2008.

101. Шевчук В.А., Шевчук Д.А. Особенности безналичных расчетов в электронной форме и нарушений договорных обязательств // Право и экономика, 6/2008.

102. Д. Шевчук. Продажа фирмы // Финансовая газета, 23 (859)/2008.

103. Шевчук Д. Безналичные расчеты в электронной форме // Финансовая газета, 31 (867)-33(868)/2008.

104. Шевчук Д. Учет займа, полученного с помощью векселя // Финансовая газета, 36/2008.

105. Шевчук Д. Страховые отношения // Финансовая газета, 44/2008.

106. Шевчук Д. Ипотечный кредит для покупки квартиры // Финансовая газета, региональный выпуск 30/2008.

107. Шевчук Д. Доверительное управление пенсионными накоплениями // Финансовая газета, региональный выпуск 38/2008.

108. Шевчук Д. Правовая база внешнеторговой деятельности // Финансовая газета, региональный выпуск 39/2008.

109. Шевчук Д. Аренда помещения // Финансовая газета, региональный выпуск, 45/2008.

110. Шевчук Д. Правовое регулирование договорных отношений, связанных с ипотечным креитованием // Право и экономика, 10/2008.

111. Шевчук Д. Ценообразование: цена как экономическая категория // Финансовая газета, региональный выпуск, 47/2008.

112. Шевчук Д. Кредитование бизнеса в условиях финансовой нестабильности // Финансовая газета, 1/2009.

113. Шевчук Д. Подтверждение отдельных периодов трудового стажа на основе свидетельских показаний// Финансовая газета, региональный выпуск, 4/2009.

Интернет-сайты.

114. http://www.deniskredit.ru.

115. http://www.deniscredit.ru.

116. http://www.denisshevchuk.narod.ru.

117. http://www.samoobrazovanie.narod.ru.

118. http://www.zaochkurs.narod.ru.

119. http://www.pavlino-rus.narod.ru.

120. http://www.zheleznodorozhni.narod.ru.

121. http://www.corporateresources.narod.ru.

122. http://www.mgu-frank.narod.ru.

123. http://www.miigaik-rus.narod.ru.

Электронные книги.

1. Шевчук Д.А. Бизнес-кредит: технологии получения.

2. Шевчук Д.А. Бухучет, налогообложение, управленческий учет: самоучитель.

3. Шевчук Д.А. Маркетинг: конспект лекций.

4. Шевчук Д.А. Менеджмент: конспект лекций.

5. Шевчук Д.А. Экономическая теория: конспект лекций.

6. Шевчук Д.А. Деньги кредит банки: конспект лекций.

7. Шевчук Д.А. Экономика недвижимости: конспект лекций.

8. Шевчук Д.А. Теория государства и права: конспект лекций.

9. Шевчук Д.А. Банковское дело: конспект лекций.

10. Шевчук Д.А. Банковское право: конспект лекций.

11. Шевчук Д.А. Бюджетирование: самоучитель.

12. Шевчук Д.А. Английский язык: самоучитель.

13. Шевчук Д.А. Реклама и рекламная деятельность: конспект лекций.

14. Шевчук Д.А. История экономических учений: конспект лекций.

15. Шевчук Д.А. Исследование систем управления: конспект лекций.

16. Шевчук Д.А. Философия: конспект лекций.

17. Шевчук Д.А. Стратегический менеджмент.

18. Шевчук Д.А. Оценка недвижимости: конспект лекций.

19. Шевчук Д.А. Ипотечный кредит: как получить квартиру.

20. Шевчук Д.А. Начни свой бизнес: самоучитель.

21. Шевчук Д.А. Свой бизнес: создание собственной фирмы.

22. Шевчук Д.А. Правовое обеспечение предпринимательства.

Об авторе

Шевчук Денис Александрович

Опыт преподавания различных дисциплин в ведущих ВУЗах Москвы (экономические, юридические, технические, гуманитарные), три высших образования (экономические и юридическое), более 50 публикаций (статьи и книги), Член Союза Юристов Москвы, Член Союза Журналистов России, Член Союза Журналистов Москвы, Стипендиат Правительства РФ, опыт работы в банках, коммерческих и государственных структурах (в т. ч. на руководящих должностях), Заместитель генерального директора INTERFINANCE (кредитно-финансовый брокер, ООО “ИНТЕРФИНАНС МВ”, сайт автора – www.denisshevchuk.narod.ru). Эксперт в области ипотеки, кредитования бизнеса и налогового плнирования.

Закончил Московский Государственный Университет Геодезии и Картографии (МИИГАиК), Факультет Экономики и Управления Территориями (ФЭУТ), Менеджер (менеджмент организации) и.

МГУ им. М.В. Ломоносова, Французский Университетский Колледж (Право),

ряд специализированных курсов по различным отраслям знаний,

постоянно повышает образовательный уровень в разных сферах жизнедеятельности, увлекается хатха-йогой и различными видами спорта.

Автор современных принципов ускоренного качественного изучения и запоминания любых предметов.

При написании работы автору оказали неоценимую помощь: Шевчук Владимир Александрович (четыре высших образования, опыт руководящей работы в банках, коммерческих и государственных структурах), Шевчук Нина Михайловна (два высших образования, опыт руководящей работы в коммерческих и государственных структурах), Шевчук Александр Львович (два высших образования, имеет большие достижения в научной и практической деятельности).

Автор также пользовался консультациями сотрудников ведущих ВУЗов и организаций г. Москвы и г. Железнодорожный Московской обл. (в т. ч. микрорайон Павлино).

Сайт автора www.deniskredit.ru

Шевчук Денис Александрович